中国古代民间会计的发展（一）

地址：北京市海淀区知春路1号学院国际大厦18层1805室《财会学习》编辑部征订热线：010-82319999转550；010-68315093邮箱：[e-mail]98白费！【本文全文摘自中华会计网校（）论坛，经过简单编辑，请作者速与本编辑部联系】౺෹ǖ્ଐဥજHistoryofAccounting中国古代民间会计的发展（一）康均/文作者简介：中南财经政法大学会计学院副教授、硕士生导师，博士后。在人类会计发展的历史进程中，官厅会计（或称政府会计）与民间会计是两个永恒的主题。但这两个主题在不同的历史时期和不同的经济环境中的发展脉络却并不是完全一致的，两者互有交错。一般而言，在资本主义经济取得较大发展之前，官厅会计的发展领导着人类会计发展的方向；而在资本主义经济取得较大发展之后，民间会计则一跃成为人类会计发展的主流。在前面各期的系列文章中，笔者介绍的内容基本上是以中国古代官厅会计的发展为背景的，本期开始将着重介绍中国古代民间会计的发展。然而相对于中国古代的官厅会计，中国古代民间会计发展的脉络更加隐晦，正史中难以寻觅，仅能从一些零星的相关文本中找寻蛛丝马迹。一、先秦时期的民间会计中国古代民间会计的发展，虽然在西周时代已有端倪，但由于史料匮乏，西周时代民间会计的发展几无可书之处。在春秋时代，国家采取征税的办法，许可私人经营工商业，于是私人工商业逐渐兴盛起来。到战国时期，手工业方面形成了官营与私营并存的局面。私商们往来贩运，投机取利，家累千金，富比王侯。他们对于商品的流转与盈利的计算，必须建立在相应的会计活动之上。《战国策·齐策》中记载了一个故事，从中可一窥那个时期民间会计的发展状况。战国时期孟尝君在担任齐国的相国之职时，门下收养了许多能人异士，号称门客三千。有一次孟尝君准备派一个手下到他的封地——薛地去收债，但又不知道哪一个门客有这方面的专业知识，便出了一个告示，写明：有哪一个人精通会计，可以替我到薛地去收债呢？许多门客见过之后摇头，而一个被许多人瞧不起的叫做冯谖的门客见了告示之后，签上了自己的名字，说“我可以”。孟尝君知道后，很高兴，说“客人果然有本领，我以前小看了你”。这个故事说明“会计”在当时被看作是一行专门的学问，能够精通它还不是一件简单的事，得要有一定的文化和一定的才智。所以，这种人当时被看作有本领的人。冯谖在征求了孟尝君的意见之后，就“装载券契而行”，到薛地去收债。这种券书同当时官方所用的券书一样，也是写在竹、木简片之上的，上面记载有放债的款项、利率，以及债权债务人双方的签字等。券书写好之后，从中一剖为二，双方各执一券为据。在取本计息的时候，债权债务人双方需将两券核对，以相合为准。那时，商人在交易时所用的一种券书，形式上与这种放债的券书基本相同，上面记录买卖合同，券书剖开之后，按照规定，买主执右券，卖者执左券，在买地址：北京市海淀区知春路1号学院国际大厦18层1805室《财会学习》编辑部征订热线：010-82319999转550；010-68315093邮箱：[e-mail]99卖成交时也要进行验合。根据这个故事，还可以推论：在当时民间会计中所采用的部分券书，既当作经济凭证使用，又代替专门的会计账簿，其作法有些类似于近代会计核算中以单代账的情况。不然，冯谖就不应只是“装载券契而行”，还需“装载会计簿书而行”了。“券书”与会计“账簿”合二为一，一是因为在当时民间会计核算不可能像官厅会计那样，有一套组织机构和为数众多的会计人员，所以也就不可能像官方那样对笨重的券书和会计账簿进行分别制作；二是因为当时放债和部分私商的经营活动还比较单纯，如放债人只要有债务人提供的借款付息凭证就足够了，没有另外搞一套会计账簿的必要。二、西汉时期的民间会计西汉时期随着商品货币经济的突出发展，促使这个时代的民间会计也有了较大的起色。不仅在会计凭证与会计方法的运用方面有所发展，而且在会计账簿的设置方面也有了较明显的进步。汉代卓文君与司马相如的爱情故事被传为千古佳话。富家才女卓文君不顾封建家庭的阻拦，与贫穷的蜀中才子司马相如只身夜奔，为了生活，司马相如开店售酒，卓文君亲自当垆记账。她一边站在置放酒瓮的土台上售酒，一边登记账目，干着兼职会计的工作。卓文君所登记的账簿应该是中式三账中昀基本的一种账簿，即草账，也称底账。这种账用于赶急暂记，发挥着原始凭证的作用，其性质类似于备忘录。因为记账者对这种账簿的记录是边营业边记录的，所以也有人将其称为柜前会计记录。草账在记录时，书写较为潦草，一般采用上收下付的格式，凡收入账目，偏高书写，凡付出账目，则偏低书写。西汉时代民间会计运用的是一种比较规则的简明的单式收付会计记录法。考察江陵汉简①中的竹简和木牍史料，可以发现：由于书写工具简牍的限制，其基本的记录格式为上收下付，它比较典型地反映了中式会计簿书登记方法的基本特征，展现了中式会计收付记录法奠基时的全貌。在会计记录简化的同时，当时已十分注意会计记录的明确与完整。每笔会计记录都包含有五个方面的基本要素：明确的会计记录符号，即收与付；明确的会计对象；与会计对象相一致的数额与度量单位；经济事项的发生时间；以及经济责任的承担者。收入说明来源，支出讲清用途。一般每笔会计记录都控制在三十字左右，把内容书写在一支简片之上，松紧适度，宽绰有余。账簿内容在会计簿书之中行次分明，即有利于节约记录时间，又便于汇总考核、检查。这种簿书登记方法的产生，对后世中式会计方法的发展有着极其深远的影响。即便是纸张发明之后，人们仍然习惯于直式书写，西汉时代无论是在内容上，还是书写模式上，都成为后来者效仿的样板，直到清末。西汉时代民间会计方法发展的一个显著进步是，在当时的民间会计核算中，人们已经明确了商品购销、费用开支、经营盈利之间的关系，掌握住了有关盈利计算的各个要素。在当时家资巨万的富商大贾所开展的规模较大的商业经营活动中，已分别有了商品购进、商品销售、费用开支以及盈亏计算等方面的专门簿书设置。这些会计簿书的设置是为计算盈亏服务的，商品购进簿书是为了计算已销售的商品成本和库存商品的序时账簿；商品销售和费用开支簿书也是序时账簿，前者为计算商品销售收入服务，这种会计簿书按月逐笔记录商品销售情况，后者则汇集本期一切开支。承担盈亏计算的簿书则是具有总账性质的账簿，它分别汇总登记商品的销售收入、销售成本和本期费用开支的总数，以便通过收支相抵的运算方法计算本期的经营利润或者亏损。这种围绕盈亏计算的专门账簿的设置，为后世中式会计账簿组织的建设奠定了基础。三、唐代民间经济生活中的会计凭证运用唐代前期是中国封建经济向高峰发展的时期。这时，民间手工业和商业都特别的繁荣，地址：北京市海淀区知春路1号学院国际大厦18层1805室《财会学习》编辑部征订热线：010-82319999转550；010-68315093邮箱：[e-mail]100其中尤其以民间商业为更盛，远胜于以前各个时代。商人经营遍天下，牟利走四方，对于这种社会现象，唐诗中多有记载。当时经商取利之人极多，“借问屋中人，尽去作商贾”②；为了逐利，商人们不辞劳苦，四海飘泊，“估客无住著，有利身则行。……通算衣食费，不计远近程”③。但是，受传统儒家文化的影响，在相当长的时期内我国民间会计一直处于经济凭据运用阶段，重信义，轻凭证。即便是在唐代，民间会计核算中对于会计凭证的运用仍然是不够重视的。唐人小说中对此便有所反映。在《续玄怪录》中有一则“张老”的故事④：神仙张老娶了一位姓韦的女子为妻，婚后住在天坛山上。有一天，韦小姐的哥哥韦义方到他们家去作客。临别时，张老交给韦小姐的哥哥一顶旧蓆帽，说：“大哥今后如果缺钱用，可以到扬州北城卖药的王老府上去取一千万钱，这个旧草帽就是凭证。”过了五六年，韦家出现了经济困难，无法维持生活，虽然怀疑张老凭帽取钱的说法，但迫不得已仍然到扬州王老药店取钱。韦义方说：“张老让我来取一千万钱，他说把这个草帽给你就行。”王老说：“钱倒是有，不知帽子对不对头？”韦义方说：“您老人家可以验一验草帽，难道你还不认识它吗？”王老没说话。这时有一个少女掀开青布帘走出来说：“张老有一次到这里来，让我给他缝帽子，当时没有黑线，就用红线缝上了。线的颜色和缝的针脚，我都能认出来。”说完把草帽拿过来验看，果然是张老的草帽，韦义方于是从王老那里取走了一千万钱。小说中虚构的神仙，是轻财而好义的典型。事虽神话，但却反映了当时人们对待经济凭证的态度。千万之钱，仅凭一顶破帽索取。我国古代，人们重信义而轻凭证，会计簿账记录通常无凭证作为根据，由此可见。这是民间会计核算中存在的一个主要问题。不过，随着社会经济的发展，其总的倾向是，经济凭证的作用日益为人们所认识。唐代民间所运用的经济凭证，基本上有三种不同的称谓：一曰契（或契书），二曰券（或曰券书），三曰帖。契与券是相互通用的，两者一般用于对社会经济契约的称呼。帖则大都用于对经济收支凭证的称呼。帖也有时称作券，所以，契、券、帖有着共同的方面，但在具体使用上又有一定的分寸。根据从敦煌石室，以及新疆、甘肃、内蒙等地发现的唐代民间契约考察，可以把它们分作两类，一类属于一般性的民间契约，这类契约仅在法律方面起证据的作用，一般不作为登记会计账簿的＃依据．如：“养男契”、“分家契”、“卖儿契”，“顾工契”及“质身契”等等。另一类契约除具有法律方面的证明作用外，还是处理会计事项的依据。如借契、典契、买契、卖契、租契、庄券等等。唐代民间的契、券，已有着固定的格式及书写契约的专门俗语。那时的契、券，根据内容可以分作三部分：第一部分是说明立契的时间，第二部分是陈述契、券的性质及基本内容，第三部分是立券，契者双方及证人的签名，画押。同时，在契约的末尾，往往还这样写道：“契有二本，各提一本”。这说明所立券、契一般是一式二份，双方各持一份。实行两份制，一则是防止双方私自篡改；二则有待后来勘契验核。以上契约虽然可以作为处理会计事项的依据，但没有通常被称为“帖”的经济凭证那样地址：北京市海淀区知春路1号学院国际大厦18层1805室《财会学习》编辑部征订热线：010-82319999转550；010-68315093邮箱：[e-mail]101直接。唐时，在民间手工业生产和商业经营过程中，以及在柜坊、质库这些行业的经营过程中，所用的经济收支凭证通常都叫做“帖”或“帖子”。唐代有了前所未有的手工业工场和作坊，有了我国早期的金融机构——柜坊、质库，同时，商业中不仅有了批发行业与零售行业的分工，也有了行商与坐商的分工。那时候，家在京都的行商，往往把钱存放到地方长官在长安的办事处里，或官僚富豪们的家中，他们出外经商凭存款帖子就可以在外地如数取到钱。而那些坐商则把钱存放到柜坊里，在需要取款时也可以不亲自到柜，只需要写一取帖就可以了。唐宣宗大中年间（847年～860年），小说家卢子所著《逸史》中写了一个故事：隋代末年有一个穷书生机缘巧合，顺着一个地洞进入了一个官府的钱库，发现其内有钱数万贯，便想顺手拿一点走。这时突然出现一个穿着黄金甲的神仙，手持武器对书生说：这些钱是属于尉迟敬德大人的，你想要取走多少，应该向尉迟大人求取一张取帖来!⑤。书生到处寻访，终于在一个打铁铺子里找到了尚未发迹、正在打造铁器的尉迟敬德，书生百般请求，尉迟不得已，于是自己口述，让书生代笔写了一个帖子，钱付某乙五百贯，写清楚年月日，并在昀后署上自己的大名。书生拿到这个帖子后，回到钱库，将帖子递给金甲神仙，金甲神仙笑着说，这就对了。于是让书生将这个帖子系在高处的房梁上，然后如数让书生取走了五百贯钱。”负责为他人看守财产的神仙都需要根据主人的帖子才肯如数付钱，人间之世情民意可见一斑。这一故事间接说明了在唐代中、后期，民间经济生活中对于经济凭证的认识已经发生了改变，涉及到人欠、欠人关系的“存帖”和“取帖”，一般都是记账的依据。这种改变为唐以后历代民间经济生活中会计凭证的演变作出了有益的探索。౺෹ǖ્ଐཽଜᏊAccounts’Home出卖的是知识还是劳动力？夏泓凌/文我单位新来了一个出纳会计，新人嘛，给