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IAS2存貨主講人：勤業眾信會計師事務所日期：2010年11月16日©2008Deloitte&Touche1課程大綱適用範圍存貨之原始衡量存貨之續後衡量存貨之處分表達與揭露©2008Deloitte&Touche2適用範圍存貨之定義排除適用之項目©2008Deloitte&Touche3存貨之定義存貨係指符合下列任一條件之資產：備供正常營業出售者正在生產中且將於完成後供正常營業出售者將於商品生產或勞務提供過程中消耗之材料或物料©2008Deloitte&Touche4排除適用之項目下列項目不適用本公報之規定長期工程合約（包含與長期工程直接相關之勞務合約）所產生之在建工程(IAS11『工程合約』)金融商品(IAS39『金融工具：認列與衡量』)農業活動相關生物資產及收成點之農產品(IAS41『農業』)©2008Deloitte&Touche5存貨之原始衡量商品及原物料存貨之成本製成品及在製品存貨之成本不得列為存貨成本之項目生產過程產出多種產品勞務存貨©2008Deloitte&Touche6商品及原物料存貨之成本通常包括取得存貨之貨價（減除進貨折讓及補貼)；及其他為使存貨達到可供銷售或可供生產之狀態及地點所發生之必要支出。©2008Deloitte&Touche7Quiz1問題：A公司自主要供應商取得30天內付款可享10%折扣的權利。A公司對此折扣應如何入帳？答案：IAS2第11段指出，存貨之貨價應扣除進貨折讓及補貼衡量存貨成本時，A公司應估計預期將自賣方取得之折扣此觀念與IAS18第10段「收入應按企業與買方或使用者所協議交易對價（考慮商業折扣及數量折扣後）之公平價值衡量」一致©2008Deloitte&Touche8製成品及在製品存貨之成本製成品及在製品存貨之成本，應包括直接原料、直接人工及製造費用直接原料：亦稱直接材料，指能合理辨認係直接用於製成品之生產，成為製成品一部分之所有原料，但金額微小者，不在此限。直接人工：指能合理辨認係直接從事製成品之生產所發生之人工成本。製造費用：指直接原料及直接人工以外之製造成本，例如間接原料及間接人工、廠房設備之折舊與維護費用及工廠管理費用等。©2008Deloitte&Touche9製造費用應按生產設備的正常產能(註)分攤，不宜按實際產能分攤，製造費用固定原則若實際產能與正常產能差異不大，得按實際產量分攤之若實際產量異常高於正常產能，企業應以實際產量分攤固定製造費用，以避免存貨帳列金額高於實際成本例外應按照實際產量分攤之變動應依合理而有系統之方法加以分攤因產量較低或設備閒置導致之未分攤固定製造費用，應於發生當期認列為銷貨成本，每單位產量分攤之固定製造費用金額不致因而增加註：正常產能係於考量既定之維修情況下，企業預期未來各期間或各季可達到之平均產能。製造費用(續)釋例20X5年固定製造費用$10,000，正常產能下，機器時數為10,000小時/年舉例說明分攤情形如下：©2008Deloitte&Touche10實際產能(hr)高於正常產能?每小時分攤成本已分攤固定製造費用未分攤固定製造費用8,000No$1/hr($10,000/10,000)$8,000(8,000x$1/hr)$2,000($10,000-$8,000)12,000Yes$0.833/hr($10,000/12,000)$10,000-正常產能1.正常產能是否可依產業特性的淡旺季節有不同產能的設定及分攤?答:企業不得依淡旺季節分別設定正常產能，而宜考量各期間或各季之狀況訂定一平均正常產能。©2008Deloitte&Touche1112正常產能於期中財務報表之處理期中財務報表之存貨差異(購料價格差異、數量差異、效率差異等)若於會計年度結束日前抵銷者，可否遞延？USGAAP下，期中財務報表為年度財務報表之一部分，故應予以遞延。IFRS：期中財務報表為獨立區間，故不應遞延，應於當期認列損益。正常產能釋例A公司估計全年固定製造費用$200,000，正常產能為1,000,000個，全年之正常產能下之固定製造費用分攤率為0.2($200,000/1,000,000)©2008Deloitte&Touche13季別第一季第二季第三季第四季合計各季實際固定製造費用$50,000$50,000$50,000$50,000$200,000實際產量(A)50,000200,000250,000500,0001,000,000各季正常產能下之固定製造費用(A)x$0.2$10,000$40,000$50,000$100,000$200,000遞延製造費用Dr.(Cr.)$40,000$10,000-($50,000)-正常產能2.正常產能係企業預期未來各期間或各季可達到之中長期平均產能。生產或營運初期之新擴建生產線，企業應依據其擴建生產線之預期並考量類似生產線之情況，訂定正常產能。換句話說，企業於營運初期與正常營業後設定之正常產能宜一致。©2008Deloitte&Touche14正常產能3.正常產能係指企業預期可達到的供給產能或需求產能?答：正常產能係企業於考量正常供給（考量既定之維修）之情況下，預期各期間或各季可達到之平均產能。4.企業是否得每年或每季修正其正常產能?答：企業得視中長期供給（含考量既定之維修）情況之正常變化，調整正常產能，需求減少、缺工、缺料或機器故障等情況所造成之產量減少，非屬供給情況之正常變化，其所導致之未分配固定製造費用應於當期認列為銷貨成本。但企業若預期未來中長期供給量將減少，且已認列相關資產之減損，則可據以調整正常產能。©2008Deloitte&Touche15正常產能5.企業預期未來將減產或停機時（如因應金融海嘯），減產或停機是否得納入正常產能之考量，或應屬閒置產能?答：企業決定正常產能時，除遇有認列相關資產減損之情形外，不宜考量預期未來將減產或停機之情形。©2008Deloitte&Touche16正常產能(續)影響：無效率成本不應列入存貨成本，故將造成毛利降低單位成本不會受實際產能利用率影響，有效管理避免因產量較低或設備閒置而造成提高單位存貨成本之情形17©2008Deloitte&Touche18Quiz2問題：以外幣計價之存貨產生的外幣兌換損益是否可列為存貨的取得成本?答案：IAS21.規定「以外幣為基準之交易通常係以交易發生日之即期匯率作為入帳之基礎」，故外幣兌換損益不可列為存貨之取得成本。IAS2.IN10亦不允許兌換損益的資本化。©2008Deloitte&Touche19Quiz3問題：將存貨自倉儲地點運送至銷售地點之配銷及運送成本是否應予以資本化為存貨成本的一部分?©2008Deloitte&Touche20Quiz3(續)答案：使存貨達到可供銷售或可供生產之狀態及地點之運送成本包含下列項目：自供應商運送存貨之成本；於生產過程中間階段運送或配銷之成本；自倉儲地點（例如：倉庫）至銷售地點運送或配銷之成本[註]。自倉儲地點運送存貨至最初銷售地點所發生之成本應予以資本化為存貨成本的一部分。然而，將存貨自一銷售地點移動至另一銷售地點（如商店間之存貨運送）之相關成本，因為在運送前存貨已達可供銷售狀態及地點，故不應資本化為存貨成本[註]自倉儲地點運送予客戶係已銷售行為，非屬使存貨達可供銷售之地點。儲存成本問：原物料及製成品的儲存成本是否應列入存貨成本?答：原物料及在製品之儲存成本若為生產過程所必須者，應列入存貨成本；若非為生產過程所必須者，應於發生時認列為費用。製成品之儲存成本，應於發生時認列為費用。©2008Deloitte&Touche21©2008Deloitte&Touche22不得列為存貨成本之項目下列支出發生時應認列為費用，不得列為存貨成本：異常耗損之原料、人工或其他製造成本儲存成本，但生產過程所必須者除外對存貨達到目前之狀態及地點無貢獻之支出銷售費用以上除異常耗損成本帳列銷貨成本，其餘項目則列於適當之費損科目影響：避免無效率支出納入成本©2008Deloitte&Touche23生產過程產出多種產品存貨生產過程中可能同時產出多種產品，如產出聯產品(jointproduct)或主產品及副產品(byproduct)。若無法個別辨認各種產品成本，應按合理且一致之基礎分攤分攤基礎可能基於各類產品於可分離辨認之生產階段或完工階段之售價副產品售價若非屬重大，得按淨變現價值評價，剩餘成本則歸屬於主產品中。©2008Deloitte&Touche24勞務存貨勞務存貨之相關規範，介紹如下：勞務供應商存貨之成本為其生產成本，主要為直接提供勞務者之人工成本及可歸屬之製造費用銷售或管理相關人工及其他成本應於發生時認列費用，不得納入存貨成本預期利潤及其他無法直接歸屬之費用不得納入存貨成本勞務存貨通常可存在於實體中，如影片、藝術品、電腦軟體等©2008Deloitte&Touche25勞務存貨（續）釋例A公司為製片公司。若A公司所製作影片已有確定之買家，且收入可合理估計認列：應依IAS18「收入認列之會計處理準則」認列所投入之成本並依服務完成程度認列收入；若投入成本無法回收，已發生之成本應於發生當期認列為費用若A公司尚無確定買家，須待影片製造完成再行銷售：尚無相關收入可供認列A公司製作影片所投入之直接人工成本及可直接歸屬之費用，應於發生時認列為勞務存貨之成本，而非認列為費用©2008Deloitte&Touche26存貨之續後衡量成本與淨變現價值孰低法原物料之淨變現價值銷售合約下淨變現價值之估列修訂前後評價方法比較跌價損失/回升利益之表達比較基礎成本計算方式©2008Deloitte&Touche27名詞定義淨變現價值(netrealisablevalue,簡稱NRV)：指在正常情況下之估計售價減除至完工尚需投入之成本及銷售費用後之餘額。公允價值(fairvalue,簡稱FV)：係指雙方對交易事項已充分瞭解並有成交意願，在正常交易下據以達成資產交換或負債清償之金額。重置成本(replacementvalue)：指目前購入相同存貨所需之成本。淨變現價值係企業專屬之價值，但公允價值並非個別企業專屬之價值。淨變現價值不一定與淨公允價值（公允價值減除銷售費用之餘額）相同。©2008Deloitte&Touche28成本與淨變現價值孰低法存貨發生毀損、過時、估計完工成本上升、估計銷售費用上升或銷售價格下跌時，其成本可能無法回收。企業應於資產負債表日以成本與淨變現價值孰低法(thelowerofcostandnetrealisablevalue)對存貨進行衡量。©2008Deloitte&Touche29Quiz4問題：當進行存貨減損之評估時，應如何決定估計銷售費用，以決定存貨之淨變現價值？答案：銷售費用之決定，應與IAS36對於處分成本之定義「排除融資成本及所得稅費用後，可直接歸屬於處分資產之增額成本」一致。所謂增額成本是指，若活動未進行則不會發生之成本。故決定淨變現價值之銷售費用時，並不會將一般費用分攤至該銷售費用；而直接交易成本則必須分攤至該銷售費用。©2008Deloitte&Touche30Quiz5問題：當決定存貨之淨變現價值，應如何決定估計至完工尚需投入之成本(costsofcompletion)？完工成本是否需考慮應分攤之固定製造費用?答案：淨變現價值係指企業預期正常營業出售存貨所能取得之淨額。若原物料及半成品預期生產為製成品出售，則考量淨變現價值時，應以製成品估計售價為基礎推算之。至完工尚須投入之成本，應包含固定及變動成本©2008Deloitte&Touche31Quiz6背景：A公司產品製造過程分為三階段，每一階段之半成品皆有獨立市場價格，但A公司僅在產品完成後始予以出售。20X5年12月31日之成本及市價資訊如下：每單位成本每單位售價第一階段-半成品130105第二階段-加工成本20