第五章所有者权益变动表及财务报表附注分析

第五章所有者权益变动表及财务报表附注分析所有者权益变动表，作为资产负债表与利润表的纽带，列示了所有者权益的增减变动情况，有利于财务报告使用者进一步了解企业净资产状况。财务报表附注是对会计报表中列示项目的文字描述或明细资料，以及对未能在这些报表中列示项目的说明。第一节所有者权益变动表分析一、所有者权益变动表的性质与作用二、所有者权益变动表的格式与内容三、所有者权益变动表分析一、所有者权益变动表的性质与作用所有者权益是企业资产扣除负债后由所有者享有的剩余权益。所有者权益变动表是反映构成所有者权益的各组成部分当期的增减变动情况的报表。所有者权益是企业自有资本的来源，它的数量多少、内部结构变动都会对企业的财务状况和经营发展趋势带来影响。（一）所有者权益变动表的性质一、所有者权益变动表的性质与作用1．有利于揭示企业抵御财务风险的实力，为报表使用者提供企业盈利能力方面的信息。2．有利于对企业的保值增值情况作出正确判断，揭示所有者权益增减变动的原因。3．有利于了解企业净利润的分配去向以及评价利润分配政策。（二）所有者权益变动表的作用二、所有者权益变动表的格式与内容（一）所有者权益变动表的格式表5－1所有者权益变动表编制单位：20××年单位：人民币万元项目行次本年金额上年金额实收资本（或股本）资本公积盈余公积未分配利润库存股（减项）所有者权益合计实收资本（或股本）资本公积盈余公积未分配利润库存股（减项）所有者权益合计一、上年年末余额1．会计政策变更2．前期差错更正二、本年年初余额三、本年增减变动金额（减少以“-”号填列）（一）本年净利润（二）直接计入所有者权益的利得和损失1．可供出售金融资产公允价值变动净额2．现金流量套期工具公允价值变动净额3．与计入所有者权益项目相关的所得税影响4．其他小计（三）所有者投入资本1.所有者本期投入资本2．本年购回库存股3．股份支付计入所有者权益的金额（四）本年利润分配1．对所有者（或股东）的分配2．提取盈余公积（五）所有者权益内部结转1．资本公积转增资本2．盈余公积转增资本3．盈余公积弥补亏损四、本年年末余额二、所有者权益变动表的格式与内容１．从反映的时间看，所有者权益变动表包括上年金额和本年金额两部分，列示两个会计年度所有者权益各项目的变动情况，便于对前后两个会计年度的所有者权益总额和各组成项目进行动态分析。2．从反映的项目看，所有者权益变动表反映的内容可分为五个方面。（二）所有者权益变动表的内容二、所有者权益变动表的格式与内容（1）所有者权益各项目本年年初余额的确定（2）本年度取得的影响所有者权益增减变动的收益和利得或损失。（3）所有者投入或减少资本引起的所有者权益的增减变化。（4）利润分配引起的所有者权益各项目的增减变化。（5）所有者权益内部项目之间的相互转化。（二）所有者权益变动表的内容三、所有者权益变动表分析1．所有者权益增减变动比较分析在分析所有者权益增减变动，重点分析本年增减变动金额状况与资本公积变动情况分析。（1）本年增减变动金额项目分析①净利润②直接计入所有者权益的利得和损失③所有者投入和减少资本④利润分配⑤所有者权益内部结转（一）所有者权益变动分析三、所有者权益变动表分析1．所有者权益增减变动比较分析在分析所有者权益增减变动，重点分析本年增减变动金额状况与资本公积变动情况分析。（2）资本公积变动情况分析资本公积增加的原因包括：①资本溢价②其他资本公积资本公积减少的原因（一）所有者权益变动分析三、所有者权益变动表分析2．所有者权益增减变动比率分析相关比率分析。与所有者权益有关的相关比率有资本报酬率、净资产收益率、保值增值率、负债权益比率（产权比率）、附加资本（附加资本是指企业权益资本扣除实收资本后的余额，即表示企业用所有者实际投资所带来的资本积累）对实收资本比率。构成比率分析。所有者权益总额内部结构、所有者权益各具体项目增减内部结构（编制百分比所有者权益变动表）比对分析，以揭示增减变动原因。（一）所有者权益变动分析三、所有者权益变动表分析1．利润分配活动全面分析2．利润分配项目分析3．利润分配政策分析（二）利润分配分析第二节财务报表附注分析会计报表附注是为了便于会计报表使用者理解会计报表的内容而对会计报表的编制基础、编制依据、编制原则和方法及主要项目等所作的解释。第二节财务报表附注分析一、财务报表附注的性质和作用二、财务报表附注的内容三、财务报表附注重点项目分析财务报表附注存在的理由：由于受格式、反映形式等的限制，会计报表本身所提供的信息在有的情况下并不能完全满足报表使用者的需要。例如，会计报表中所规定的内容具有一定的固定性和规定性，只能提供货币化的定量的财务信息，对会计信息使用者决策具有重要意义的非货币化或非量化会计信息则无法反映，而这些信息又是报表使用者需要了解的，因此须借助于会计报表附注来说明。又如，列入会计报表的各项信息都必须符合会计要素的定义和确认标准，因此，一些对信息使用者有重要影响但与现行的确认标准不一致的项目，就无法在会计报表中列示，需在表外予以披露。一、财务报表附注的性质和作用概括地说，会计报表附注将起到以下几方面的作用：1．提高财务报表信息的可比性2．增进财务报表信息的可理解性3．体现财务报表信息的完整性4．突出财务报表信息的重要性二、财务报表附注的内容会计报表附注应该包括哪些内容？可以说这是一个两难的选择。首先，从会计信息的需求方来看，不同的信息使用者对会计报表附注的内容多少、繁简程度有不同的要求。其次，从会计信息提供者的角度来分析，本着“效益成本”原则，他们或许不愿提供太多的附注资料；但有时，出于向公众宣传企业的良好形象、吸引投资者注意等目的，他们往往不厌其烦地在会计报表附注中披露大量的信息。（一）企业的基本情况这部分介绍了企业的基本信息，是进行财务报告分析时首先需要了解的。具体内容包括：（1）企业注册地、组织形式和总部地址。（2）企业的业务性质和主要经营活动。（3）母公司以及集团最终母公司的名称。（4）财务报告的批准报出者和财务报告批准报出日。（二）财务报表的编制基础比如，是以持续经营为基础还是清算基础。（三）遵循企业会计准则的声明企业应当声明编制的财务报表符合企业会计准则的要求，真实、完整地反映了企业的财务状况、经营成果和现金流量等有关信息。二、财务报表附注的内容（四）重要会计政策和会计估计会计政策是指企业在会计确认、计量和报告中所采用的原则、基础和会计处理方法。企业采用的会计计量基础也属于会计政策。会计估计是指企业对其结果不确定的交易或事项以最近可利用的信息为基础所作的判断。企业应当披露采用的重要会计政策和会计估计，不重要的会计政策和会计估计可以不披露。在披露重要会计政策和会计估计时，应当披露重要会计政策的确定依据和财务报表项目的计量基础，以及会计估计中所采用的关键假设和不确定因素。二、财务报表附注的内容（五）会计政策和会计估计变更以及差错更正的说明会计政策变更是指企业对相同的交易或事项由原来采用的会计政策改用另一会计政策的行为。一般情况下，企业应在每期采用相同的会计政策，不应也不能随意变更会计政策。但符合下列条件之一，应改变原采用的会计政策：（1）法律、行政法规或者国家统一的会计制度等要求变更。（2）会计政策变更能够提供更可靠、更相关的会计信息。二、财务报表附注的内容与会计政策的变更一样，如果企业据以进行估计的基础发生了变化，或者由于取得新信息、积累更多经验以及后来的发展变化，可能需要对会计估计进行修订，这时就会发生会计估计变更。前期差错是指由于没有运用或错误运用下列两种信息而对前期财务报表造成省略或错报：（1）编报前期财务报表时预期能够取得并加以考虑的可靠信息。（2）前期财务报告批准报出时能够取得的可靠信息。前期差错通常包括计算错误、应用会计政策错误、疏忽或曲解事实以及舞弊产生的影响，以及存货、固定资产盘盈等。（六）报表重要项目的说明企业对报表重要项目的说明，应当按照资产负债表、利润表、现金流量表、所有者权益变动表及其项目列示的顺序，采用文字和数字描述相结合的方式进行披露。报表重要项目的明细金额合计应当与报表项目金额相衔接。（七）或有事项或有事项是指过去的交易或事项形成的、其结果须由某些未来事项的发生或不发生才能决定的不确定事项。二、财务报表附注的内容对或有事项，企业应当在会计报表附注中披露下列信息：预计负债。包括：（1）预计负债的种类、形成原因以及经济利益流出不确定性的说明；（2）各类预计负债的期初、期末余额和本期变动情况；（3）与预计负债有关的预期补偿金额和本期已确认的预期补偿金额。或有负债（不包括极小可能导致经济利益流出企业的或有负债）。包括：（1）或有负债的种类及其形成原因，包括未决诉讼、未决仲裁、对外提供担保等形成的或有负债；（2）经济利益流出不确定性的说明；（3）或有负债预计产生的财务影响以及获得补偿的可能性，无法预计的应当说明原因。企业通常不应当披露或有资产，但或有资产很可能会给企业带来经济利益的，应当披露其形成的原因、预计产生的财务影响等。在涉及未决诉讼、未决仲裁的情况下，按相关规定披露全部或部分信息预期对企业造成重大不利影响的，企业无须披露这些信息，但应当披露该未决诉讼未决仲裁的性质，以及没有披露这些信息的事实和原因。（八）资产负债表日后事项资产负债表日后事项是指资产负债表日至财务报告批准报出日之间发生的有利或不利事项。它包括资产负债表日后调整事项和资产负债表日后非调整事项。对资产负债表日后事项，企业应当披露下列信息：（1）每项重要的资产负债表日后非调整事项的性质、内容及其对财务状况和经营成果的影响，无法作出估计的，应当说明原因；（2）资产负债表日后，企业利润分配方案中拟分配的以及经审议批准宣告发放的股利或利润。二、财务报表附注的内容（九）关联方关系及其交易一方控制、共同控制另一方或对另一方施加重大影响，以及两方或两方以上同受一方控制、共同控制或重大影响的，构成关联方。关联方关系则指有关联的各方之间的关系。关联方披露的基本要求是：企业无论是否发生关联方交易，均应当在附注中披露与母公司和子公司有关的下列信息：（1）母公司和子公司的名称；（2）母公司和子公司的业务性质、注册地、注册资本（或实收资本、股本）及其变化；（3）母公司对该企业或者该企业对子公司的持股比例和表决权比例。企业与关联方发生关联交易的，应当在附注中披露该关联方关系的性质、交易类型及交易要素。关联方交易应当分别关联方以及交易类型予以披露。二、财务报表附注的内容三、财务报表附注重点项目分析（一）会计政策、会计估计变更以及差错更正的分析1.对会计政策、会计估计变更的合法性、合理性分析对于法律、法规强制要求发生的会计政策变更，主要关注其变更的合法性；对于非强制性会计政策变更，关注其变更的合理性。对会计估计变更的分析侧重于变更的合理性。2.对会计政策、会计估计变更以及差错更正会计处理正确性的分析强制性会计政策变更，应当遵从国家有关法规规定；自愿性会计政策变更，一般采用追溯调整法，若会计政策变更的累积影响数不能合理确定，则应采用未来适用法；对会计估计变更采用未来适用法；对前期重要的会计差错，一般应当采用追溯重述法更正，若确定前期差错累计影响数不切实可行，可以从可追溯重述的最早期间开始调整留存收益和财务报表其他相关项目的期初余额，也可以采用未来适用法。3.结合审计报告判断会计政策、会计估计变更以及差错更正的合理性和正确性。【案例5－2】大冶特钢会计差错更正对公司财务状况和经营成果的影响普华永道会计师事务所在对大冶特钢（000708）2004年年报审计中发现了该公司以前年度存在的重大会计差错，通过追溯调整，公司2003年末净资产由16.2亿元降为7.7亿元，每股净资产从3.612元降至1.719元，净资产缩水高达8.5亿元；2002、2003年度的净利润也分别由0.46亿元和0.25亿元调整为-2.62亿元和-0