《施工企业会计》之存货的核算

《施工企业会计》之存货的核算学习目标本章主要阐述存货核算和管理的基本知识和方法。通过学习，应当了解施工企业存货的内容、分类和计价方法，熟悉低值易耗品和周转材料的摊销及核算方法，掌握材料采购按实际成本计价和按计划成本计价的核算方法，掌握自制材料、委托加工材料、建设单位供料等的核算方法，熟悉存货控制的内容和方法，懂得存货清查和期末计价的处理要求。第一节概述一、存货的确认存货，指企业在生产经营过程中持有的以备出售的产成品或商品，或者为了出售仍然处于生产过程中的在产品，或者将在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料、物料等。施工企业的存货主要包括材料、低值易耗品、周转材料、未完施工、尚未办理结算的已完工程以及附属企业的在产品、产成品等。存货同时满足下列条件时，企业才能予以确认：（1）与该存货有关的经济利益很可能流入企业；（2）该存货的成本能够可靠地计量。二、存货的分类为了便于存货的核算与管理，必须对存货进行科学的分类。（1）按存货的经济内容分类存货按经济内容可以分为以下几类：1）材料。包括主要材料、结构件、机械配件、其他材料等。①主要材料。②结构件。③机械配件。④其他材料。2）低值易耗品。是指单位价值较低，容易损坏，不作为固定资产管理的各种物品。如各种工具、管理用具、劳保用品、玻璃器皿等。3）周转材料。是指在施工生产过程中能够多次使用，可以基本保持其原有实物形态，并逐渐转移其价值的工具性材料。如模板、挡板、架料等。4）在产品。是指尚未完成生产过程的产品和尚未完成施工过程、正在建造的各类承包工程。5）产成品。是指已经完成生产过程的库存商品和已经完成施工过程但尚未与建设单位（或总包单位）结算的已完工程。（2）按照存货的保管责任和存放地点分类存货按保管责任和存放地点可以分为以下几类：1）库存存货。指储存在仓库或存放在施工现场的各种材料、在产品、产成品等。2）在途存货。指货款已经支付，但尚未运达企业或虽已运达企业但尚未办理入库手续的各种材料、物品等。3）委托加工存货。指企业委托外单位正在加工、改制的各种材料物品。4）自制存货。指企业正在生产、加工的各种材料物品。三、存货的核算方法存货的核算方法是指采用什么价格进行存货日常收发的核算。在实际工作中，存货的核算方法有按实际成本核算和按计划成本核算两种。1)按实际成本核算。是指存货日常收发凭证的填制、帐簿的登记都按取得时的实际支出计价核算。收入存货时，按发生的实际支出记帐；发出存货时，采用一定的方法确定发出存货的实际成本。该方法只适用于存货收发业务较少的企业。2)按计划成本核算。是指存货日常收发凭证的填制、帐簿的登记都按预先确定的计划单价进行核算。存货实际成本与计划成本的差额，设置“材料成本差异”账户单独核算。月份终了，计算分配发出存货应负担的成本差异，将发出存货的计划成本调整为实际成本。结合施工企业生产经营的特点，本章着重介绍各种材料、低值易耗品、周转材料的核算方法，其他存货的核算从略。第二节材料采购的核算一、材料采购的凭证手续企业在采购材料时，必须办理货款结算和验收入库两方面的手续，并取得和填制有关凭证。货款结算的凭证一般包括发票、运单、银行结算凭证等；材料入库的凭证主要是供应部门填制的“收料单”。收料单一式三联，其中一联由材料供应部门存查，一联送财会部门据以进行材料购进的核算，一联留存仓库据以登记材料明细账(卡)。二、材料采购成本的构成施工企业材料的采购成本主要包括买价、运杂费和采购保管费。（1）买价。指购入材料取得的发票上所填列的货款、税金和手续费。（2）运杂费。指材料从供应单位运到工地仓库以前所发生的包装费、运输费、装卸费、保险费以及合理的运输途中损耗等费用。（3）采购保管费。指企业的材料供应部门和仓库在材料采购、供应和保管过程中所发生的费用。三、采购保管费的核算（一）采购保管费的归集施工企业应设置“采购保管费”账户，核算材料供应部门为采购、保管和收发材料发生的各种费用。其借方登记实际发生的各项采购保管费，贷方登记分配转出的采购保管费。本账户应按采购保管费的项目设置专栏进行明细核算。采购保管费的费用项目一般包括：1)采购和保管人员的工资、职工福利费及劳动保护费；2)采购和保管人员的办公费；3)采购和保管人员的差旅费；4)固定资产折旧及修理费；5)工具用具使用费；6)材料保险费；；7)检验试验费；8)材料整理及零星运费；9)材料盘亏及毁损(减盘盈)；10)其他（二）采购保管费的分配采购保管费是一项综合性费用，期末应采用一定的方法进行分配。当材料按实际成本核算时，应分配给有关用料对象负担；当材料按计划成本核算时，应分配计入各类材料的成本。采购保管费的分配方法有以下几种，企业可以根据实际情况选用。（1）直接向领料对象分配该方法适用于材料按实际成本核算的企业。其计算公式为：本月采购保管费分配率＝本月发出材料分配的采购保管费=本月发出材料的买价和运杂费×本月采购保管费分配率采用该种分配方法，“采购保管费”账户期末有借方余额，表示库存材料应该负担的采购保管费。（2）按实际分配率分配该方法适用于材料按计划成本核算的企业。其计算公式为：本月采购保管费实际分配率＝运杂费本月购入材料的买价和生额本月采购保管费实际发×100％四、材料购进按实际成本计价的核算材料按实际成本计价进行日常收发核算的企业，应设置“原材料”、“在途物资”、“采购保管费”等账户进行材料的总分类核算。“原材料”账户，核算企业各种原材料的实际成本。其借方登记入库材料的实际成本，贷方登记发出材料的实际成本，期末借方余额反映库存材料的实际成本。本账户应设置“主要材料”、“结构件”、“机械配件”、“其他材料”四个二级明细帐，并按材料的品种、规格和保管地点设置明细账户进行明细分类核算。“在途物资”账户，核算企业已付款或已开出、承兑商业汇票但尚未到达或尚未验收入库的各种材料的实际成本。其借方登记已付款但尚未入库的材料的实际成本，贷方登记验收入库材料的实际成本，期末借方余额表示在途材料的实际成本。本账户应按供应单位设置明细账。（一）日常采购业务的核算由于企业购入材料的结算方式和采购地点不同，材料入库和货款的支付在时间上不一定同步，其账务处理也有所不同。（1）货款支付，材料入库购进材料时，如果发票账单与材料同时到达，应根据材料入库单直接记入“原材料”账户。（2）货款已付，材料未到如果已付款或已开出、承兑商业汇票，但材料尚未到达(或尚未验收入库)，可通过“在途物资”账户核算。（3）材料入库，发票账单未到对于材料已验收入库，但发票账单等结算凭证未到，货款尚未支付的采购业务，在收到材料时，可暂不入账，待发票账单等结算凭证到达后再入账。但是，若月末发票账单仍未到达，则应对该材料暂估入账：即月末先按合同价格入帐，下月初用红字做同样的记账凭证予以冲回，待结算凭证到达后再按正常程序进行账务处理。（4）运杂费的核算ｍ运杂费属于材料的直接成本，发生时应直接计入或分配计入各种材料的采购成本。为简化核算手续，对于零星发生的市内运杂费，直接计入采购保管费。（二）购入材料发生短缺和毁损的核算。企业购入的材料在验收时可能会发生短缺和毁损。对此必须查明原因，分清责任，区别不同情况进行处理。对于定额内损耗，不另作账务处理，只是相应提高入库材料的单位成本。对于供应单位造成的短缺，应区别两种情况处理：①当货款未付时，应按短缺数量计算拒付金额，向银行办理拒付手续，并按实际支付金额借记“原材料”账户，贷记“银行存款”账户；②当货款已付时，应向供应单位提出索赔，根据有关凭证借记“其他应收款”账户，贷记“在途物资”账户。对于运输单位造成的短缺，应向运输单位索赔。索赔款通过“其他应收款”账户核算。五、材料购进按计划成本计价的核算采用计划成本进行材料日常收、发核算的企业，除设置“原材料”、“采购保管费”账户外，还应设置“材料采购”和“材料成本差异”账户进行材料的总分类核算。“材料采购”账户，用以核算购入的各种材料物资的实际成本、计划成本以及确定的材料成本差异。其借方登记外购材料支付的买价、运杂费以及分配计入材料采购成本的采购保管费，贷方登记已付款并已验收入库的材料物资的计划成本，以及短缺材料的实际成本。月末应将收入材料实际成本大于计划成本的差异(称为超支差或正差)转入“材料成本差异”账户的借方，若实际成本小于计划成本，则将其差异（称为节约差或负差）转入“材料成本差异”账户的贷方。期末借方余额表示在途材料的实际成本。本账户应按材料类别设置明细账进行明细分类核算。（一）日常采购业务的核算企业发生采购业务时，应根据发票账单和银行存款结算凭证，借记“材料采购”账户，贷记“银行存款”等账户；收入材料时，根据收料单，借记“原材料”账户，贷记“材料采购”账户。（二）购入材料短缺和毁损的核算企业购入材料发生短缺和毁损的会计处理，与按实际成本计价的核算方法基本相同。（三）月末分配采购保管费的核算按计划成本计价进行材料核算的企业，应将发生的采购保管费分配计入购入材料的采购成本。（四）月末结转购入材料成本差异的核算材料成本差异是相同数量的同种材料实际成本与计划成本的差异。月份终了，财会部门根据仓库转来的收料凭证，将其中已经付款或已经开出、承兑商业汇票的购进材料进行汇总，计算并结转收入材料的成本差异。（五）材料的明细分类核算为了确定各类材料物资的实际成本以及实际成本与计划成本之间的差异，企业应设置“材料采购明细账”和“材料成本差异明细账”，进行明细分类核算。第三节材料发出的核算一、材料发出的凭证手续施工企业材料发出的凭证，包括“领料单”、“定额领料单”、“大堆材料耗用计算单”、“集中配料耗用计算单”等。①领料单。领料单是一种一次性使用的领料凭证，其格式如表5.4所示。为了便于分类和汇总，领料单一般一式三联，一联留仓库据以登记材料明细帐，一联由领料单位存查，一联交会计部门据以进行材料发出的核算。②限额领料单。又称定额领料单，是一种可在规定的领用限额内多次使用的累计领料凭证。它适用于经常需要并规定有消耗定额的各种材料的领用。③大堆材料耗用计算单。主要适用于用料时既不易点清数量，又难于分清用料对象的砖、砂、石、石灰等材料。具体做法是：采用实地盘存法，于月末盘点结存数，倒算出本月耗用数，并以定额耗用量为标准分配计算出各用料对象的耗用量，编制“大堆材料耗用计算单”。④集中配料耗用计算单。对领料时虽能点清数量，但系集中配料或统一下料的材料，如油漆、木材、钢筋等，必须按耗用配制成的综合料的数量计入有关用料对象的成本。仓库发料时，应在领料单上填明“工程集中配料”字样。月终，计算出配制成的综合料的成本，按实际耗用或定额耗用的比重分配给有关用料对象负担。二、材料发出按实际成本计价的核算（一）发出材料实际成本的确定材料按实际成本核算时，由于采购批别或采购地点的不同，同一材料的采购成本往往不相同。发出材料时，可以选用先进先出法、加权平均法和个别计价法等确定其实际成本。（1）先进先出法先进先出法是以先购进的存货先发出为假定前提，对发出存货和期末存货进行计价的方法。采用这一方法，收入存货时要逐笔登记每一批存货的数量、单价和金额；发出存货时,按先进先出的原则确定单价，逐笔登记存货的发出和结存金额。（2）加权平均法加权平均法是以期初材料结存数量和本期收入材料数量为权数，于期末一次计算出材料的加权平均单价，并以此单价计算本期发出材料成本和结存材料成本的方法。采用这种方法，平时收入材料时按数量、单价、金额登记，领用时只登记数量，不登记单价和金额，月末按加权平均单价计算发出材料和结存材料的实际成本。（3）个别计价法个别计价法是指每次发出材料的金额按其购入时的实际成本分别计价的方法。这种方法所确定的材料发出成本和结存成本最为准确，且可以随时结转，但是核算工作量大，因此只能适用于单位成本较高、容易辨认的材料，或为特定项目专门购制并单独存放的材料。企业可根据材料收发的具体情况，选择适用的计价方法。计价方法一经确定，一般不得随意变更，以保持会计核算资料的一惯性和可比性。（二）发出材料的帐务处理施工企业