第3章-购买日后的合并财务报表

第3章购买日后的合并财务报表第2页版权所有侵权必究第3章购买日后的合并财务报表通过本章的学习，掌握购并日后合并报表编制前的调整和抵销分录；熟悉成本法和权益法的特征，能够运用本章所学知识编制购并日后的合并报表。学习目标第3页版权所有侵权必究第3章购买日后的合并财务报表大都旅游控股集团案例分析，大都旅游控股集团公司是一家大型企业集团，主要从事出租汽车、汽车维修、旅游服务、宾馆饭店以及房地产开发等业务。2007年为了整合企业集团资源，提高企业集团专业化管理水平，发生了如下经济业务事项：1.大都旅游控股集团公司是一家大型企业集团，主要从事出租汽车、汽车维修、旅游服务、宾馆饭店以及房地产开发等业务。2007年为了整合企业集团资源，提高企业集团专业化管理水平，发生了如下经济业务事项：导入案例第4页版权所有侵权必究第3章购买日后的合并财务报表大都旅游集团公司所属某旅游饭店开办有一家出租汽车公司(丁公司)，共有出租汽车150辆。集团公司要求，将该出租汽车公司整体划归集团公司所属的甲出租汽车公司，作为甲出租汽车公司的第八分公司。甲出租汽车公司是该市有影响的出租汽车公司，兼并上述出租汽车公司前拥有6500辆出租车。集团公司要求，以2007年3月31日为基准日，按会计师事务所审计后的丁公司净资产的120%作为对价，由甲公司支付给旅游饭店。所需的审计费用由甲公司承担。导入案例第5页版权所有侵权必究第3章购买日后的合并财务报表经会计师事务所审计，丁公司2007年3月31日总资产为2300万元，负债总额为500万元，净资产为1800万元。甲公司按净资产的120%，即2160万元用银行存款支付给了旅游饭店。2007年4月1日，甲公司派出管理人员，全面接收了丁公司，作为甲公司的第八分公司。审计完成后，甲公司支付了审计费用10万元。导入案例第6页版权所有侵权必究第3章购买日后的合并财务报表第一节长期股权投资的会计方法第二节非同一控制下购买日后母公司拥有子公司全部股权的合并报表第三节非同一控制下购买日后母公司拥有子公司部分股权的合并报表本章内容第7页版权所有侵权必究第3章购买日后的合并财务报表一、成本法二、权益法第一节长期股权投资的会计方法第8页版权所有侵权必究第3章购买日后合并财务报表（一）成本法的概念和适用范围一、成本法成本法是指长期股权投资按投资成本计价的方法。长期股权投资以取得股权时的成本计价，其后，除了投资企业追加投资、收回投资等情形外，长期股权投资的账面价值保持不变。被投资企业宣告分派的利润或现金股利，投资企业按应当享有的部分，确认为投资收益。我国会计准则规定，以下两类投资采用成本法核算：企业持有的对子公司投资，对子公司的长期股权投资在日常核算及母公司个别财务报表中采用成本法核算；对被投资单位不具有共同控制或重大影响，且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资采用成本法核算。第9页版权所有侵权必究第3章购买日后合并财务报表（二）成本法在会计处理上的主要特点一、成本法核算程序简便，容易掌握。长期股权投资账户能够反映投资的成本。这种收益观点能够反映企业实际获得的利润或现金股利的情况。信息反映更加充分、全面。在法律上符合企业法人的概念，成本法强调了投资企业与被投资企业关系上的法律形式，注重了投资企业与被投资企业为两个独立的法人实体，两个会计主体所以，只有投资企业实际得到利润或现金股利时，或对利润或现金股利的要求权实现时才能确认为投资收益。这种方法符合收付实现制原则，收益实现符合谨慎性原则。可以避免在子公司实际宣告发放现金股利或利润之前，母公司垫付资金发放现金股利或利润等情况。第10页版权所有侵权必究第3章购买日后合并财务报表（三）成本法的缺陷一、成本法⒈不能反映投资企业在被投资单位的权益，因为长期股权投资账户始终仅反映初始投资或追加投资的投资成本。⒉投资收益不能真正反映投资企业应获得的利益，容易为投资企业操纵利润提供空第11页版权所有侵权必究第3章购买日后合并财务报表（一）权益法的概念和适用范围二、权益法权益法是指投资发生时以初始投资成本计价，以后根据投资企业享有被投资单位所有者权益份额的变动对投资的账面价值进行调整的方法。在权益法下，长期股权投资的账面价值随着被投资单位所有者权益的变动而变动，包括被投资单位实现的净利润或发生的净亏损以及其他所有者权益项目的变动我国会计准则规定，以下两类投资采用权益法核算：投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资在单独财务报表中应采用成本法核算，编制合并财务报表时按照权益法进行调整。投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资，应当采用权益法核算。在确定能否对被投资单位实施共同控制或重大影响时，应当考虑投资企业和其他方持有的被投资单位当期可转换公司债券、当期可执行认股权证等潜在表决权因素的影响。第12页版权所有侵权必究第3章购买日后合并财务报表（二）权益法在会计处理上的主要特点二、权益法初始投资成本的处理。企业在进行长期股权投资的初始投资或追加投资时，应按照投资的成本增加长期股权投资的账面价值。比较初始投资成本与投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，对于初始投资成本大于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不要求调整长期股权投资的成本；对于初始投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，应对长期股权投资的成本进行调整，并计入取得当期的损益。投资以后，对于被投资单位所实现的净利润或产生的净亏损，投资企业应按其持有被投资单位的股权份额确认为投资收益或投资损失。由于被投资企业个别利润表中的净利润是以账面价值为基础计算的，确认投资收益时，应当以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础，对被投资单位的净利润进行调整后加以确定。当投资企业从被投资单位收到股利时，应减少投资企业的投资的账面价值，因为，被投资单位宣告或发放的股利，并非投资企业的收益，而是投资企业对被投资单位投资的部分清算。第13页版权所有侵权必究第3章购买日后合并财务报表（三）权益法的优势二、权益法⒈按所持股权所代表的所有者权益的增减变动确认投资损益，准确表明了股权代表了股东应享有或应分担被投资单位的利益或损失。⒉能够代表投资企业控制或重大影响的实施，并表明投资收益是可实现的。⒊权益法强调投资企业与被投资企业关系上的经济实质，将两个独立的法律主体视为一个经济主体，其处理方法更符合权责发生制原则。⒋权益法所反映的投资收益更客观真实，避免操纵利润的情况发生。第14页版权所有侵权必究第3章购买日后合并财务报表（四）权益法的会计处理程序二、权益法⒈母公司在账上记录合并业务，按投资成本记录长期股权投资账户；⒉调整被投资企业的净利润后，母公司在账上记录子公司当年的净收益中应享有的部分；⒊记录当期宣告的股利。第15页版权所有侵权必究第3章购买日后的合并财务报表例3-1M公司在2009年1月1日购入联营N公司30%的股份，共支付银行存款1,080,000元，N公司2008年12月31日有关资产负债的账面价值和公允价值资料见图表3-1，N公司于2009年8月1日支付现金股利100,000元，当年N公司实现的净利润为360,000元。二、权益法第16页版权所有侵权必究第3章购买日后的合并财务报表2019/9/22天津财经大学刘朋16图表4—1N公司资产负债表和公允价值2008年12月31日单位：元项目账面价值公允价值银行存款75,00075,000短期投资45,00045,000应收账款（净额）315,000315,000存货540,000618,750固定资产（净值）2,700,0003,015,000无形资产（净值）150,000165,000资产合计3,825,0004,233,750短期借款240,000240,000应付账款340,500340,500长期应付款960,000960,000负债合计1,540,5001,540,500股本900,000资本公积915,000盈余公积259,500未分配利润210,000股东权益合计2,284,500权益合计3,825,0002,693,250第17页版权所有侵权必究第3章购买日后的合并财务报表172.根据以上资料，M公司运用权益法进行的会计处理程序如下：借：长期股权投资—N公司1,080,000贷：银行存款1,080,000⑴M公司在2009年初记录投资业务⑵M公司在2009年记录收到股利和确认的投资收益①8月1日，收到股利，借：银行存款（100,000×30%）30,000贷：长期股权投资—N公司30,000第18页版权所有侵权必究第3章购买日后的合并财务报表18⑵M公司在2009年记录收到股利和确认的投资收益②12月31日，按股权比例确认投资收益。调整被投资企业净利润：1.存货账面价值与公允价值的差额应调减的利润=618750-540000=787502.固定资产公允价值与账面价值差额应调整增加的折旧额=3015000/15-3600000/20=201000-180000=210003.无形资产公允价值与账面价值差额应调整增加的摊销额=165000/10-225000/15=15004.调整后的净利润=360000-78750-21000-1500=258750借：长期股权投资—N公司(258,750×30%）77625贷：投资收益77625第19页版权所有侵权必究第3章购买日后的合并财务报表19一、合并报表编制的一般程序二、合并后当年的合并报表编制三、合并后当年以后年度合并报表的编制第二节非同一控制下购买日后母公司拥有子公司全部股权的合并报表第20页版权所有侵权必究第3章购买日后的合并财务报表20一、编制合并报表的一般程序1.审核单独财务报表2.母子公司个别财务报表数据写入工作底稿3.编制调整、抵销分录，过入工作底稿4.根据2和3计算合并金额5.填列合并财务报表调整分录：a.调整子公司可辨认资产、负债、或有负债至根据购买日公允价值计算的资产负债表日的金额b.对子公司会计政策、会计期间不一致的调整c.母公司对子公司的长期股权投资从成本法调整为权益法抵销分录：抵销母子公司个别财务报表加总数中重复记录的部分（1）对子公司股权投资（2）集团内部交易第21页版权所有侵权必究第3章购买日后的合并财务报表21二、合并后当年的合并报表编制（一）合并后当年的合并报表编制的特点（二）合并后当年的合并财务报表编制方法（三）合并后当年的合并财务报表编制举例第22页版权所有侵权必究第3章购买日后的合并财务报表22（一）合并后当年的合并报表编制的特点(1)由于母公司拥有子公司全部股权，这样子公司当年宣告的股利就全部反映在母公司的投资收益中，不存在少数股东收益；母公司的长期股权投资与子公司的所有者权益完全对应，不存在少数股东权益。(2)母公司当年的投资收益是按照成本法记录的，因此在合并财务报表的调整分录中要将母公司单独报表中成本法的会计记录调整为权益法基础。(3)确认投资收益时，应当以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础，对被投资单位的净利润进行调整后加以确认。第23页版权所有侵权必究第3章购买日后的合并财务报表23（二）合并后当年的合并财务报表编制方法⒈母、子公司单独财务报表的调整⑴以购买日确定的被并企业净资产的公允价值为基础，对子公司的财务报表进行调整。调整时，在工作底稿中借记相关资产、负债项目，贷记“长期股权投资”等项目。⑵母公司要对子公司的长期股权投资从成本法调整为权益法。首先，按照调整后的子公司当年实现的净利润中母公司应享有的份额借记“长期股权投资”项目，贷记“投资收益”项目；其次，确认子公司分派的现金股利同时抵销原成本法确认的投资收益，借记“投资收益”项目，贷记“长期股权投资”项目。第24页版权所有侵权必究第3章购买日后的合并财务报表24（二）合并后当年的合并财务报表编制方法⒉母、子公司单独财务报表进行合并时的抵销⑴抵销母公司对子公司的长期股权投资和子公