合并财务报表审计关注(邱)

GrantThornton.Allrightsreserved.GrantThornton.Allrightsreserved.GrantThornton.Allrightsreserved.合并财务报表的审计关注邱连强2011-6-18GrantThornton.Allrightsreserved.一、合并财务报表审计流程二、合并报表关键审计领域三、合并报表热点问题讨论主要内容GrantThornton.Allrightsreserved.GrantThornton.Allrightsreserved.GrantThornton.Allrightsreserved.讲者简介•邱连强：京都天华技术合伙人专业委员会委员高级会计师澳洲注册会计师澳洲会计师公会（北京）专业委员会委员中国审计准则和指南起草组专家北京注协专业委员会委员北京国家会计学院特聘研究员中信建投内核委员GrantThornton.Allrightsreserved.GrantThornton.Allrightsreserved.GrantThornton.Allrightsreserved.合并财务报告的供应链分析——影响财务报告质量的因素管理层编制（会计责任）董事会批准（治理责任）审计师审计（审计责任）财务分析师分析报告使用人使用外部法律法规与监管环境：高效准则、严格监管、诚信文化会计审计准则与证券法规的制定机构准则法规执行监管机构专业团体（保荐人/律师/基金机构/信用评级/媒体）、债权人/股东供应链中各利益相关者之间关系（包括与监管者）：开放和建设性GrantThornton.Allrightsreserved.GrantThornton.Allrightsreserved.GrantThornton.Allrightsreserved.财务报表审计质量的整合框架利益相关者关系利益相关者视角外部法律法规监管因素审计投入审计产出审计质量GrantThornton.Allrightsreserved.GrantThornton.Allrightsreserved.GrantThornton.Allrightsreserved.会计、审计准则和内控规范•企业会计准则（2012年将全面修订）–基本准则/38项具体准则（正文、指南、讲解2010）–企业会计准则解释第1、2、3、4号+财会函•准则实施问题专家工作组意见第1－3期•企业内部控制（5部委：2011年A+H公司先行）–基本规范、18项配套指引和讲解（CSOX）•中国审计准则：53项（2010年11月新修订）GrantThornton.Allrightsreserved.GrantThornton.Allrightsreserved.GrantThornton.Allrightsreserved.GrantThornton.Allrightsreserved.GrantThornton.Allrightsreserved.GrantThornton.Allrightsreserved.GrantThornton.Allrightsreserved.GrantThornton.Allrightsreserved.GrantThornton.Allrightsreserved.项目总结（归档与检查、反馈与考核）质量至上计划审计工作（风险评估）执行审计（风险应对）业务流程初步业务活动（业务承接、保持）审计完成（复核、报告）GrantThornton.Allrightsreserved.业务流程活动目的初步业务活动风险评估确定是否接受业务（1）评估能否承接或保持审计业务（避免承接不具可审性或不可接受风险水平的业务）；（2）商定并记录审计业务约定条款识别并评估重大错报风险，制定应对措施（1）了解被审计单位及其环境，识别并评估重大错报风险；（2）制定总体审计策略和具体审计计划，应对已评估的重大错报风险。风险应对将审计风险降至可接受低水平（1）实施进一步程序，获取充分、适当审计证据，应对识别的重大错报风险；（2）发现并调整财务报表层次（如编制基础）、认定层次的重大错报。复核与报告根据审计证据，出具恰当报告（1）总体评价获取的证据、得出的结论，是否需追加审计工作；（2）评价财务报表合法性和公允性，出具恰当报告，履行业务约定责任。合并财务报表审计流程GrantThornton.Allrightsreserved.了解错报可能来源及选择拟测试的财务报告相关控制了解、评价企业层面内部控制识别重要账户、列报及其相关认定执行控制测试……“至上而下、基于风险”审计流程了解公司外部环境等五个方面:从公司层面业务层面GrantThornton.Allrightsreserved.合并财务报表审计计划流程了解被审计单位及其环境了解内部控制评估重大错报风险确定审计方法制定具体审计程序具体审计计划书•重要子公司及其变化情况（行业、地点、业务复杂程度）、会计政策一致性•沟通有效性•集团会计师的参与程度•公司层面•认定层面•特别分析•仅实质性程序无法应对风险•了解集团层面控制（管理层设计、执行和维护的与合并报告相关的控制）•了解合并过程，包括集团管理层向组成部分下达的指令•综合性方案•对集团层面控制和合并过程控制的测试•审计、特定/有限范围审计、分析程序•亲自/利用•集团项目组指令函（集团审计问卷）•讨论舞弊风险/特别分析应对情况•复核工作记录GrantThornton.Allrightsreserved.审计准则1401——对集团财务报表审计的特殊考虑•明确了集团项目合伙人对指导、监督和执行集团审计业务承担责任，并对集团项目组与组成部分注册会计师的关系作出了具体规定。•业务承接阶段注册会计师的目标之一，确定是否担任集团审计的注册会计师（如是否具备适当的胜任能力和必要素质；集团项目组是否能够参与组成部分注册会计师的工作；与组成部分管理层和会计师的沟通是否受到限制等）不允许提及组成部分注册会计师GrantThornton.Allrightsreserved.•风险评估与应对阶段的有关工作•1、了解与测试集团层面控制和合并过程内控•2、对重要组成部分财务信息执行的工作–（亲自或利用，利用中要全过程参与并控制）•3、执行分析程序工作审计准则1401——对集团财务报表审计的特殊考虑GrantThornton.Allrightsreserved.1、了解与测试集团层面控制和合并过程内控•了解集团管理层向组成部分下达的指令–对合并过程执行特定程序–评价合并调整和重分类事项的适当性、完整性和正确性–考虑会计政策和会计期末的一致性等•合并过程：–通过合并、比例合并、权益法或成本法，在集团财务报表中对组成部分财务信息进行确认、计量、列报与披露；–对没有母公司但处在同一控制下的各组成部分编制的财务信息进行汇总。GrantThornton.Allrightsreserved.1、对集团审计（多组成部分）的内控了解的考虑分类举例高层次控制集团层面的方案，如适用于整个集团的行为守则、防止舞弊的方案；同一控制适用于全部或某些组成部分的信息系统的控制活动集中控制集团整体或部分且在同一信息技术一般控制下的中央信息技术系统考虑企业管控风格影响，如整体层面控制力度、重大业务流程集中度、合并过程控制有效性、不同组成部分内控设计的一致性等——内控了解与测试范围：集中测试/分层测试GrantThornton.Allrightsreserved.2、对重要组成部分财务信息执行的工作组成部分类型执行程序不重要集团层面分析程序因规模而重要审计（亲自审计，或组成部分会计师按照集团会计师要求的审计）因特别风险而重要审计（亲自或利用）审计与特定风险相关的交易或事项针对特别风险实施特定审计程序•如果利用组成部分注册会计师对重要子公司执行审计，集团项目组应当：•参与组成部分注册会计师实施的风险评估程序，以识别导致集团财务报表发生重大错报的特别风险•评价其风险应对是否适当；可能有必要根据对组成部分注册会计师的了解，直接参与应对特别风险GrantThornton.Allrightsreserved.组成部分类别基于规模的考虑，单个重要(是否大于10%)基于风险的考虑，单个重要（是否可能导致集团报表产生重大错报风险）单个不重要，组合重要单个和组合均不重要详细审计特定范围审计审阅程序审计策略本所注册会计师直接审计本所注册会计师直接审计其他CPA按照本所确定的重要性审计本所注册会计师直接审计其他CPA按照本所确定的重要性审计必要时否否否不实施进一步审计程序集团财务报表审计策略对单独出具审计报告的，应详细审计GrantThornton.Allrightsreserved.2、对重要组成部分财务信息执行的工作•了解组成部分注册会计师而实施的程序的性质、时间安排和范围，受多项因素影响——评价是否可利用：与组成部分注册会计师交往的经验（沟通有效性）对组成部分注册会计师的了解（独立性、专业胜任等）受共同的政策和程序约束的程度（监管环境）组成部分是否重要特征组成部分注册会计师拟执行的程序A是规模同一网络所，合作多年…B是风险非同一网络所，合作多年…C……同一网络所，以前未有合作…D……同一网络所，对其以前年度的工作不满意…E……非同一网络所，以前未有合作…F……非同一网络所，在其他项目中合作满意…GrantThornton.Allrightsreserved.与组成部分注册会计师的沟通集团审计指引底稿1集团审计指引确认函-独立性声明底稿2风险评估底稿3审计计划备忘录底稿4重大问题发现及解决汇总底稿5审计声明书底稿6审计总结备忘录底稿7内部控制缺陷汇总与评估底稿8错报评估汇总底稿9披露不足汇总底稿10管理层沟通评价底稿11管理当局声明书声明事项底稿12期后事项声明书底稿13审计报告及文件包集团项目组指令函、组成部分注册会计师的报告形式GrantThornton.Allrightsreserved.3、合并财务报表审计意见的发表除考虑一般因素，特别关注以下事项，以确定合并财务报表的审计意见类型母子公司的审计意见对合并财务报表的影响合并财务报表审计范围是否受到限制集团内重大交易及其未实现利润的抵消情况集团内重大债权、债务的抵消情况合并财务报表重大事项的披露情况（如合并范围的变动与影响；合并编制政策）GrantThornton.Allrightsreserved.一、合并财务报表审计流程二、合并报表关键审计领域三、合并报表热点问题讨论主要内容GrantThornton.Allrightsreserved.•基础数据真实、完整，重大合并会计处理正确股权结构、合并报表范围、内部往来与交易直接/间接/交叉+合同协议合并合并成本与交易费用、购买日公允价值、商誉减值、递延所得税等合并抵消（顺销、逆销）、未实现损益分步合并、丧失控制权、权益性交易合并附注披露真实、完整•主审所对参审所的控制：独立性、专业胜任（如证券资质/行业经验）、重要性水平、工作底稿复核•取得参审所沟通文件（独立性声明、重大问题发现及解决汇总、集团审计调查问卷、内部控制缺陷汇总与评估、审计计划总结、期后事项声明等）关键审计领域GrantThornton.Allrightsreserved.•企业合并：是将两个或两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项企业合并的结果通常是一个企业取得了对一个或多个业务的控制权构成企业合并至少包括两层含义一是取得对另一上或多个企业（或业务）的控制权二是所合并的企业必须构成业务同一控制、非同一控制下企业合并【不同类型、不同处理原则】概念：企业合并与合并财务报表GrantThornton.Allrightsreserved.•合并财务报表：是指反映母公司和其全部子公司形成的企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表编制主体是母公司，反映的是由母公司和其全部子公司组成的会计主体以控制为合并范围前提，在纳入合并范围的企业个别财务报表的汇总基础上，抵