《高级财务会计》或有事项

第三章或有事项第一节或有事项概述第二节或有事项的确认与计量第三节或有事项的会计处理第四节或有事项的披露第一节或有事项的概述一、或有事项的概念及特征（一）概念或有事项，是指过去的交易或者事项形成的，其结果须由某些来事项的发生或不发生才能决定的不确定事项。常见或有事项未决诉讼或仲裁债务担保产品质量保证承诺亏损合同重组义务环境污染整治（二）特征1．或有事项是由过去的交易或事项形成的2．或有事项的结果具有不确定性3．或有事项的结果须由未来事项决定是指或有事项的结果是否发生具有不确定性或者或有事项的结果预计将发生，但发生的具体时间或金额具有不确定性。二、或有负债和或有资产（一）或有负债或有负债是指过去的交易或事项形成的潜在义务，其存在须通过未来不确定事项的发生或不发生予以证实；或过去的交易或事项形成的现时义务，履行该义务不是很可能导致经济利益流出企业或该义务的金额不能可靠地计量。或有负债无论是潜在义务还是现时义务，均不符合负债的确认条件，因而不能在会计报表内予以确认，但应按相关规定在附注中披露。(二)或有资产或有资产也不符合资产确认条件，因而也不能在报表中确认。或有资产是指过去的交易或事项形成的潜在资产，其存在须通过未来不确定事项的发生或不发生予以证实。（三）或有负债和或有资产转化为负债（预计负债）和资产1.或有负债转化为预计负债2.或有资产转化为资产第二节或有事项的确认与计量一、或有事项的确认（一）该义务是企业承担的现时义务与或有事项相关的义务同时符合以下三个条件时，企业应将其确认为预计负债:或有资产只有在企业基本确定能够收到的情况下，才转变为真正的资产，从而予以确认。是在企业当前条件下已承担的义务，企业没有其他现实的选择，只能履行该现时义务。包括法定义务和推定义务。(二）履行该义务很可能导致经济利益流出企业（大于50%小于等于95%）履行或有事项相关义务导致经济利益流出的可能性，通常按照一定的概率区间进行判断：结果的可能性对应的概率区间基本确定大于95%但小于100%很可能大于50%但小于或等于95%可能大于5%但小于或等于50%极小可能大于0但小于或等于5%（三）该义务的金额能够可靠地计量二、或有事项的计量（一）最佳估计数的确定预计负债应当按照履行相关现时义务所需支出的最佳估计数的确定进行初始计量。应当分别以下两种情况进行处理：［例1］2010年12月22日，Ａ公司因合同违约涉及一桩诉讼案。根据Ａ公司的法律顾问判断，最终的判决很可能对Ａ公司不利。2010年12月31日，Ａ公司尚未收到法院的判决。据估计，赔偿金额为600000－800000元之间的某一金额，而且这个区间内每个金额的可能性都大致相同。［例2］2010年10月8日，B公司涉及一桩诉讼案。2010年12月31日，B公司尚未收到法院的判决。根据B公司的法律顾问判断，胜诉的可能性为40％，败诉的可能性为60％，如果败诉，需要赔偿900000元。在本例中，Ａ公司应在2010年12月31日的资产负债表中确认一项预计负债，金额为（600000＋800000）÷2＝700000元在本例中，Ｂ公司在2010年12月31日的资产负债表中应确认的预计负债金额应为最可能发生的金额，即900000元［例3］2010年第四季度Ｃ公司销售产品5000件，销售收入30000000元。根据Ｃ公司的产品质量保证条款，产品售出后1年内，如发生正常质量问题，公司将负责免费维修，根据以前年度的维修记录，如果发生较小的质量问题，发生的维修费用为销售收入的1％，如果发生较大的质量问题，发生的维修费用为销售收入的2％。根据公司质量部门的预测，本季度销售的产品中，80％不会发生质量问题，15％可能发生较小质量问题，5％可能发生较大质量问题。本例中，2010年12月末甲公司应确认的预计负债金额为：30000000×（0×80%+1％×15%＋2％×5%）=75000（元）（二）预期可获得补偿的处理企业清偿预计负债所需支出全部或部分预期可以由第三方或其他方补偿的，补偿金额只能在基本确定能够收到时，才能作为资产单独确认。注意：确认的补偿金额不应超过预计负债的账面价值，也不能作为预计负债金额的扣减。［例4］2010年12月31日，Ａ公司因或有事项而确认了一笔金额为800000元的预计负债；同时，Ａ公司因该或有事项，基本确定可从保险公司获得300000元的赔偿。本例中，Ａ公司因分别确认一项金额为800000元的预计负债和一项金额为300000元的资产，而不能只确认一项金额为500000元（800000－300000）的负债。同时，Ａ公司所确认的补偿金额300000元不能超过所确认的负债的账面价值800000元。（三）预期负债计量需要考虑的其他因素1.风险和不确定性2.货币时间价值3.未来事项4.对预计负债账面价值的复核企业应在资产负债表日对预计负债账面价值进行复核，有确凿证据表明该账面价值不能真实反映当前最佳估计数的，应当按照当前最佳估计数对该账面价值进行调整。第三节或有事项的会计处理一、主要账户的设置“预计负债”账户(负债类）用途：核算企业确认的对外提供担保、未决诉讼、产品质量保证、重组义务、亏损性合同等预计负债。结构：贷方登记预计负债的增加借方登记预计负债的减少贷方余额，反映企业已确认尚未支付的预计负债。按形成预计负债的交易或事项进行明细核算由于对外提供担保、未决诉讼、重组义务产生的预计负债应借记“营业外支出”等，贷记本科目由于产品质量保证产生的预计负债应借记“销售费用”，贷记本科目二、或有事项会计处理的运用(一)企业未决诉讼、未决仲裁未决诉讼，对于被告来说，可能形成一项或有负债或预计负债；对于原告来说，则可能形成一项或有资产。未决仲裁，对于当事人来说，仲裁的结果在仲裁决定公布以前是不确定的，会构成一项潜在义务或现时义务，或者潜在资产。【例5】2010年12月1日，甲公司因合同违约而被起诉。2010年12月31日，甲公司尚未接到法院的判决，根据其法律顾问的判断，最终败诉的可能性为80％，预计将要支付的赔偿金额、诉讼费用在100万元至120万元之间，其中诉讼费用5万元。甲公司在2010年12月31日的资产负债表中应确认一项（100+120）/2=110万元的预计负债。借：营业外支出——诉讼赔款1050000管理费用——诉讼费50000贷：预计负债——未决诉讼1100000(二)债务担保被担保方无法履行合同使得担保方承担连带责任且金额能可靠计量时确认为预计负债【例6】2009年10月甲公司为乙公司人民币1000万元，期限2年的银行贷款提全额担保；2011年5月，甲公司为丙公司美元200万元，期限1年的银行贷款提供50％的担保。截止2011年12月31日，各贷款单位的情况如下：乙公司贷款逾期未还，银行已起诉乙公司和甲公司，甲公司因连带责任需赔偿多少金额尚无法确定；丙公司受政策影响和内部管理等原因，经营效益不如以往，可能不能偿还到期美元债务。本例中，因为乙公司，甲公司很可能需履行连带责任，但损失金额目前还无法预计；因为丙公司，甲公司可能需履行连带责任。这两项债务担保形成甲公司的或有负债，但不符合预计负债的确认条件，甲公司应在2011年12月31日的财务报表附注中披露相关债务担保。企业对外提供债务担保涉及未决诉讼，可以分别以下情况进行处理：1.已被判决败诉，企业应按法院判决的应承担的损失金额，确认为负债，计入当期营业外支出；2.已判决败诉，企业正在上诉，或经上级法院裁定暂缓执行或发回重审等，根据已有判决结果合理估计可能损失金额，确认预计负债；3.尚未判决的，合理估计败诉的可能性及败诉后可能发生的损失，判断是否需要预计负债。(三)产品质量保证对于产品质量保证，符合预计负债确认条件的，就应在收入实现时确认相关预计负债。［例7］2010年第一季度Ａ公司销售产品60000件，销售收入360000000元。根据公司的产品质量保证条款，产品售出后1年内，如发生正常质量问题，公司将负责免费维修，根据以前年度的维修记录，如果发生较小的质量问题，发生的维修费用为销售收入的1％，如果发生较大的质量问题，发生的维修费用为销售收入的2％。根据公司质量部门的预测，本季度销售的产品中，80％不会发生质量问题，15％可能发生较小质量问题，5％可能发生较大质量问题。Ａ公司2010年度第一季度实际发生的维修费用为850000，“预计负债－产品质量保证”科目2009年年末余额为30000元。发生产品质量保证费用：（维修费）借：预计负债——产品质量保证850000贷：银行存款（或原材料等）850000第一季度末应确认的预计负债金额为：360000000×（0×80%+1％×15%＋2％×5%）=900000（元）第一季度末“预计负债—产品质量保证”科目余额＝30000＋900000－850000＝80000（元）.借：销售费用—产品质量保证900000贷：预计负债—产品质量保证9000002010年第一季度Ａ公司的账务处理：【例8】Ａ公司宏达公司为农机生产和销售企业，20×9年12月31日“预计负债——产品质量保证——农机”科目年末余额为20万元。2×10年第一季度、第二季度、第三季度、第四季度分别销售农机100台、200台、220台和300台，每台售价为20万元。对购买其产品的消费者，宏达公司做出如下承诺：农机售出后三年内如出现非意外事件造成的农机故障和质量问题，宏达公司免费负责保修（含零部件更换）。根据以往的经验，发生的保修费一般为销售额的1％～2％之间。假定宏达公司2×10年四个季度实际发生的维修费用分别为16万元、44万元、64万元和56万元（假定上述费用以银行存款支付50％，另50％为耗用的材料，不考虑增值税因素）。（1）2010年第1季度：发生产品质量保证费用时：借：预计负债—产品质量保证－农机160000贷：银行存款80000原材料80000应确认的预计负债金额＝100×200000×(1％+2％)÷2=300000（元）借：销售费用—产品质量保证－农机300000贷：预计负债—产品质量保证－农机300000第1季度末，“预计负债——产品质量保证－农机”科目余额＝200000＋300000－160000＝340000（元）（2）2010年第2季度：发生产品质量保证费用时：借：预计负债—产品质量保证－农机440000贷：银行存款220000原材料220000应确认的预计负债金额＝200×200000×(1％+2％)÷2=600000（元）借：销售费用—产品质量保证－农机600000贷：预计负债—产品质量保证－农机600000第2季度末，“预计负债——产品质量保证－农机”科目余额＝340000＋600000－440000＝500000（元）（3）2010年第3季度：发生产品质量保证费用时：借：预计负债—产品质量保证－农机640000贷：银行存款320000原材料320000应确认的预计负债金额＝220×200000×(1％+2％)÷2=660000（元）借：销售费用—产品质量保证－农机660000贷：预计负债—产品质量保证－农机660000第3季度末，“预计负债——产品质量保证－农机”科目余额＝500000＋660000－640000＝520000（元）（4）2010年第4季度：发生产品质量保证费用时：借：预计负债—产品质量保证－农机560000贷：银行存款280000原材料280000应确认的预计负债金额＝300×200000×(1％+2％)÷2=900000（元）借：销售费用—产品质量保证－农机900000贷：预计负债—产品质量保证－农机900000第4季度末，“预计负债—产品质量保证－农机”科目余额＝520000＋900000－560000＝860000（元）在对产品质量保证确认预计负债时，需要注意的是：（1）如果发现产品质量保证费用的实际发生额与预计数相差较大，应及时对预计比例进行调整；（2）如果企业针对特定批次产品确认预计负债，则在保修期结束时，应将“预计负债——产品质量保证”余额冲销，不留余额；（3）已对其确认预计负债的