企业所得税申报表填报及纳税调整实务

1企业所得税年度纳税申报表填报及纳税调整实务解析2主要内容一、新税法下应纳税所得额计算变化二、新企业所得税年度纳税申报表的变化三、新申报表填报实务解析四、纳税调整实务操作及相关税收法规解析3一、应纳税所得额计算的变化新企业所得税法三条主线：第一条主线：纳税义务人纳税义务范围适用税率纳税地点4企业所得税第一条主线归纳企业类型组织形式纳税义务税率居民企业境内注册来源于中国境内、境外的所得（注册地、实际管理机构所在地）25%境外注册，境内实际控制非居民企业境内设立机构、场所其所设机构、场所来源于中国境内的所得（机构场所所在地）25%发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得（机构场所所在地）25%来源于中国境内但与其所设机构、场所没有实际联系的所得（源泉扣缴）20%未设立机构、场所来源于中国境内的所得（源泉扣缴）20%5年度纳税填报适用文件非居民企业：国税发〔2009〕6：国家税务总局关于印发《非居民企业所得税汇算清缴管理办法》的通知汇算清缴对象：依照外国（地区）法律成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所的非居民企业，无论盈利或者亏损，均应按照企业所得税法及本办法规定参加所得税汇算清缴。国税发〔2009〕11号：国家税务总局关于印发《非居民企业所得税汇算清缴工作规程》的通知*居民企业（适用于查账征收）：国税函〔2008〕1081号：国家税务总局关于《中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表》的补充通知国税发〔2008〕101号:国家税务总局关于印发《中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表》的通知6第二条主线=应纳税所得额收入总额不征税收入免税收入扣除额弥补以前年度亏损注意“依次”减除税收优惠：减计收入、免税收入、加计扣除、减免税项目所得、抵扣应纳税所得额7第三条主线应纳税额应纳所得税额适用税率减免税额抵免税额税收优惠减免税额：小型微利企业、高新技术企业、民族自治地方分享部分、过渡优惠抵免税额：环境保护、节能节水、安全生产设备投资抵免8计算税收优惠实现环节税收优惠应纳所得税额应纳税额一、免税收入二、减计收入三、加计扣除四、减免所得额五、创投抵扣所得额六、减免税七、抵免所得税额9应纳税所得额计算的逐步完善1、原内资企业所得税条例第四条：应纳税所得额=收入总额-准予扣除项目金额2、国税发（2006）56号文件修订：应纳税所得额=收入总额(100\200)-准予扣除项目金额(120)-弥补以前年度亏损(60)-免税所得(10)3、新税法：应纳税所得额=收入总额-不征税收入-免税收入-扣除额-允许弥补以前年度亏损亏损的变化：企业所得税法第五十条所称亏损，是指企业依照企业所得税法和本条例的规定将每一纳税年度的收入总额减除不征税收入、免税收入和各项扣除后小于零的数额。10二、新企业所得税年度纳税申报表的变化主要内容：1、新申报表的变化2、新纳税申报表的编制原理3、主表与附表之间的级次关系4、新企业所得税填表顺序111、新申报表的变化旧表-企业所得税年度纳税申报表一、实质性变化：税法变化编报理念发生了变化，以会计核算为基础，以税法规定为标准进行间接调整二、表现形式变化新表文档122、新纳税申报表的编制原理以利润表为起点，贴近会计实务，按照下列顺序计算应纳税额：1、会计利润总额＋（－）纳税调整额＋境外应税所得弥补境内亏损=纳税调整后所得2、纳税调整后所得－弥补以前年度亏损＝应纳税所得额3、应纳税所得额×税率＝应纳所得税额4、应纳所得税额－减免所得税额－抵免所得税额＝应纳税额5、应纳税额＋境外所得应纳所得税额－境外所得抵免所得税额＝实际应纳所得税额6、实际应纳所得税额－本年累计实际已预缴的所得税额＝本年应补（退）的所得税额133、主表与附表之间的级次关系主表附表3附表4附表1附表2附表11附表10附表9附表5附表7附表8附表6144、新企业所得税填表顺序(一)、首先填写一级附表:1、附1收入明细表主表：会计口径（1/11）行2、附2成本费用明细表主表：会计口径（2/4/5/6/12行（二）其次填写二级附表：1、附5：税收优惠表：(附3：纳税调整明细表主表：减免税或抵免税（28/29）行2、附6：境外所得抵免表：(附3：纳税调整明细表主表：应纳税或抵免税额（31/32）行3、附7：以公允价值调整明细表(附3：纳税调整明细表）4、附8：广告费纳税调整表（附3：纳税调整明细表）5、附9：资产折旧纳税调整表（附3：纳税调整明细表）6、附10：减值准备调整明细表（附3：纳税调整明细表）7、附11：股权投资所得明细表（附3：纳税调整明细表）（三）其次填写一级附表：3、附3纳税调整明细表，主表：14/15行4、附4企业所得税弥补亏损明细表：主表24行（四）填写主表附表1，2，3，4，5，615三、新申报表填报实务解析——主表主表填报实务操作主表框架结构：1）利润总额+纳税调整增加额-纳税调整减少额+境外应税所得弥补境内亏损（还原为税前）=纳税调整后所得2）纳税调整后所得-弥补以前年度亏损=应纳税所得额续“不允许扣除的境外投资损失”在附表3作为调增项目“境外应税所得”在附表3作为调减项（税后）16三、新申报表填报实务解析—主表（续）3）应纳税所得额×25%=应纳所得税额4）应纳所得税额-减免所得税额-抵免所得税额=应纳税额5）应纳税额+境外所得应纳所得税额-境外所得抵免所得税额=实际应纳所得税额6）实际应纳所得税额-本年累计实际已预缴的所得税额=本年应补（退）的所得税额17三、新申报表填报实务—附表附表填报附表一收入明细表附表二成本费用明细表附表三纳税调整明细表附表四税前弥补亏损明细表四附表五税收优惠明细表附表六境外所得税抵免分步骤计算表档附表七公允价值计量资产纳税调整表附表八业务宣传费跨年度纳税调整表附表九资产折旧、摊销纳税调整明细表附表十资产减值准备项目调整明细表附表十一长期股权投资所得（损失）重点难点:附表三18四、纳税调整实务操作及相关税收法规解析主要内容：（一）纳税调整原则（二）收入类调整项目（三）扣除类调整项目（四）资产类调整项目（五）准备金调整项目（六）房地产企业预售收入计算的预计利润（七）特别纳税调整应税所得附表三企业所得税年度纳税申报表核心就是将会计利润总额调整为应纳税所得额，所以附表三也是本套报表的填报重点和难点。19纳税调整原则纳税调整原则：税法优先原则１、税法第二十一条：在计算应纳税所得额时，企业财务、会计处理办法与税收法律、行政法规的规定不一致的，应当依照税收法律、行政法规的规定计算。2、税法没有明确规定的,遵循会计准则与惯例，应纳税所得额计算要建立在会计核算基础上,正确的会计核算是所得税汇算清缴的前提和保障。3、纳税调整没有必要调帐，也不影响财务和会计核算4、会计核算对于执行《企业会计准则》《企业会计制度》和《小企业会计制度》的纳税人差异不同，调整思路是不同的，但是殊途同归，税收法定，不会因为执行的会计制度不同，而出现不同的所得税额。20收入类调整项目企业所得税法收入总额的构成：1、销售货物收入2、提供劳务收入3、转让财产收入4、股息、红利等权益性投资收益5、利息收入6、租金收入7、特许权使用费收入8、接受捐赠收入9、其他收入：资产溢余收入、逾期未退包装物押金收入、确实无法偿付的应付款项、已作坏账损失处理后又收回的应税款项、债务重组收入、补贴收入、违约金收入、汇兑收益等。21国税函（2008）875号文件解读一、销售商品收入确认条件除企业所得税法及实施条例另有规定外，企业销售收入的确认，必须遵循权责发生制原则和实质重于形式原则。企业销售商品同时满足下列条件的，应确认收入的实现：1）商品销售合同已经签订，企业已将与商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方。2）企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有实施有效控制。3）收入的金额能够可靠地计量。4）已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算。5）相关的经济利益很可能流入企业(会计准则)销售商品价款收回的可能性超过50%;22国税函（2008）875号文件解读售后回购：《通知》规定：采用售后回购方式销售商品的，销售的商品按售价确认收入，回购的商品作为购进商品处理。有证据表明不符合销售收入确认条件的，如以销售商品方式进行融资，收到的款项应确认为负债，回购价格大于原售价的，差额应在回购期间确认为利息费用。23国税函（2008）875号文件解读售后回购（续）会计准则规定：售后回购交易属于融资交易，商品所有权上的主要风险和报酬没有转移，收到的款项应确认为负债；回购价格大于原售价的差额，企业应在回购期间按期计提利息，计入财务费用。有确凿证据表明售后回购交易满足商品收入确认条件的，销售的商品按售价确认收入，回购的商品按购买商品处理。24国税函（2008）875号文件解读售后回购（续）售后回购案例：甲公司2008年3月1日将一批商品销售给信达公司，销售价格为1000000元，增值税为170000元，商品销售成本为700000元，货款已支付。双方协议，甲公司应于2008年8月1日以1100000元的价格将该批商品购回。25国税函（2008）875号文件解读售后回购（续）1)2008年3月1日销售商品时：借：银行存款1170000贷：库存商品700000应交税费——应交增值税（销项税额）170000其他应付款3000002)2008年3月至7月每月计提财务费用：借：财务费用20000贷：其他应付款20000财务费用总额=回购价-售价=1100000-1000000=100000元。26国税函（2008）875号文件解读售后回购（续）3)2008年8月1日回购时：借：库存商品1100000应交税费——应交增值税（进销税额）187000贷：银行存款1287000同时，借：其他应付款400000贷：库存商品400000如税法认为不是融资业务，产生财税差异:1000000元-700000+100000=400000元应计税额=400000×25%=100000万元27国税函（2008）875号文件解读售后回购（续）2008年存货账面价值700000元计税基础1100000元可抵扣暂时性差异400000借:递延所得税资产100000贷：所得税费用—递延所得税1000002009年全部对外出售:会计结转成本700000元计税基础1100000元调减税额=400000×25%=100000元2009年转回递延所得税资产：借：递延所得税资产100000贷：所得税费用—递延所得税10000028收入类调整项目一、视同销售收入填报会计上不作为销售核算，而在税收上应作应税收入，计算缴纳企业所得税的收入，只需填写调增金额。数据来源于附表一。根据附表一，视同销售主要包括：非货币性交易视同销售收入，货物、财产、劳务视同销售收入和其他视同销售收入。29一、视同销售收入1、非货币性交易视同销售收入：附表一（1）第14行：（执行《企业会计制度》、《小企业会计制度》或《企业会计准则》的纳税人，填报不具有商业实质或交换涉及资产的公允价值均不能可靠计量的非货币性资产交换，按照税收规定应视同销售确认收入的金额。）具有商业实质下，对于“存货”会计上已计入”营业收入”;其他长期资产作为资产转让损益，不在本行次填报（营业外收入项目下“非货币性资产交易收益”）。30一、视同销售收入《非货币性资产交换准则》第三条规定：非货币性资产交换业务同时满足下列两个条件：该项交换具有商业实质，换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量：换入资产的成本=换出资产的公允价值+支付补价+应支付的相关税费确认损益=换出资产的公允价值-账面价值未同时满足上述两个条件的非货币性资产交换业务：换入资产的入账价值=换出资产的账面价值+支付补价+应支付的相关税费