关于促进人力资源市场发展的税收政策

公共经济评论2005年第10期1关于促进人力资源市场发展的税收政策广西壮族自治区国家税务局李伟宁蓝常高摘要:保持国民经济持续、均衡、协调增长是各级政府实现宏观调控的最主要目标，也是税收调控的基本任务之一。当前，因地制宜，制定区域经济发展政策已经成为中央政府总体政策体系的一个极其重要的组成部分，税收政策无疑也成为政府推动区域经济发展的重要手段。税收不仅是改善投资环境、引导资金流向的重要杠杆，而且也是弥补投资环境不足的重要因素。笔者试图通过介绍国外区域经济发展的经验，结合我国当前区域经济发展中税收政策实施的分析，在坚持科学发展观、构建和谐社会的前提下，探讨如何加强税收调控，促进区域经济发展的问题，不妥之处敬请批评指正。商品市场需要有“适销对路”的产品才能在市场上畅销。建立人力资源市场的道理也一样，有合格的、优质的人力资源，合适于市场需要的人力资源，才是人力资源市场发展的起点。人力资源市场的运转还需要顺畅的引导或者中介机制，在需求者和供应者之间牵线搭桥，促进市场顺畅地运行。在这些方面，税收应该发挥而且也能够发挥一些积极的作用。本文试结合我国现实的情况，就上述问题作一些分析。一、人力资源市场发展的基本要素和核心机制什么是人力资源？从一般意义上说，目前已经可以或者未来即将可以为社会创造财富，或者为社会作出有益贡献的人口都是人力资源。通俗的说，只要有工作能力或者将会有工作能力的人口都可以视为人力资源。对人力资源范围的界定，各国不尽一致，或者说同一国家的不同时期也不尽一致，主要是因为经济活动人口中涉及的两个时限不尽一致。一个是起点工作年龄，如16岁或18岁；二是退休年龄，如55岁或60岁甚至是65岁或70岁等。当然从更广义的角度上说，70岁以上者仍然有工作能力和工作意愿也可视为人力资源。不过，根据中国目前的具体情况，本文所关注的人力资源主要是指在法定劳动年龄内的就业人口。为使研究具有前瞻性，对于即将进入就业阶段的人口，也考虑在人力资源的范围之内。不以“劳动力”而以“人力资源”作为本文的核心概念，不仅在于后者涵盖的范围大于前者（说起“劳动力”，一般人们往往仅指那些蓝领劳动者），更重要是在于后比前者更加强调对人的潜能充分开掘、合理配置和运用。从“人力资源”这一概念在中国得到认可的本身，是对人的价值认识上的一次革命性转关于促进人力资源市场发展的税收政策2变。以下的一种共识近年来已经逐步在全社会形成：劳动力的存在，不再是社会的负担，而是一个社会最可宝贵的资源；充分加以开发，使之成为创造社会财富最核心的力量源泉。在以往计划经济时代，劳动者被形象地比喻成为“一块砖”，在安排过程中是“要想哪搬就往哪搬”，难以实现充分地挖掘人力资源丰富而巨大潜力，进而难以充分发挥其作用。市场经济发展和国际竞争的客观需要，为人力资源的充分开发和优化配置开辟更为广阔的前景。但是，由于中国目前人力资源市场形成较晚、发育不足，人力资源的开发和配置还面临诸多问题和困难。这在很大程度上是原有体制得惯性作用使然。在谈到人力资源的时候，我们还注意到与其相关的另一个概念：人力资本。所谓人力资本，是体现在人身上的资本，即对生产者进行普通教育、职业培训等支出和其在接受教育的机会成本等价值在生产者身上的凝结，它表现在人身中的各种生产知识、劳动、管理技能、创新能力和健康素质的存量总和。人力资源与人力资本这两个概念的区别在于：前者侧重于有待进一步开发和利用地人口原有状态；而后者强调的是已经受相应培训的劳动者所拥有的综合能力，并且已经将这种综合能力投入创造财富的阶段。中国目前就业形势严峻，最关键的问题在于充分开发和利用极为丰富的人力资源，使之得以顺利地在市场经济条件下实现其价值，转换成为可以创造更多社会财富的人力资本。所以本文关注的重点是促进人力资源市场发展，也即人力资源的开发，以及促使其起步走向市场。促进人力资源市场发展的核心，是建立并形成一个对人力资源市场各个参与方有效的激励和约束机制。概括地说，人力资源市场各个参与方大致上有如下几方面：（一）人力资源提供者通俗地说，就是指有就业能力和就业意愿的人，以及即将进入就业行列的人。虽然从理论上说凡是有劳动能力者都有可能成为人力资源，但是那些没有劳动意愿的人和那些以非法活动为业的人，并非为社会创造财富或为社会作出有益贡献，甚至破坏社会财富的创造，所以他们不属于人力资源的提供者。即将进入就业行列的青年学生、正在接受各类就业培训的人，也将向社会提供出他们的人力资源，所以他们属于潜在的人力资源提供者；他们的规模和素质水平往往影响运行中的人力资源市场，因而市场必须考虑他们的各方面因素。自我雇用的劳动者也人力资源的提供者。自我雇用，同样是为社会创造财富的过程，也是一种市场活动；选择自我雇用，实际上是他们与市场博弈的结果。（二）人力资源需求者公共经济评论2005年第10期3指的是雇用劳动力的单位。这是潜在的人力资源可能变为现实人力资本的载体，是人力资源得以实现其创造财富的价值的天地，因而是人力资源市场最关键的主体。其雇用劳动者的数量、选择劳动者的条件和使用劳动者的机制，都影响人力资源市场的走向。同时由于雇用劳动力的单位也在一定程度上承担本单位的人力资源的引进和管理，还存在着程度不同的培训劳动者的职能，所以，它与社会上独立的人力资源管理机构、中介机构和培训机构等，不可避免地存在着某种联系。（三）培训机构指的是为开发人力资源、造就一切合格劳动者的学校和其他培训机构。没有这样的组织对人力资源进行开发，人力资源只是停留在原始状态或者低水平的自悟状态下，难以获得更好利用，因而也难以被市场所认可和接受。对于现代市场经济而言，由于技术快速发展升级，学习和接受培训在很大程度上伴随着劳动者的终身。培训机构的设置及其激励机制如何、培训机构的培训水平如何，都牵动着人力资源的提供者和需求者，决定者市场的活跃程度。（四）独立于企业的人力资源管理机构——各类中介机构。尽管目前党政部门（劳动、教育乃至妇联和青年团等）也在履行着对人力资源管理等职能，但在这里主要是指市场经济条件下应运而生的民营管理机构和中介机构。它们是人力资源提供者和需求者的桥梁，发挥着沟通人力资源市场这两大主体的职责，使其得以顺畅交流。但目前由于诸多因素困扰，人力资源市场在这一环节的“肠梗阻”现象最为严重。二、目前促进人力资源市场发展的税收支持的主要缺陷十多年来，随着国有企业的改制，农村剩余劳动力向非农业领域转移和向城镇转移加快，我国就业的市场化进程也在加速，就业市场化的比例也在不断提高。为适应这样的形势，我国不断出台一系列促进就业的各方面政策方面，其中包括了税收政策。这些政策在促进社会就业增长、推动人力资源市场的发展等方面上都发挥了积极的作用。但是还应该看到，由于社会经济的快速发展，我国促进人力资源市场的诸多政策在很大程度上还滞后于形势的需要。人力资源市场的发展仍然处于一个较低的水平。在人力资源市场远未成熟的今天，需要包括税收在内对各方面政策人力资源市场各个参与方加以激励与引导。就现实的税收制度而言，对于人力资源市场发展，不仅存在支持不够之处，而且还有某种程度的压抑。这主要表现在以下几个方面：关于促进人力资源市场发展的税收政策4（一）在培训环节上税收支持不足的几种表现在中国目前发展人力资源市场的主要难点，就是存在大量的刚刚走向市场、技术水平低、在市场适应性较低的劳动者。要促进人力资源市场发展，就必须从解决这些问题入手。但是由于多年来对教育认识上的种种误区，使得解决这些问题举步维艰。正如《国务院关于大力推进职业教育改革与发展的决定》（国发〔2002〕16号）指出：“一些地方对发展职业教育的重要性缺乏足够的认识；投入不足，基础薄弱，办学条件较差；管理体制、办学体制、教育教学质量不适应经济建设和社会发展的需要。”不管有些人是否愿意承认，但当前的社会上依然存在这样的事实：一些国有教育机构由于可以控制高度垄断的优势教育资源，自以为所“出炉”的学生是“皇帝女儿不愁嫁”，在自身发展战略方面不思进取，对课程和教育方式不思改革，所培养出来的学生，理论功底不扎实、实际技能低下，远未适应市场经济的需要。当前开发人力资源最大障碍是存在这样的一些观念：一是认为大学重要于中小学，学历教育贡献大于非学历教育的各类培训；二是国有的教育机构重要于社会上民营的教育或培训机构；三是民间的培训机构是营利机构。这些观念，深刻地影响包括税收政策在内的各种政策的制定。针对教育的税收政策而言，就明显地体现这样的一种思维。具体表现在：（1）对非学历教育存在不公平待遇。在现实中，一些针对性强、高起点的非学历教育对人力资源培育的贡献，并不比时下某些学历教育差。然而，现行税法对各类学历教育实行免税，而对所有非学历教育的各类培训，则征收3％到营业税。同时，虽然税法并不规定劳动部门属下的培训机构不必征税，但在很多地方的实际操作中，征收营业税只是面对社会开办的职业培训机构。在税费领域以外，公营与私营教育培训机构已经分别享受不同待遇：劳动部门属下的培训机构、公办的学历教育机构已经有国家免费提供校舍和场地，国家负责发教职工工资和承担办公经费；而民营的培训机构除了自己出资租用校舍和场地、发放教职工工资和承担办公经费，还必须交纳营业税。这样的双重歧视，使得符合市场经济趋势的民营组织办教育培训的模式，难以与公立教育培训机构进行有效竞争，从而未能有较大的发展。2000年诺贝尔经济学奖得主、美国著名的经济学家詹姆士•J•海克曼教授指出：“从美国、欧洲和世界其他国家的最近许多研究得出的经验是：允许学校在提高教育机构办学质量上竞争是很有价值的。如果中国允许更多的民营组织办学，如私营商业学校、技术机构以及其他类似机构办学，那么就会创造有效率的教育结构，促进中国人力资本的形成。”1但是，在我国目前这样局面远未出现。（2）对已经就业职工的中期培养税收支持力度太小。按现行的企业所得税法，职工教1詹姆士•J•海克曼著：《提升人力资本投资的政策》，复旦大学出版社，2003年版第81页。公共经济评论2005年第10期5育经费可以在税前按计税工资扣除1.5％，列入成本开支。《国务院关于大力推进职业教育改革与发展的决定》中明确“从业人员技术素质要求高、培训任务重、经济效益较好的企业可按2.5%提取，列入成本开支。”由于当前所确定的计税工资偏低，1.5％或2.5%的计税工资总量有限，对于目前正处在产业升级阶段的企业，这些费用远远不够培训的开支。税收政策的这种限制，往往被企业理解为国家不鼓励进行职业培训。海克曼教授曾经谈到：“美国的税收制度倾向于提升人力资本的形成而不是物质资本。……与正式的教育，尤其是那些需要相当大的学费支出学校教育相比，税收法规还倾向于鼓励工作期间的投资。”2而我国的税制设计中尚未体现这一点。（3）对于提供实习的企业得不到相应的税收优惠。工科的大中专学生、乃至职业中学的学生，进入相应的工厂实习，是其获得实际技能的最重要环节。在大多数的情况下，企业必须对此投入一定的人力物力，因而多少对企业的效益有所影响。在过去计划经济时代，接收学生到厂实习也是一种任务；企业效益所受到的影响并不完全需要自己来承担。而在市场经济条件下，企业因接受学生实习影响的效益和损害到自己的利益，必须由企业自己承担。虽然部分学校有一些实习经费，但很少将之作为补偿企业这方面的效益损失。只有在以下几种情况下，企业愿意接收学生到厂实习：一是学校老师与企业负责人原先是师生关系，碍于面子；二是企业即将需要相应的技术工人，可以借实习机会物色；三是技术含量不高的行业，实习学生到厂不久后就可以成为企业不付工薪的工人。除此之外，大部分企业很不愿意接受学生到厂实习。而时下企业招收新员工，十分强调“有实践经验”或者“有工作经历”，正是对目前大中专毕业生生缺少实习经历的忧虑和最直接的反应。我国面临的培育技术人才的这种无奈局面，有如“第二十二条军规”3的怪圈。转轨时期的制度安排不能衔接原有制度的功能，而企业不愿意承担这样额外的社会责任，就使得相当多的工科大中专学生和职业中学的学生得不到应有的实习机会，或者是规定的实习时间大打折扣。于是，许多经过专门学校