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合并财务报表第二章合并财务报表第一节合并财务报表概述(理解)第二节股权取得日合并财务报表的编制(掌握)第三节股权取得日后合并财务报表的编制(掌握)第四节股权取得日后合并利润表的编制(掌握)第五节与外币报表折算差额有关的合并处理(了解)第六节股权取得日后合并现金流量表的编制(理解)核心知识点：合并财务报表的编制原理和方法一、基本原理二、主要抵销分录的编制方法第三节股权取得日后合并资产负债表的编制主要知识点各类抵销分录的编制原理和方法（一）总体思路一、基本原理以母公司和纳入合并范围的子公司的单独资产负债表为依据，结合有关内部交易事项的会计记录编制调整与抵销分录，并根据资产、负债以及股东权益各项目的合并数填列合并资产负债表有关项目。抵销分录主要有哪几类？各类抵销分录如何编制？重点关注：（二）具体方法一、基本原理方法1：首先，抵销与调整内部事项和交易对单独资产负债表有关项目期初余额的影响（抵消与调整后的结果——各项目期初余额合并数与上期末各项目期末余额合并数相等）；然后，抵销与调整内部事项和交易对单独资产负债表本期发生额的影响方法2：直接抵销与调整内部事项和交易对单独资产负债表有关项目期末余额的影响核心确定合并资产负债表项目期末合并数二、主要抵销分录的编制方法抵销分录的种类：•（一）母公司长期股权投资与在子公司股东权益中享有份额的抵销•（二）内部债权、债务的抵销•（三）与内部资产交易有关的抵销分录二、抵销分录的编制方法母公司的长期股权投资，是按权益法调整后的数据；区分相关长期股权投资形成于同一控制下企业合并还是非同一控制下企业合并；区分母公司对子公司的股权投资是全资还是非全资；注意长期股权投资减值准备的抵销思路。理解要点：（一）第一类抵销分录将母公司的长期股权投资与在子公司股东权益中享有份额相抵销①母公司长期股权投资由成本法调成权益法②母公司对子公司长期股权投资账面余额与母公司在子公司中享有的股东权益份额相抵销③调整留存收益（一）第一类抵消分录归纳②母公司长投与子公司股东权益的抵销分录：a、如果母公司是子公司的全资投资方b、如果母公司是子公司的非全资投资方c、报告期内母公司对长期股权投资计提了减值准备d、以前期间母公司对长期股权投资计提了减值准备1、同一控制下企业合并a、如果母公司是子公司的全资投资方借：股本资本公积盈余公积未分配利润（期末）贷：长期股权投资[账面价值+调整数]P46例2-9[子公司股东权益期末账面余额]b、母公司是子公司的非全资投资方借：股本资本公积盈余公积未分配利润贷：长期股权投资[账面价值+调整数]少数股东权益P47例2-10[子公司股东权益期末账面余额][子公司股东权益期末余额×少数股权比例]c、报告期内母公司对子公司计提了减值准备借：股本资本公积盈余公积未分配利润（期末）贷：长期股权投资[账面价值+调整数]少数股东权益资产减值损失[当期母公司股权投资计提的减值准备][子公司股东权益期末账面余额][子公司股东权益期末余额×少数股权比例]d、以前期间母公司对子公司计提了减值准备借：股本资本公积盈余公积未分配利润（期末）贷：长期股权投资[账面价值+调整数]少数股东权益资产减值损失[当期母公司对子公司长投计提的减值]期初未分配利润[以前期间母公司对长投计提的减值][子公司股东权益期末账面余额][子公司股东权益期末余额×少数股权比例]①将母公司长期股权投资由成本法调成权益法②将子公司可辨认净资产按公允价值报告③母公司对子公司的长期股权投资余额与子公司股东权益各项目账面余额相抵销（一）第一类抵销分录归纳2、非同一控制下的企业合并③母公司的长期股权投资与子公司的股东权益相抵销a、母公司对子公司的长期股权投资未计提减值准备b、母公司对子公司的长期股权投资计提减值准备思考：②③分录合在一起的分录怎么做？a、母公司对子公司的长投未提减值准备借：股本资本公积盈余公积未分配利润存货等商誉贷：长期股权投资[账面价值+调整数]少数股东权益P53例2-13[子公司股东权益期末账面价值][长投中归属于子公司可辨认净资产的增值部分][差额][子公司股东权益期末公允价值×少数股权比例]b、母公司对子公司的长投已提减值准备借：股本资本公积盈余公积未分配利润存货等商誉贷：长期股权投资[账面价值+调整数]少数股东权益资产减值损失[当期母公司长投计提的减值准备]期初未分配利润[以前母公司长投计提的减值准备][子公司股东权益期末账面价值][长投中归属于子公司可辨认净资产的增值部分][差额][子公司股东权益期末公允价值×少数股权比例]总结•股权取得日长期股权投资与在子公司股东权益中享有的份额的抵销分录和股权取得法日后抵销分录的区别在于：•后者需要将母公司对子公司的长期股权投资由成本调成权益法，而前者不需要。（一）第一类抵消分录（二）第二类抵销分录抵销内部债权债务1、内部应收账款与应付账款的抵销2、内部应收款项已提坏账准备的抵销内部应收票据与应付票据的抵销、内部预付账款与预收账款的抵销、内部应收股利与应付股利的抵销、内部其他应收款与其他应付款的抵销分录，基本与之相同。借：应付账款贷：应收账款b、借：应收账款[坏账准备期末余额]借或贷：资产减值损失[坏账准备当期冲销或计提数]贷：期初未分配利润[坏账准备期初余额]引申内部交易形成的存货、固定资产、投资等资产，其已提跌价准备或减值准备的抵销处理，原理同上。a、借：应收账款[坏账准备期末余额]贷：资产减值损失[坏账准备当期计提数]总结：内部应收、应付抵销分录的编制步骤1、根据期末内部应收账款余额作如下抵销：借：应付账款贷：应收账款2、根据期初内部应收账款已提过的坏账准备作如下抵销：借：应收账款——坏账准备贷：期初未分配利润3、根据当年内部应收账款所计提或反冲坏账准备的会计分录，倒过来即为抵销分录：借：应收账款——坏账准备或借：资产减值损失贷：资产减值损失贷：应收账款——坏账准备注：可以将2、3的分录合在一起，也可以单独写P62例2-20资料：•母公司坏账损失采用备抵法，按年末应收账款余额的0.5%计提坏账准备。•2007年末母公司应收账款余额30000元为应向子公司收取的销货款，2008年末母公司应收账款余额50000元全部为子公司的应付账款。•两年中子公司各年末应付账款余额分别为35000、60000元。•其他业务略。•上述资料对单独报表的影响及抵销分录的编制见表4。工作底稿的编制……【习题5】内部债权债务的抵销表4合并报表工作底稿（简示）项目单独报表调整、抵销分录合并数母公司子公司借贷2007年：未分配利润未分配利润——期末未分配利润29850-15035000应收账款应付账款资产减值损失2008年：应收账款未分配利润——期末49750①30000①30000②150②1501500500000-25010060000①50000①50000②100②250250010000000应付账款未分配利润——期初资产减值损失150150-1500-150-250②1502500了解：持有至到期投资与应付债券的抵销•借：应付债券（发行方账面价值）贷：持有至到期投资（投资方账面价）投资收益（差额）•如果债券是分期付息，已计未付利息的抵销分录为：借：应付利息贷：应收利息P52例2-15（一）第一类抵消分录（三）第三类抵销分录1、抵销内部存货交易2、抵销内部固定资产交易3、抵销内部资产计提的减值准备与内部资产交易有关的抵销（一）第一类抵消分录（三）第三类抵销分录1、抵销内部存货交易①内部交易的买方当年购入的存货并未售出③当年购入的存货，留一部分，卖一部分⑤上年购入的存货本年全部售出②内部交易的买方当年购入的存货当年全部售出④上年购入的存货本年全部留存⑥上年购入的存货，本年留一部分，卖一部分①内部交易的买方当年购入的存货并未售出借：营业收入（卖方收入多算）贷：营业成本（买方成本多算）②内部交易的买方当年购入的存货当年全部售出借：营业收入（卖方收入多算）贷：营业成本（卖方成本多算）存货（买方存货价值虚增）③当年购入的存货，留一部分，卖一部分借：营业收入（内部交易卖方收入）贷：营业成本（差额）存货（留存存货价值虚增）④上年购入的存货本年全部留存借：期初未分配利润（内部交易买方存货的虚增价值）贷：营业成本（本年转为实现的利润）⑤上年购入的存货本年全部售出借：期初未分配利润（内部交易卖方上年的收入支出多算）贷：存货（内部交易买方存货的虚增价值）注意：内部存货交易的抵销——调整递延所得税如果采用资产负债表债务法核算所得税，则：由于抵消了存货价值中包含的未实现利润导致合并资产负债表中存货的账面价值与其计税基础之间出现差额。这时，需要调整递延所得税。借：递延所得税资产（内部存货交易未实现的利润×税率）借或贷：所得税费用（本期已调整递延所得税）贷：未分配利润（期初）（本期已调整的递延所得税）•P65例2-21⑥上年购入的存货，本年留一部分，卖一部分•借：期初未分配利润（以前年度存货价值虚增）•贷：存货（本年仍未实现的利润）•营业成本（本年转为实现的利润）习题6•2007年12月10日，母公司（甲公司）销售给子公司（乙公司）货物一批，取得收入20000元，增值税3400元，本批货物的成本为14000元，款项已经支付，假设不考虑所得税。编制2007年12月31日的合并资产负债表的抵销分录。•（1）假设子公司内部购入存货全部未销；•（2）假设内部购入的存货全部已销；•（3）假设2007年12月20日，子公司购入的存货对外销售60%，取得收入18000元，货款已收到，余下的40%作为存货；•（4）在连续编制合并报表时，抵销分录如何做？答案（1）借：营业收入20000贷：营业成本14000存货6000（2）借：营业收入20000贷：营业成本20000（3）借：营业收入20000贷：营业成本17600存货2400•（4）借：期初未分配利润6000存货6000借：期初未分配利润6000贷：营业成本6000借：期初未分配利润6000贷：营业成本3600存货2400（一）第一类抵消分录（三）第三类抵销分录2、抵销内部固定资产交易a、抵销固定资产价值中包含的未实现内部销售利润借：固定资产——累计折旧[当年多提折旧]贷：管理费用等b、抵销当年按未实现利润计提的折旧费借：营业收入[内部交易销售收入]贷：营业成本[内部交易销售成本]固定资产[内部交易未实现利润]①交易当年（一）第一类抵消分录a、抵销固定资产价值中包含的未实现利润及其对期初未分配利润的影响借：固定资产——累计折旧[当年多提折旧]贷：管理费用等c、抵销当年按未实现利润计提的折旧费借：未分配利润——期初贷：固定资产——原价[内部交易未实现利润]②交易以后各年b、抵销以前年度累计按未实现利润计提的折旧费借：固定资产——累计折旧[以前年度累计多提折旧]贷：未分配利润——期初引申报废期间如何进行相关抵销处理习题7•假设A公司和B公司同为一个母公司的子公司，2007年1月1日A公司以50万元的价格将其生产的产品销售给B公司，其销售成本为30万元。B公司购入后作为管理用固定资产。假设B公司对该固定资产按5年计提折旧，预计固定资产的净残值为0，并假设本年按12个月计提折旧。•问题：•（1）2007年12月31日，固定资产内部交易的抵销分录为？•（2）2008年12月31日，固定资产内部交易的抵销分录为？答案•（1）借：营业收入500000•贷：营业成本300000•固定资产200000•借：固定资产—累计折旧40000•贷：管理费用40000•（2）借：年初未分配利润200000•贷：固定资产200000•借：固定资产—累计折旧40000•贷：年初未分配利润40000•借：固定资产—累计折旧40000•贷：管理费用40000（一）第一类抵消分录（三）第三类抵销分录3、内部交易计提的减值准备的抵销a、先对上期多提的跌价准备进行反冲调整个别公司与总集团存货跌价准备处理的差额借：存货贷：资产减值损失或借：资产减值损失贷：存货P67例2-22P67例2-23P68例2-24P69例2-25b、对本期期末存货跌