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2.1第二部分现金流量表的编制•两点最大的感受：•一是概念要清楚。我们所有的着眼点都在于判断一项经济业务有无影响现金及现金等价物，以及影响程度多大，这在一定程度上取决于我们对概念的掌握（特别对特殊事项）；•二是我们的观念一定要从权责发生制转为收付实现制，因为编制现金流量表的基础是收付实现制。2.2现金流量表的编制（续）•（一）基本概念•（二）编制现金流量表的基本要求•（三）现金流量表的结构•（四）现金流量表的项目•（五）现金流量表的编制2.3（一）几个基本概念1、现金–是指企业库存现金以及可以随时用于支付的存款，包括现金、可以随时用于支付的银行存款和其他货币资金。–注意：不能随时用于支取的存款不属于现金2.42、现金等价物•是指企业持有的期限短、流动性强、易于转换为已知金额现金、价值变动风险很小的投资（除特别注明外，以下所指的现金均含现金等价物）。•期限短，一般是指从购买日起三个月内到期。•现金等价物通常包括三个月内到期的短期债券投资。权益性投资变现的金额通常不确定，因而不属于现金等价物。•企业应当根据具体情况，确定现金等价物的范围，一经确定不得随意变更。2.53、现金流量•是指现金的流入和流出。•企业从银行提取现金、用现金购买短期到期的国库券等现金和现金等价物之间的转换不属于现金流量2.64、现金净流量•现金流量与现金净流量的区别：•（1）现金流量是一个时期数，而现金净流量是一个时点数；•（2）提供的信息不同，例如本月现金流入30万，现金流出20万，这是现金流量的概念，这个月现金净流入10万元，这是现金净流量的概念。2.7基本概念（续）5、经营活动–是指企业投资活动和筹资活动以外的所有交易和事项。6、投资活动–是指企业长期资产的购建和不包括在现金等价物范围内的投资及其处置活动，包括实物资产的投资，也包括金融资产投资。7、筹资活动–是指导致企业资本及债务规模和构成发生变化的活动。2.8一个例子：事项现金流量分类美国英国国际会计准则中国收到的股利经营活动投资报酬和融资成本经营活动或投资活动支付的股利筹资活动支付的权益性股利经营活动或筹资活动收到的利息经营活动投资报酬和融资成本经营活动或投资活动支付的利息经营活动投资报酬和融资成本经营活动或筹资活动投资活动筹资活动投资活动筹资活动2.9（二）编制现金流量表的基本要求1、现金流量表应当分别经营活动、投资活动和筹资活动列报现金流量。2.10（二）基本要求（续）•2、对于企业日常活动之外特殊的、不经常发生的特殊项目，如自然灾害损失、保险索赔、捐赠等，应当根据其性质，分别归并到经营活动、投资活动和筹资活动现金流量类别中单独列报。2.11（二）基本要求（续）•3、外币现金流量以及境外子公司的现金流量，应当采用现金流量发生日的即期汇率或按照系统合理的方法确定的、与现金流量发生日即期汇率近似的汇率折算。汇率变动对现金的影响额应当作为调节项目，在现金流量表中单独列报。2.12（三）现金流量表的结构•现金流量表分为两部分，第一部分为正表，第二部分为补充资料。•正表有五项，一是经营活动产生的现金流量；二是投资活动产生的现金流量；三是筹资活动产生的现金流量；四是汇率变动对现金的影响；五是现金及现金等价物净增加额。•补充资料有三项，一是将净利润调节为经营活动产生的现金流量；二是不涉及现金收支的投资和筹资活动；三是现金及现金等价物净增加情况。2.13（四）现金流量表的项目见表式。2.14（五）现金流量表的编制方法1、经营活动产生的现金流量的编制方法–直接法：指按现金收入和现金支出的主要类别直接反映企业经营活动产生的现金流量，如销售商品、提供劳务收到的现金；购买商品、接受劳务支付的现金等就是按现金收入和支出的来源直接反映的。–间接法：是是指以净利润为起算点，调整不涉及现金的收入、费用、营业外收支等有关项目，剔除投资活动、筹资活动对现金流量的影响，据此计算出经营活动产生的现金流量。2.15（二）方法（续）直接法直接确定法工作底稿法T形账户法间接确定法逐笔调整法归纳调整法2.16（二）方法（续）：2、投资活动产生的现金流量编制方法：–只有直接法没有间接法。3、筹资活动产生的现金流量编制方法：–只有直接法没有间接法。2.17工作底稿法：•采用工作底稿法编制现金流量表，就是以工作底稿为手段，以利润表和资产负债表数据为基础，对每一项目进行分析并编制调整分录，从而编制出现金流量表。•表式•具体步骤2.18工作底稿法具体步骤：第一步，将资产负债表的期初数和期末数过入工作底稿的期初数栏和期末数栏。第二步，对当期业务进行分析并编制调整分录。按编制调整分录思路的不同，可以分为工作底稿法逐笔调整法归纳调整法2.19工作底稿法具体步骤（续）：第三步，将调整分录过入工作底稿的相应部分。第四步，核对调整分录，借方、贷方合计数均已经相等，资产负债表项目期初数加减调整分录中的借贷金额以后，也已等于期末数。第五步，根据工作底稿中的现金流量表项目部分编制正式的现金流量表。2.20逐笔调整法•思路及做法：•一是要设置三个科目，即“经营活动现金”、“投资活动现金”、“筹资活动现金”，二是将每笔分录中有牵涉到现金与现金等价物的用这三个科目代替，并予以细化。2.21例：例1：购入原材料一批，增值税专用发票上注明的原材料价款500万元，增值税额85万元，货款尚未支付，材料已经到达，按实际成本核算。原分录：借：原材料500万元应交税金—应交增值税（进项税额）85万元贷：应付账款585万元2.22例（续）：•调整分录：借：存货500万元应交税金85万元贷：应付账款585万元2.23例（续）：•例2：销售产品一批，产品成本200万元，销售货款800万元，增值税专用发票上注明的增值税额136万元。产品已经发出，货款已经收到存入银行。•原分录：借：银行存款936万元贷：主营业务收入800万元应交税金—应交增值税（销项税额）136万元借：主营业务成本200万元贷：产成品2002.24例（续）：•调整分录：借：经营活动现金—销售商品、提供劳务收到的现金936万元贷：主营业务收入800万元应交税金136万元借：主营业务成本200万元贷：存货200万元2.25逐笔调整法的优缺点：•优点：–易于理解–直观–准确性高•缺点：–工作量大，繁琐–如果工作不分散到平时，用这种方法几乎不可能2.26间接法•思路：起点终点净利润经营活动产生的现金流量2.27例：应付票据应付工资期初：12购入设备开具票据：13余：25期初：0B工程承担应付工资：20余：202.28例（续）应付福利费期初：3B工程承担福利费：3用现金支付职工困难补助：1余：52.29归纳调整法•思路•编制分录前的准备工作•编制调整分录2.30思路•以利润表为起点，直到资产负债表各项目都进行归纳调整。2.31编制分录前的准备工作•利润表•比较资产负债表2.32编制调整分录•以利润表各项目自上而下开始—＞比较资产负债表左至右自上而下。2.33•注意：为了核对资产负债表基础上的期末期初的变动数，对那些并不涉及现金收支的项目也要编制调整分录，其调整方法与正常的会计核算分录相同。2.34具体编制•参见文档2.35几个要注意的问题•1、汇率变动对现金的影响–参见文档•2、间接法的编制原理2.362.373、经营性资产的减值与核销：减值2.38注意：•“经营性应收项目的减少（减：增加）”项目并不包括“坏账准备”，因而不是按净值变化额列示，即本项目的填列是根据经营性应收项目的相关科目余额分析填列，而不考虑其是否计提了坏账准备。同理也可得出，“存货的减少（减：增加）”项目也只按与存货相关的科目余额分析填列，而不必考虑其是否计提了存货跌价准备。2.39：核销2.40•“计提的资产减值准备”项目包括括了本期“坏账准备”科目的借方发生额，即“计提的坏账准备”项目不仅包括当期计提的坏账准备金额、还应包括当期核销的坏账准备金额。即“计提的资产减值准备”项目应按相关资产减值准备科目的当期净变化额填列。2.41•当然，如果选择既不在“计提的资产减值准备”项目中反映、也不在“经营性应收项目的减少（减：增加）”项目中反映，其调整结果也正确。但这样就会加大对“经营性应收项目的减少（减：增加）”项目填列分析的复杂性，业务反映也不完整。因此，笔者认为这种处理方式不值得提倡。2.424、关于投资减值业务的调整•投资减值既会导致资产减值、也会产生投资损失。那么，在编制补充资料时，是否要在“计提的资产减值准备”项目及“投资损失（减：收益）”项目中分别反映呢？2.432.44•“计提的资产减值准备”项目如果放在“计提的的资产减值准备”项目中调整、则“投资损失（减：收益）项目”就不得包括因计提投资减值准备而确认的“投资收益。•这样处理的结果虽然正确，但却涉及两个项目的调整，从而使得实务操作复杂化，个人认为不如直接放在“投资损失（减：收益）项目中调整更简洁。这样处理也更体现了“由净利润到经营活动利润再到经营活动现金流量”这样一个思想路线，使投资业务产生的损益在第一环节一次性调整到位，也提高了工作效率和简便程度。2.455、关于现金折扣业务的调整•财务费用的产生有借款利息及金融机构的手续费、也有诸如现金折扣、商业汇票利息及贴现利息等。这此业务的发生既会影响财务费用的发生、也会涉及经营性应收（付）项目的变化，在补充资料中如何填列该业务所涉及到的相关项目也是一个难点问题。2.462.47•该业务的调整有两种选择，即可以选择放在“财务费用”及“经营性应收项目的减少（减：增加）”这两个项目中的一个。•考虑到会计处理中将现金折扣计入“财务费用”的原因就在于将其视同理财费用，而理财属于筹资活动。因此，将现金折扣放在“财务费用”项目中调整有利于保持业务处理与报表编制在依据上的一致性。•而“经营性应收项目的减少（减：增加）”项目中也就不应再包括由于给予客户现金折扣而减少的应收账款金额（否则会重复计算），在编制过程中应注意对其加以调整。2.48•这一推理和结论也同样适用于商业汇票等经营性债权与债务项目在发生现金折扣、利息及贴息等情形的调整。•总结：“真实性为主、兼顾成本效益”的原则