11合并财务报表(下)

1第11章合并财务报表（下）——合并日后的合并财务报表控股权取得日后的长期股权投资核算：成本法，但在编制合并报表时要调整为权益法。控股权取得日后的合并报表，与控股权取得日合并报表相比：构成：整套报表及附注。调整与抵消：调整与抵消的内容更多；不仅涉及本期的调整与抵消，也涉及前期的调整与抵消。参考资料：CAS33——合并财务报表2第一节概述一、合并日后合并财务报表的构成合并资产负债表合并利润表合并现金流量表合并股东权益变动表附注3二、编制程序与抵销分录（一）编制程序（二）会计事项的类型与抵销分录集团内各成员企业发生的交易与事项，按照交易双方的关系，分为：集团外部会计事项：不抵销；企业内部会计事项：不抵销；集团内部会计事项（简称内部事项）：抵销。4（三）内部会计事项与抵销分录1.按经济内容投资性内部会计事项交易性内部会计事项往来性内部会计事项2.按照是否涉及公司间损益不涉及公司间损益涉及已实现公司间损益涉及未实现公司间损益（未实现内部损益）3.按终结情况分类尚未终结：需编制抵销分录。本期终结：要抵销本期消耗或销售资产中的内部利润。前期终结：本期无需编制抵销分录。5第二节内部股权投资事项抵销—概述一、抵销内容与抵销基础或思路（一）抵销内容1.非同一控制内部股权投资与子公司股东权益的抵销内部投资收益与子公司利润分配的抵销内部股权投资减值的抵销2.同一控制，除上述抵销内容外，还包括：合并前子公司留存收益中属于母公司部分的恢复；合并后子公司提取的盈余公积中属于母公司部分的恢复。（二）抵消基础或思路教材：基于期初余额的抵销。本课件：基于期末余额的抵销。6二、调整的内容及顺序（一）子公司报表的调整内容1.因与母公司会计政策不一致而进行的调整2.非同一控制下的企业合并，将购买日子公司各项可辨认资产、负债由账面价值基础调整为以公允价值基础。将购买日子公司各项可辨认资产、负债及相关项目调整为以公允价值持续计量(即假设在合并日就已经将其由账面价值调整为公允价值，并以公允价值为基础确定销售成本或折旧摊销额等）的结果。并且每个合并期均要调整。（二）母公司报表的调整内容：将其对子公司的长期股权投资由成本法调整为权益法（非同一控制调整为复杂权益法，同一控制调整为简单权益法）。（三）调整顺序：先调整子公司报表，再调整母公司报表。7三、调整与抵销的顺序先调整后抵销、先抵销后调整、调整抵销同时进行。教材：先抵销后调整。本课件：先调整后抵销。8第三节内部股权投资事项抵销——非同一控制一、合并后第一期特点：第一期只要调整与抵销当期差异。9（一）调整1.调整子公司报表（1）因与母公司会计政策不一致进行调整类似于会计政策变更的追溯调整。（2）将购买日子公司各项可辨认资产、负债由账面价值基础调整为公允价值基础①将其原值调整为公允价值，同时调整资本公积调整分录同合并日编合并报表的调整分录。②对于本期出售或消耗的部分，将其销售成本、折旧或摊销额由账面价值基础调整为公允价值基础。102.调整母公司报表成本法权益法调整分录分享子公司本期净利或亏损——借：股权投资贷：投资收益损：相反分录借：股权投资贷：投资收益损：相反分录子公司本期现金股利或利润借：现金贷：投资收益借：现金贷：股权投资借：投资收益贷：股权投资分享子公司本期所有者权益其他增减变动——借：股权投资贷：资本公积减：相反分录借：股权投资贷：资本公积减：相反分录分享的子公司净损益为调整后的净损益（复杂权益法）。将对子公司的长期股权投资由成本法调整为复杂权益法。11（二）抵销1.内部投资与子公司所有者权益的抵销借：实收资本或股本〖调整后子公司实收资本期末数〗资本公积〖调整后子公司资本公积期末数〗盈余公积〖调整后子公司盈余公积期末数〗未分配利润〖调整后子公司未分配利润期末数〗商誉贷：长期股权投资〖调整后内部股权投资期末数〗少数股东权益少数股东权益＝调整后子公司股东权益合计×少数股东持股％，如为全资子公司则没有“少数股东权益”。商誉：差额。122.内部投资收益与子公司利润分配的抵销对于子公司：年初未分配利润+本年净利=本年利润分配+期末未分配利润•其中：本年利润可分为少数股东损益和母公司投资收益借：投资收益（子公司当期净利润×母公司持股％）少数股东损益（子公司当期净利润×少数股东持股％）年初未分配利润（子公司年初未分配利润）贷：提取盈余公积（子公司当期提取的盈余公积）对股东的利润分配（子公司当期分配的利润或股利）年末未分配利润（子公司年末未分配利润）上述子公司净利润、年初与年末未分配利润均为调整后的。蓝色表示的项目为股东权益变动表项目，应该过入工作底稿的股东权益变动表部分。133.内部长期股权投资减值的抵销如果对子公司的股权投资发生减值，母公司已提取减值准备，但编制合并报表时应予抵销：借：长期股权投资——减值准备贷：资产减值损失（当期提取）注意：母公司对其他子公司的投资、子公司对母公司的投资及子公司之间的投资，参照上述方法进行抵销。14【P238例10-2】合并后第一年（一）P公司对S公司长期股权投资核算P公司采用成本法核算对S公司的股权投资。长期股权投资初始成本212000元20×7年S公司未分配现金股利，投资收益0，长期股权投资年末余额212000元。15（二）合并报表1.调整S公司报表以购买日S公司可辨认净资产公允价值为基础进行调整。借：固定资产——原价50000应付债券4000①贷：营业成本10000资本公积44000借：管理费用5000②贷：固定资产——累计折旧5000借：财务费用500③贷：应付债券500调整后：净利润＝2.1+1-0.5-0.05＝2.1+0.45＝2.55年末未分配利润＝3.19+0.45＝3.64，资本公积＝4+4.4＝8.4。162.调整P公司报表对子公司长期股权投资由成本法调整为复杂权益法。（1）调整当期应分享的子公司调整后的净利润借：长期股权投资20400（25500×80％）贷：投资收益20400④（2）当期未分配现金股利、无其他所有者权益变动调整后：长期股权投资＝212000+20400＝232400元；投资收益＝0+20400=20400元。173.内部股权投资与子公司股东权益的抵销借：股本50000资本公积84000（4+4.4万元）盈余公积109100未分配利润36400（3.19+0.45万元）⑴商誉8800贷：长期股权投资232400（212000+20400）少数股东权益55900少数股权＝（5+8.4+10.91+3.64）×20％＝5.59万元商誉＝21.2－（21+4.4）×80％＝0.88万元或＝23.24－（5+8.4+10.91+3.64）×80％＝0.88万元184.内部投资收益与子公司利润分配的抵销借：年初未分配利润13000投资收益20400（25500×80％）少数股东损益5100（25500×20％）贷：提取盈余公积2100（2）年末未分配利润3640025500为子公司调整后净利润，80％为母公司持股比例，20％为少数股东持股比例。36400为调整后子公司年末未分配利润。1920X7年合并工作底稿——利润表部分项目P公司S公司合计借贷合并数营业收入500000240000740000740000营业成本300000163600463600①10000453600税金及附加30000144004440044400销售费用22000175003950039500管理费用350001320048200②500053200财务费用700011008100③5008600资产减值损失1400200034003400投资收益300300(2)20400④20400300营业外支出60050011001100所得税费用2600070003300033000净利润780002100099000103500少数股东损益(2)51005100归母公司净利984002020X7年合并工作底稿——未分配利润部分项目P公司S公司合计借贷合并数归属于母公司股东的净利（承上）98400年初未分配利润50001300018000(2)130005000提取盈余公积780021009900(2)21007800对股东利润分配250002500025000年末未分配利润502003190082100(2)3640070600年末未分配利润=98400+5000-7800-25000=706002120X7年合并工作底稿——资产负债表部分项目P公司S公司借贷合并数存货192000145000337000长期股权投资212000④20400⑴2324000固定资产704000108000①50000②5000857000商誉⑴88008800其他资产285000167000452000资产总计13930004200001654800应付债券160000①4000③500156500其他负债30000029000329000股本20000050000⑴5000200000资本公积60000040000⑴84000①44000600000盈余公积242800109100⑴109100242800未分配利润（承上）5020031900⑴3640070600少数股东权益⑴5590055900负债股东权益总计1393000420000165480022二、以后的合并期特点：不仅要调整抵销当期差异，还要调整抵销以前年度累计差异。23（一）调整1.调整子公司报表（1）因与母公司会计政策不一致而进行的调整类似于会计政策变更的追溯调整。（2）将购买日子公司可辨认净资产调整为公允价值基础①将其原值调整为公允价值，同时调整资本公积调整分录同合并日编合并报表的调整分录。②对于已经出售或消耗的部分，将其销售成本、累计折旧或摊销（区分本期和以前年度）由账面价值基础调整为公允价值基础。242.调整母公司报表对子公司的长期股权投资由成本法调整为权益法。（1）调整本期产生的差异调整方法同合并后的第一期。（2）调整以前年度的累计差异分享子公司前期累计净利或亏损（调整后）借：长期股权投资贷：年初未分配利润亏损：相反分录前期从子公司累计分回的现金股利或利润借：年初未分配利润贷：长期股权投资分享子公司前期股东权益的其他增减变动借：长期股权投资贷：资本公积减少：相反分录25（二）抵销1.内部投资与子公司所有者权益的抵销类似合并后第一期2.内部投资收益与子公司利润分配的抵销类似合并后第一期3.内部长期股权投资减值的抵销借：长期股权投资——减值准备贷：资产减值损失（当期提取）年初未分配利润（以前年度提取）26【P242例10-3】合并后第二年（一）P公司对S公司长期股权投资核算P公司采用成本法核算对S公司的股权投资。长期股权投资年末余额＝初始投资成本212000元20×8年收到S公司现金股利16000×80％＝12800元借：银行存款12800贷：投资收益1280027（二）合并报表1.调整S公司报表借：固定资产——原价50000①应付债券4000贷：年初未分配利润10000资本公积44000借：管理费用5000②年初未分配利润5000贷：固定资产——累计折旧10000借：财务费用500③年初未分配利润500贷：应付债券1000调整后，S公司×8年净利润＝5.4-0.5-0.05＝4.85万元，年初未分配利润＝3.19+1-0.5-0.05＝3.64万元，年末未分配利润＝3.64+4.85-0.54-1.6＝6.35万元，资本公积＝4+4.4＝8.4万元。282.调整P公司报表（1）调整前期应分享的子公司调整后净利润借：长期股权投资20400（25500×80％）贷：年初未分配利润20400④（2）调整前期收到的现金股利（无）（3）调整当期应分享的子公司调整后净利润借：长期股权投资38800（48500×80％）贷：投资收益38800⑤（4）调整当期收到的现金股利借：投