第六章企业合营与合并会计报表

第六章企业合营与合并会计报表第一节企业合营概述一、合营企业与联营企业、附属企业的区别（一）联营企业联营企业是指投资者对其有重大影响，但不是投资者的子公司或合营企业的企业。当某一企业或个人拥有另一企业20%或以上至50%表决权资本时，通常被认为投资者对被投资企业具有重大影响，则该被投资企业可视为投资者的联营企业。此外，符合下列情况之一的，也应当确认为对被投资企业具有重大影响：（1）在被投资企业的董事会或类似的权力机构中派有代表。（2）参与政策制定过程。（3）互相交换管理人员。（4）依赖投资方的技术资料。（5）其他足以证明投资企业对被投资企业具有重大影响的情形。（二）附属企业即子公司指被母公司控制的企业。这里控制是指有权决定一个企业的财务和经营决策，并能据以从该企业的经营活动中获取收益。包括以下三种类型：1.直接控制(1)通过一方拥有另一方超过半数以上表决权资本的比例来确定。(2)通过拥有的表决权资本或其他方式实现的直接控制。(3)通过其他方式实现的控制。方式一，根据章程或协议，有权控制另一方的财务和经营政策。方式二，有权任免董事会等类似权力机构的多数成员。方式三，在董事会或类似权力机构会议上有半数以上投票权。2.间接控制一方间接拥有另一方过半数以上表决权资本，从而形成的控制权。可以分为通过间接投资实现的控制和通过其他方式实现的间接控制。3.直接控制与间接控制的结合一方直接和间接拥有另一方过半数以上表决权资本的控制权。（三）合营企业按合同约定对某项经济活动所共有的控制，是指由两个或多个企业或个人共同投资建立的企业，该被投资企业的财务和经营政策必须由投资双方或若干方共同决定。合营企业与联营企业、附属企业之间的区别：1.合营企业不同于联营企业。投资者对联营企业只具有重大影响，即对被投资企业的经营决策和财务决策只具有参与决策的权利，而不具有控制权；而合营者对投资企业的经营决策和财务决策具有控制权，虽然这种控制权是共同控制。2.合营企业不同于附属企业即子公司。母公司对子公司的经营决策和财务决策具有控制权，即使是非全资子公司，其他的投资者对企业的经营决策和财务决策也没有控制权。而在合营企业中，参与合营的各方对合营企业都具有共同的控制权。二、企业合营的形式及其会计问题（一）共同控制经营（二）共同控制资产(三)共同控制实体都具有合营的以下特点：1.两个或两个以上的合营者都受到同一项合同规定的约束；2.以合同规定确立共同控制。第二节合营者对长期投资的处理方法一、对共同控制实体投资的处理方法（一）权益法1、定义2、权益法会计处理3、合营企业在权益法下的合并会计报表（二）比例合并法1、定义2、主要适用（三）权益法与比例合并法的比较（四）比例合并法与全面合并法的比较二、比例合并法在我国的实际应用1、我国合营实体会计实务在实务中，我国企业通常的做法是采用权益法处理和报告合营者在合营企业中的权益。2、对合营企业的会计处理和报告改权益法为比例合并法。3、权益法改比例合并法的好处：（1）不仅可以通过采用不同的会计处理方法划清联营企业与合营企业的界限。（2）进一步提高会计信息的有用度，使得集团公司母公司的股东通过合并会计报表：了解母公司与控股子公司的财务状况与经营成果，了解作为合营者的母公司在合营企业中属于自己的资产、负债和经营收益的份额。我国在运用比例合并法时，应注意以下几个问题：（1）只有出于共同控制之下的合营实体，才使用比例合并法。（2）合营者对合并企业的投资应采用权益法进行会计核算。（3）考虑重要性原则及满足会计成本与效益关系，以及合营实体有存在合伙、有限责任公司、非有限责任公司等多种形式，应规定一定标准以决定是否采用比例合并法，如合营实体的经营规模、合营者在合营实体权益中占合营者总资产的比例等指标。第三节比例合并法及其运用一、比例合并法的基本程序二、对合营企业投资的抵消1.期初对合营企业的投资和合营企业期初所有者权益中合营企业应享有部分的抵消。抵消分录为：借：实收资本资本公积年初未分配利润贷：长期股权投资—对合营企业投资2.本期享有的投资收益和对合营企业投资的抵消。三、合营者与合营企业之间内部交易的处理（一）合营者向合营企业销售资产1.合营者向合营企业销售的资产，如果合营企业已经销售给独立的第三方，则应确认销售的全部损失或收益。2.如果合营企业作为自用资产，则在合并财务报表中只能确认归属于其他合营者权益的部分收益，而属于合营者权益的那部分收益则不应确认。3.如果产生交易损失，应该按同样的方法处理；但是由于流动资产可变现净值的降低或非流动资产永久性贬值而产生的销售资产的损失，根据稳健原则，在合并财务报表中应确认为全部损失。（二）合营者从合营企业购买资产1.合营者购买的资产如果已经销售给独立的第三方，在合营者的合并财务报表中应该确认属于合营者权益的那部分损失或收益。2.如果购买的资产由合营者保留，作为自用资产，则在合营者的合并财务报表中，对于合营者所占产生于该内部交易的收益份额不应确认。3.如果该内部交易产生损失，应采用同样的处理方法；但是该损失如果代表了流动资产可变现净值的降低或非流动资产的永久性贬值，在合并财务报表中应该确认为由合营者承担的那部分损失。四、对合营者与合营企业之间内部交易的抵消（一）合营者与合营企业之间存货的内部交易的抵消1.合营者向合营企业销售存货（l）内部交易额的抵消。（2）期末存货中尚未实现利润的抵消。（3）期初存货本期对外销售后未实现利润的抵消。2.合营企业向合营者销售存货（三种情况）（二）合营者与合营企业之间固定资产内部交易的抵消1.交易当期的抵消（1）合营者向合营企业销售固定资产时：（2）合营企业向合营者销售固定资产时：2.内部交易固定资产使用期间的抵消3.固定资产报废时，按照以下不同情况分别予以处理（1）期满报废时（2）超期使用报废时，如不考虑净残值，不需进行抵消。（3）提前报废时第七章外币会计第一节外币交易和外汇汇率一、记账本位币、外币和外币交易二、外币折算和外币兑换三、外汇、外汇市场和外汇汇率（一）外汇外汇有两个基本特征：1.它必须是以外币表示的资产，凡用本国货币表示的有价证券、信用工具均不属于外汇；2.它可以自由兑换成其他形式的资产或支付手段，凡不能自由兑换成其他国家货币和支付手段的外国货币不属于外汇。（二）外汇市场和外汇汇率1.汇率的标价方法。汇率标价方法有直接标价法和间接标价法两种表示方式。2.汇率的种类。外汇汇率按不同的标志有不同的分类方法（1）按外汇经纪银行角度，可分为买入汇率、卖出汇率和中间汇率。（2）按固定与否，可分为固定汇率和浮动汇率。（3）按外汇买卖成交期，可分即期汇率和远期汇率。（4）按管制的程度不同，可分官方汇率和市场汇率。（5）按会计处理角度，还有记账汇率和账面汇率、现行汇率和历史汇率之分。四、汇兑损益第二节外币交易会计一、单项交易观和两项交易观二、外币交易会计的记账方法（一）外汇统账制（二）外汇分账制（三）外汇借款和偿债基金的核算第三节外币报表折算—、外币报表折算的目的外币报表折算主要目的有两个：第一是为了提供特种财务报表，用以满足有关方面和人士的特殊要求，特别是为了使习惯持不同货币观念的报表使用者更便于理解，而将一种货币单位表述的财务报表，折算成其要求的另一种货币单位表述的财务报表。第二种目的是为了编制合并报表而进行的外币报表换算，这主要适用于跨国经营的控股公司与其在国外附属公司财务报表折算后合并的需要，也是合并报表的先决条件。二、外币报表折算的方法外币报表折算主要涉及两大会计问题：其一是选用何种汇率对外币会计报表项目折算；其二是对由于外币会计报表中各项目采用不同的折算汇率而产生的外币会计报表折算差额如何处理。选用不同的汇率以及对外币折算差额采用不同的处理方式就形成了不同的折算方法。目前国际上常用折算方法包括现行汇率法、流动与非流动法、货币与非货币法和时态法。（一）现行汇率法资产负债表项目：资产、负债—现行汇率(期末汇率)所有者权益——历史汇率折算，未分配利润——为轧算的平衡数。损益表中的项目：收入和费用——编表期内的平均汇率（简单平均汇率或加权平均汇率）进行折算。折算差额——资产负债表中所有者权益项目下单独列示，并逐年累积下去；或者计入当期损益。优点缺点适用范围（二）流动与非流动法资产负债表项目：流动资产和流动负债——现行汇率折算；非流动的资产和负债——历史汇率折算，所有者权益——历史汇率折算，未分配利润项目为轧算的平衡数；损益表中的项目：固定资产折旧和摊销费用——历史汇率折算外，其他项目——平均汇率进行折算报表折算损益处理外币折算差额：折算净损失——计入当期损益，折算净收益——予以递延，列入资产负债表，用以抵消未来会计年度可能发生的折算损失。（三）货币与非货币法资产负债表项目：货币性项目——现行汇率折算，非货币性项目——历史汇率折算实收资本、资本公积——历史汇率折算，未分配利润——轧平的平衡数。（应收票据、应收账款、应付账款、应付票据、应付债券等都属于货币性项目）利润表及利润分配表项目：与流动与非流动法相同外币报表折算损益：外币折算——当期损益。优点缺点（四）时态法——按其计量所属日期的汇率进行折算现金、应收和应付款项——现行汇率折算其他资产和负债项目，历史成本计量—历史汇率折算，现行价值计量——现行汇率折算，实收资本、资本公积——历史汇率折算未分配利润——轧算的平衡数；利润及利润分配表：收入和费用项目——交易发生时的实际汇率折算，（交易经常且大量发生，也可采用当期简单或加权平均汇率折算，折旧费和摊销费用——历史汇率折算一般程序不足之处第八章物价变动会计第一节物价变动会计概述物价变动会计是利用一定的物价资料，对企业传统的会计报表和会计模式作出调整修正，以反映或消除物价变动对会计信息的影响所采用的会计程序和方法。物价反映商品或劳务在市场上的交换价值，物价变动就是商品或劳务价格的上涨或下跌。物价变动会计则是研究物价变动较大、对会计影响较大的情况。一、物价变动及其形式造成物价变动的原因主要有以下几个方面：1．劳动生产率的提高2．新技术革命3．货币价值的变动4．供求关系的变化5．竞争与垄断物价变动可分为个别物价变动、一般物价水平变动两种类型。二、物价变动对会计的影响（一）对会计理论的影响1．对币值不变假设的冲击2．对历史成本原则的冲击3．对会计目标及会计信息有用性的挑战（二）对会计实务的影响1．会计报表不能真实反映企业的财务状况和经营成果2．不能保证企业固定资产的更新，从而使企业生产经营能力削弱3．无法正确反映投入资本的保全情况4．由于会计报表提供企业虚假的盈利能力和偿债能力，据此作出的决策会导致严重的失误。三、资本保全与物价变动会计（一）资本保全理论是物价变动会计的理论基础资本保全问题产生于持续的通货膨胀。（二）财务资本、实物资本及其保全资本保全理论是物价变动会计的理论基础。四、物价变动会计的主要模式可用的四种计量模式是：历史成本/名义货币单位历史成本/不变购买力货币单位现行成本/名义货币单位现行成本/不变购买力货币单位第二节一般物价水平会计一、一般物价变动水平会计的基本原理二、一般物价水平会计的基本程序和方法（一）划分货币性和非货币性项目（二）按一般物价指数调整非货币性项目金额（三）计算货币性项目的购买力净损益（四）编制一般物价水平会计报表三、一般物价水平会计的评价主要优点是：1．简便、易于理解2．增强了会计报表的可比性主要缺点是：1．不能确切反映企业各类资产价值的实际变化2．不能确切反映企业真实的财务状况和经营成果3．不容易划分货币性项目与非货币性项目第三节现行成本会计一、现行成本会计的基本原理一是根据马克思的社会再生产理论。二是从报表使用者的角度看，他们最关心的是企业资产的现行价值而非历史成本。现行成本会计的特点主要有：1．采用现行成本作为计量基础2．在实物资本保全概念下确认企业收入二、现行成本会计的基本程序和方法