高级财务会计学-第7讲-合并财务报表

高级财务会计学曾雪云副教授[e-mail]第七讲合并财务报表《企业会计准则第33号——合并财务报表》第一节合并财务报表概述几个关键问题：•合并原则•合并范围•准备事项北京邮电大学经济管理学院曾雪云[e-mail]一、合并财务报表的种类合并财务报表，，是以母公司和子公司组成的企业集团为一个报告主体。以母公司和子公司的个别财务报表为基础，由母公司编制。旨在综合反映企业集团的财务状况、经营成果及现金流量。北京邮电大学经济管理学院曾雪云[e-mail]包括合并资产负债表、合并利润表、合并所有者权益变动表、合并现金流量表。（二）合并财务报表的编制原则符合财务报表编制的一般原则和基本要求真实可靠、内容完整以个别报表为基础（而不是以账簿为基础）一体性原则（对内部业务进行处理）重要性原则（进行取舍分类的标准）北京邮电大学经济管理学院曾雪云[e-mail]还应当遵循几个特殊的原则和要求（三）合并的前期准备合并范围的确定(以控制为判断标准)统一母子公司的会计政策统一母子公司的资产负债表日和会计期间对子公司以外币表示的财务报表进行折算收集编制合并财务报表的相关资料北京邮电大学经济管理学院曾雪云[e-mail]哪些资料需要收集？北京邮电大学经济管理学院曾雪云[e-mail]收集编制合并财务报表的相关资料子公司相应期间的财务报表母子公司之间的内部交易、债权债务、投资及产生现金流量和未实现内部销售损益的期初、期末余额及其变动情况等资料子公司所有者权益变动和利润分配的资料其他相关资料（四）合并财务报表的编制程序1.设置合并工作底稿P426表25-12.将个别报表的数据过入合并工作底稿3.编制抵销分录和调整分录4.计算各项目的合并数额5.填列合并财务报表北京邮电大学经济管理学院曾雪云[e-mail]北京邮电大学经济管理学院曾雪云[e-mail]计算各项目的合并数额1.资产\费用\支出类项目如何加总：（借方加总数+借方调整-贷方调整）2.负债\权益\收入类项目如何加总：（贷方加总数-借方调整+贷方调整）3.现金流量表的项目如何加总：（四）合并范围的确定北京邮电大学经济管理学院曾雪云[e-mail]合并范围，是指纳入合并财务报表编报的子公司的范围。控制，是指一个企业能够决定另一个企业的财务和经营决策，拥有从该企业的经营活动中获取利益的权力。（四）合并范围的确定北京邮电大学经济管理学院曾雪云[e-mail]何为控制控制的主体是唯一的经营和财务的决策权为了获得经济利益控制是一种权力排除共同控制和重大影响（四）合并范围的确定北京邮电大学经济管理学院曾雪云[e-mail]何为控制直接或间接拥有半数以上表决权章程规定高管比例投票权持股比例（四）合并范围的确定北京邮电大学经济管理学院曾雪云[e-mail]控股股东B公司50%50%控股股东B公司①A上市公司②持股比例（四）合并范围的确定北京邮电大学经济管理学院曾雪云[e-mail]判断指引规模大小资金限制业务类型地域远近财务和经营决策由母公司控制（五）调整抵销的方法北京邮电大学经济管理学院曾雪云[e-mail]抵销指南合并资产负债表需调整抵销事项母公司长期股权投资与子公司所有者权益项目抵销集团内部的债权债务项目未实现内部销售损益对各类资产价值的影响（五）调整抵销的方法北京邮电大学经济管理学院曾雪云[e-mail]抵销指南合并利润表需调整抵销的事项内部销售收入和销售成本内部投资收益与投资损失内部交易致资产减值损失纳入合并范围的子公司利润分配项目（五）调整抵销的方法北京邮电大学经济管理学院曾雪云[e-mail]抵销指南合并现金流量表需调整抵销的事项集团内部的现金流量相互抵销第二节长期股权投资与股东权益的合并处理（同一控制下）两个关键问题：•合并日如何编制•合并日后如何编制北京邮电大学经济管理学院曾雪云[e-mail]一、同一控制下合并日合并财务报表的编制北京邮电大学经济管理学院曾雪云[e-mail]合并日同一控制+母公司对子公司的长期股权投资子公司股东权益中母公司的份额抵销合并抵销【例题1】教材【例25－1】甲公司20×2年1月1日以25600元价格取得A公司80%的股权。A公司净资产的公允价值为35000万元。甲公司在购买A公司过程中发生审计、评估和法律服务等相关费用120万元。上述价款均以银行存款支付。甲公司与A公司均为同一控制下的企业。A公司采用的会计政策与甲公司一致。A公司20×2年1月1日的资产负债表见表25-2。（P428）北京邮电大学经济管理学院曾雪云[e-mail]编制合并日合并财务报表时，甲公司应当做如下抵销：借：股本20000资本公积8000盈余公积1200未分配利润2800贷：长期股权投资25600少数股东权益6400北京邮电大学经济管理学院曾雪云[e-mail]二、同一控制下合并日后合并财务报表的编制北京邮电大学经济管理学院曾雪云[e-mail]合并日后同一控制+合并抵销调整长期股权投资的成本法长期股权投资的权益法调整反映在子公司的权益变动【例题2】教材【例25－2】接例题1。甲公司与A公司20×2年度的资产负债表、利润表和股东权益变动表如25-2、25-3和25-4所示。（P428）北京邮电大学经济管理学院曾雪云[e-mail]其中，A公司20×2年全年实现净利润10500万元，经董事会提议并经股东大会批准，20×2年提取盈余公积2000万元，向股东宣告分派现金股利4500万元。截至报告日，甲公司尚未收到该笔现金股利。北京邮电大学经济管理学院曾雪云[e-mail]公司20×2年全年实现净利润10500万元调整甲公司对A公司的长期股权投资由成本法调整为权益法，以反映甲公司在子公司中股东权益的变动情况：借：长期股权投资——A公司贷：投资收益❶8400（10500×80%）8400将长期股权投资的成本法调整为权益法北京邮电大学经济管理学院曾雪云[e-mail]公司宣告分派20×2年现金股利4500万元调整将甲公司对A公司的长期股权投资由成本法调整为权益法（成本法下收到现金股利时确认投资收益，权益法下收到现金股利时冲减投资成本，做对冲调整）：借：投资收益贷：长期股权投资——A公司❷3600（4500×80%）3600将长期股权投资的成本法调整为权益法北京邮电大学经济管理学院曾雪云[e-mail]甲公司对A公司的长期股权投资按权益法计算余额为：25600+8400-3600=30400万元抵销将母公司对子公司的股权投资与在子公司分享的股东权益相抵销：借：股本20000资本公积8000盈余公积未分配利润贷：长期股权投资少数股东权益❸6800（2800+10500-2000-4500）304003200（1200+2000）7600（3800*20%）使合并会计报表只反映母公司的权益变动北京邮电大学经济管理学院曾雪云[e-mail]公司的期初未分配利润2800万元，本期净利润10500万元，利润分配2000+4500万元，期末未分配利润为6800万元。抵销将子公司利润分配与母公司投资收益相抵销：借：（母公司）投资收益少数股东损益期初未分配利润贷：提取盈余公积向股东分配利润期末未分配利润❹使合并会计报表只反映母公司的权益变动20004500128400（10500*80%）2100（10500*20%）34280056800（2800+10500-2000-4500）6P435二、同一控制下合并日后合并财务报表的编制北京邮电大学经济管理学院曾雪云[e-mail]合并日后同一控制+内部往来款项及利润分配的抵销未实现内部交易的抵销新的抵销合并抵销调整以集团为报告主体北京邮电大学经济管理学院曾雪云[e-mail]甲公司尚未收到A公司宣告的现金股利4500万元抵销将子公司应付股利与母公司应收股利相抵销：借：应付股利贷：应收股利❺使合并会计报表只反映母公司的权益变动3600360012北京邮电大学经济管理学院曾雪云[e-mail]将调整分录和抵销分录❶~❺过入合并工组底稿，分析填列“合并数”合并使合并会计报表只反映母公司的权益变动的涵义是什么？P434、P435❻使合并会计报表只反映母公司的权益变动P433~435北京邮电大学经济管理学院曾雪云[e-mail]根据合并工组底稿中的“合并数”，编制合并资产负债表、合并利润表及合并股东权益变动表。出表合并报表项目：从合并资产负债表来说，增加了“归属于母公司的股东权益”和“少数股东权益”项目；从合并利润表来说，增加了“归属于母公司股东的净利润”和“少数股东损益”项目。❼使合并会计报表只反映母公司的权益变动P435~438第三节长期股权投资与股东权益的合并处理（非同一控制下）两个关键问题：•购买日如何编制合并报表•购买日后如何编制合并报表北京邮电大学经济管理学院曾雪云[e-mail]一、非同一控制下购买日合并财务报表的编制北京邮电大学经济管理学院曾雪云[e-mail]购买日非同一控制+合并抵销调整将子公司资产负债的账面价值调整为公允价值调整按购买日的公允价重新编制子公司资产负债表【例题3】教材【例25－3】甲公司20×1年1月1日以定向增发普通股票的方式，购买A公司70%的股权。两公司当日的资产负债表与评估确认价见表25-9（P439）。甲公司定向增发普通股股票10000股，每股面值1元，市场价格为2.95元。属于非同一控制下的企业合并。假定不考虑甲公司增发该普通股所发生的审计、评估、法律服务和发行等相关费用。A公司采用的会计政策与甲公司一致。北京邮电大学经济管理学院曾雪云[e-mail]编制购买日合并财务报表时，甲公司应当先调整再抵销：北京邮电大学经济管理学院曾雪云[e-mail]非同一控制下购买日合并报表的编制请从表25-9中找出需调整的资产负债项目借：应收账款-100存货1100固定资产3000贷：资本公积4000借：长期股权投资——A公司29500贷：股本10000资本公积19500❶调整分录？抵销分录？甲公司的投资账务处理？编制购买日合并财务报表时，甲公司应当先调整再抵销：北京邮电大学经济管理学院曾雪云[e-mail]非同一控制下购买日合并报表的编制为甲公司计算调整后的权益影响数A公司调整后的资本公积=8000+4000=12000万元A公司调整后的股东权益=32000+4000=36000万元甲公司的合并商誉=29500-36000×70%=4300万元计算出少数股东权益=36000×30%=10800万元非同一控制下购买日合并财务报表的编制北京邮电大学经济管理学院曾雪云[e-mail]购买日非同一控制+合并抵销调整母公司对子公司的长期股权投资子公司股东权益中母公司的份额抵销编制购买日合并财务报表时，甲公司应当先调整再抵销：北京邮电大学经济管理学院曾雪云[e-mail]请从表25-9中找出需抵