18、企业会计准则第18号

1《企业会计准则第18号-所得税》研究2问题？1、所得税费用为什么要递延？2、为什么所得税会计准则中没有永久性差异的内容？3、暂时性差异包括所有的时间性差异和其他暂时性差异。其他暂时性差异指哪些？来自何处？4、使用资产负债表债务法与利润表债务法的依据是什么?区别何在？5、所得税会计准则实施的难点与意义何在？6、中西方对递延所得税资产的确认有何差异？3一、所得税会计的概述（一）会计与税收的目的不同1.会计：提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息。2.税收：依据有关的税收法规，确定一定时期内纳税人应缴纳的税额。41994年前，我国采用财税合一模式1994年财政部颁布《所得税会计处理的暂行规定》，明确所得税作为一项费用，而非利润分配，所得税会计处理运用应付税款法与纳税影响会计法进行会计处理。5所得税会计的会计处理方法所得税会计处理方法应付税款法纳税影响会计法税法导向所得税费用=当期应交所得税会计与税法分离导向按配比原则进行所得税费用确认与计量6纳税影响会计法递延法债务法利润表债务法资产负债表债务法重视和强调利润表上收益和费用的配比资产负债表要素的调整取决于所得税费用的计算结果强调时间性差异强调暂时性差异7递延法利润表债务法时间性差异对所得税的影响反映为资产负债表中的递延借项或贷项，并不代表收款的权利或付款的义务反映为资产负债表中的未来应付税款的债务，或代表预付未来税款的资产税率变更或开征新税时递延税款帐面余额不作调整递延税款帐面余额需调整本期发生时间性差异对所得税影响用现行税率计算确定用现行税率计算确定以前发生本期转回的时间性差异影响所得税的金额用当初的原税率计算用现行税率计算确定8某企业2003年12月28日购入一台设备，原价10万元，不考虑净残值。会计与税法上均采用直线法计提折旧，税法上规定为2年，会计上规定为4年。在其他因素不变的情况下，该企业每年实现税前会计利润为60000元（无其他纳税调整事项），所得税税率为33%，2005年所得税税率改为30%。9递延法：2004年税前会计利润60000减：时间性差异25000应纳税所得额35000所得税税率33%应交所得税11550应纳税时间性差异的影响8250（25000*33%）所得税费用19800（11550+8250）借：所得税费用19800贷：递延税款8250应交税费11550102005年税前会计利润60000减：时间性差异25000应纳税所得额35000所得税税率30%应交所得税10500应纳税时间性差异的影响7500（25000*30%）所得税费用18000（10500+7500）借：所得税费用18000贷：递延税款7500应交税费10500112006年税前会计利润60000加：时间性差异25000应纳税所得额85000所得税税率30%应交所得税25500转回应纳税时间性差异的影响8250（25000*33%）所得税费用17250（25500-8250）借：所得税费用17250递延税款8250贷：应交税费25500122007年税前会计利润60000加：时间性差异25000应纳税所得额85000所得税税率30%应交所得税25500转回应纳税时间性差异的影响7500（25000*30%）所得税费用18000（25500-7500）借：所得税费用18000递延税款7500贷：应交税费2550013利润表债务法：2004年税前会计利润60000减：时间性差异25000应纳税所得额35000所得税税率33%应交所得税11550应纳税时间性差异的影响8250（25000*33%）所得税费用19800（11550+8250）借：所得税费用19800贷：递延税款8250应交税费11550142005年：税前会计利润60000减：时间性差异25000应纳税所得额35000所得税税率30%应交所得税10500应纳税时间性差异的影响7500（25000*30%）所得税费用18000（10500+7500）借：所得税费用18000贷：递延税款7500应交税费1050015调整前期已确认的应纳税时间性差异750[25000×（30%-33%）]调减所得税费用750借：递延税款750贷：所得税费用750162006年税前会计利润60000加：时间性差异25000应纳税所得额85000所得税税率30%应交所得税25500转回应纳税时间性差异的影响7500（25000*30%）所得税费用18000（25500-7500）借：所得税费用18000递延税款7500贷：应交税费255002007年同2006年。17（二）所得税会计所得税会计是以资产负债表及其附注为依据，结合相关账簿资料，研究如何处理按照企业会计准则确定的各项资产、负债的账面价值与按照税法确定的各项资产、负债的计税基础之间的差异的会计理论和方法。18研究所得税会计的必要性例:某公司每年税前利润总额为1000万元。2008年预计了200万元的产品保修费用,实际发生于2009年,适用的所得税税率25%会计处理:2008年计入损益200万元税收处理:实际发生时允许税前扣除19不确认递延所得税资产/负债:20082009税收:利润总额10001000预计保修费用200(200)应纳税所得额1200800会计:所得税费用300200净利润700800201.所得税费用与当期会计利润不配比（同一会计期间的所得税费用与会计利润应相互配比）2.所得税费用的确认不符合权责发生制基础（交易或事项在某一会计期间确认，与其相关的所得税影响亦应在该期间内确认）3.由于税法与会计准则规定的不一致导致税后利润波动。21确认递延所得税资产/负债:20082009税收:利润总额10001000预计保修费用200(200)应纳税所得额1200800会计:当期所得税费用300200递延所得税费用（50）50净利润75075022（三）所得税会计的形成和发展IAS:1.1979年7月，发布IAS12所得税会计）要求企业可以在递延法和利润表债务法中进行选择；2.1994年10月，修订IAS12取消递延法，要求企业采用利润表债务法核算所得税;3.1996年10月，发布IAS12所得税）要求企业在利润表债务法和资产负债表债务法中选择；4.2000年10月，对IAS12进行有限的修订，要求企业采用资产负债表债务法。23(四)资产负债表债务法的思路1.企业根据当期的应纳税所得额乘以适用的所得税税率，计算得出企业当期应交所得税金额，并以此确认为“所得税费用—当期所得税费用”借：所得税费用—当期所得税费用贷：应交税费—应交所得税242.资产负债表日，以资产负债表及其附注为依据，结合相关账簿资料，分析计算各项资产、负债的计税基础，通过比较资产、负债等项目的账面价值与计税基础的差异，确定应纳税暂时性差异或可抵扣暂时性差异；然后计算差异的所得税影响额并将其确认为递延所得税资产或递延所得税负债以及与其对应的“所得税费用—递延所得税费用”（或收益）25借：所得税费用—递延所得税费用贷：递延所得税负债或：借：递延所得税资产贷：所得税费用—递延所得税费用本期实际确认的递延所得税资产/负债为本期应确认的递延所得税资产/负债与其账面余额两者之差263.利润表中列报的所得税费用=当期所得税费用+递延所得税费用-递延所得税收益例外：递延所得税资产/负债的对应影响计入权益和商誉的27（五）基本核算程序1.确定资产、负债的账面价值2.确定资产、负债的计税基础3.比较账面价值与计税基础，确定暂时性差异4.确认递延所得税资产及负债5.确定利润表中的所得税费用28二、资产负债表债务法（一）资产的计税基础资产的计税基础:资产的计税基础是指企业收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。即资产的计税基础=未来可税前列支的金额通常情况下，资产在取得时其入账价值与计税基础是相同的，后续计量过程中因企业会计准则规定与税法规定不同，可能造成账面价值与计税基础的差异。291.交易性金融资产初始计量：会计与税法规定相同后续计量：会计－按公允价值，公允价值变动记入损益税法－不认可持有利得或损失30例：企业持有的一项交易性金融资产，取得成本为100万元，该时点的计税基础为100万元,即可作为成本费用自未来流入企业的经济利益中扣除的金额为100万元，会计期末，公允价值变为90万元。账面价值：90万元计税基础：100万元如果公允价值变为110万元？312.长期股权投资初始计量会计：一般以公允价值为基础税法：（1）构成企业改组的,区分免税改组与应税改组：免税改组--以账面价值计量，账面价值为计税基础；应税改组--以公允价值计量，公允价值为计税基础。（2）其他不构成改组的,以公允价值计量,即长期股权投资的计税基础为其公允价值32后续计量(权益法)会计：根据被投资单位净损益和持股比例计算投资损益并调整长期股权投资账面价值。税法：不论是否需要补税对长期股权投资账面价值的当期调整金额均不认可。33例：一项权益法核算的长期股权投资最初以1000万元购入，初始投资成本及计税基础均为1000万元，即企业为取得该项资产而实际支付的价款允许在未来期间作为成本费用税前扣除。期末按照持股比例计算应享有被投资单位净利润份额为50万元账面价值：1050万元计税基础：1000万元如果应享有被投资单位净亏损份额为50万元？343.可供出售金融资产初始计量：会计账面价值与税法计税基础相同后续计量：会计－－按公允价值计量税法－－维持原计税基础例：某公司期初取得1000万元可供出售金融资产，期末该可供出售金融资产的公允价值为1200万元。账面价值：1200万元计税基础：1000万元354.投资性房地产（1）成本模式，除折旧、摊销、减值外不存在差异例：一项用于出租的房屋，取得成本为500万元，会计处理按照双倍余额递减法计提折旧，税法规定按直线法计列折旧使用年限为10年，净残值为0。计提了一年的折旧后。如果是一项出租的土地使用权？第一年末，账面价值为400万；计税基础为450万36（2）公允价值模式计量会计：账面价值为公允价值，公允价值变动计入损益，不提折旧或摊销。税法：以取得时的成本为基础，分期计提折旧或摊销37例：某项土地使用权，取得时实际支付的土地出让金为2000万元，使用年限50年。取得以后作为投资性房地产核算。一年后：该投资性房地产公允价值假定2100万元账面价值：2100万元计税基础：1960万元投资性房地产公允价值若为1900万元？385.固定资产初始计量：会计与税法规定相同后续计量：账面价值=实际成本－累计折旧－减值准备计税基础=实际成本－累计折旧例：某项环保设备，原价为1000万元，使用年限为20年，会计按照直线法计提折旧，税法允许对该项资产按双倍余额递减法计列折旧，净残值为0。计提了2年的折旧后，会计期末，企业对该项固定资产计提了80万元固定资产减值准备。账面价值=1000－50－50－80＝820万元计税基础=1000－100－90＝810万元396.无形资产初始计量：会计与税法规定相同会计准则将有关研究开发支出划分为研究阶段支出与开发阶段支出，研究阶段支出依然是费用化处理，进入开发程序后，对开发阶段支出如果符合相关条件，就可以资本化；税法规定一般按照研发实际支出的150%加以扣除。40后续计量：会计账面价值=实际成本－减值准备或＝实际成本－累计摊销－减值准备税法计税基础＝实际成本－累计摊销例：某项无形资产取得成本为160万元，因其使用寿命无法合理估计，会计上视为使用寿命不确定的无形资产不予摊销，但税法规定按不短于10年的期限摊销。第一年末账面价值：160万元计税基础：144万元417.商誉