企业会计准则第19号—外币折算

企业会计准则第19号—外币折算主讲人：林可宁手机：[phone]学习目的要求：1.熟悉记账本位币的确定方法；2.熟悉境外经营处置的会计处理；3.掌握外币交易的会计处理；4.掌握非恶性通货膨胀经济中外币财务报表的折算方法；5.了解恶性通货膨胀经济中外币财务报表的折算方法。第一节外币折算概述在经济日益全球化的趋势下，资本的跨国流动和国际贸易不断扩大。一方面，外资银行投入外币资本参股内资银行，外资企业在我国内地开办外商独资、合资企业，向内资企业或国内市场不断注入外币资本，使得我国的资本市场中外币资本不断增加；另一方面，内资企业与国际市场之间的业务往来不断增加，不断向国际市场拓展业务，参与国际资本市场竞争的程度和规模呈不断增强趋势，这样，企业可能以任何货币对发生的交易进行计价或结算，企业在其他国家或在我国境内设立的子公司、联营企业、合营企业和分支机构也可能采用不同于该企业记账本位币的货币进行记账。为了反映企业或企业集团的经营业绩和财务状况，需要将不同货币计量的资产、负债、收入、费用等折算为一种货币反映，或将以其他货币反映的子公司、联营企业、合营企业和分支机构的经营业绩和财务状况折算为企业记账本位币反映。企业选定的用于反映企业经营业绩和财务状况的货币即为记账本位币，记账本位币以外的货币称为外币，以外币计价或者结算的交易称为外币交易，以外币反映的财务报表称为外币财务报表，将外币交易或外币财务报表折算为记账本位币反映的过程即为外币折算。外币折算准则着重解决了记账本位币的确定、外币交易的会计处理和外币财务报表的折算问题。第二节记账本位币的确定记账本位币是指企业经营所处的主要经济环境中的货币。通常这一货币是企业主要收、支现金的经济环境中的货币。例如，我国企业一般以人民币作为记账本位币。一、记账本位币的确定(一)企业记账本位币的确定我国《会计法》中规定，业务收支以人民币以外的货币为主的单位，可以选定其中一种货币作为记账本位币，但是编报的财务会计报告应当折算为人民币。企业选定记账本位币应当考虑下列因素：一是该货币主要影响商品和劳务销售价格，通常以该货币进行商品和劳务销售价格的计价和结算；二是该货币主要影响商品和劳务所需人工、材料和其他费用，通常以该货币进行上述费用的计价和结算。三是融资活动获得的货币以及保存从经营活动中收取款项所使用的货币。需要说明的是，在确定企业的记账本位币时，上述因素的重要程度因企业具体情况不同而不同，需要企业管理当局根据实际情况进行判断，但是，这并不能说明企业管理当局可以根据需要随意选择记账本位币，企业管理当局根据实际情况确定的记账本位币只有一种货币。企业选择的记账本位币一经确定，不得随意变更，除非与确定记账本位币相关的企业经营所处的主要经济环境发生重大变化。(二)境外经营记账本位币的确定境外经营是指企业在境外的子公司、合营企业、联营企业、分支机构。当企业在境内的子公司、联营企业、合营企业或者分支机构，选定的记账本位币不同于企业的记账本位币时，也应当视同境外经营。会计准则中所说的境外经营是个广义的概念，子公司、合营企业、联营企业、分支机构是否属于境外经营，不是以位置是否在境外为判定标准，而是要看其选定的记账本位币是否与企业相同。企业选定境外经营的记账本位币，除考虑前面所讲的因素外，还应考虑下列因素：一是境外经营对其所从事的活动是否拥有很强的自主性。二是境外经营活动中与企业的交易是否在境外经营活动中占有较大比重。三是境外经营活动产生的现金流量是否直接影响企业的现金流量、是否可以随时汇回。四是境外经营活动产生的现金流量是否足以偿还其现有债务和可预期的债务。二、记账本位币的变更企业选择的记账本位币一经确定，不得随意变更，除非与确定记账本位币相关的企业经营所处的主要经济环境发生了重大变化。主要经济环境发生重大变化，通常是指企业主要产生和支出现金的环境发生重大变化，使用该环境中的货币最能反映企业的主要交易业务的经济结果。企业因经营所处的主要经济环境发生重大变化，确需变更记账本位币的，应当采用变更当日的即期汇率将所有项目折算为变更后的记账本位币，折算后的金额作为新的记账本位币的历史成本。由于采用同一即期汇率进行折算，因此，不会产生汇兑差额。企业需要提供确凿的证据证明企业经营所处的主要经济环境确实发生了重大变化，并应当在附注中披露变更的理由。企业记账本位币发生变更的，其比较财务报表应当以可比当日的即期汇率折算所有资产负债表和利润表项目。第三节外币交易的会计处理外币折算准则规范的外币交易包括：买人或者卖出以外币计价的商品或者劳务；借人或者借出外币资金；其他以外币计价或者结算的交易。一、折算汇率无论是在交易日对外币交易进行初始确认时，还是在资产负债表日对外币交易余额进行处理，抑或对外币财务报表进行折算时，均涉及折算汇率的选择，外币折算准则规定了两种折算汇率，即：即期汇率和即期汇率的近似汇率。(一)即期汇率(二)即期汇率的近似汇率二、交易日的会计处理企业发生外币交易的，应当在初始确认时采用交易日的即期汇率或即期汇率的近似汇率将外币金额折算为记账本位币金额。[例1]国内甲公司的记账本位币为人民币。20×7年12月4日，向国外乙公司出口商品一批，货款共计80000美元，尚未收到，当日汇率为1美元＝7．8元人民币，假定不考虑增值税等相关税费。甲公司应进行以下账务处理：借：应收账款624000贷：主营业务收入624000[例2]国内某公司的记账本位币为人民币，属于增值税一般纳税企业。20×7年5月12日，从国外购入某原材料，共计50000美元，当日的即期汇率为1美元＝7．8元人民币，按照规定计算应缴纳的进口关税为39000元人民币，支付的进口增值税为72930元人民币，货款尚未支付，进口关税及增值税已由银行存款支付。相关会计分录如下：借：原材料429000应交税费——应交增值税(进项税额)72930贷：应付账款——美元390000银行存款111930[例3]国内某企业选定的记账本位币是人民币。20×7年7月18从中国工商银行借入欧元12000元，期限为6个月，年利率为6％，当日的即期汇率为1欧元＝10元人民币。假定借入的欧元暂存银行，相关会计分录如下：借：银行存款——欧元120000贷：短期借款——欧元120000企业收到投资者以外币投入的资本，无论是否有合同约定汇率，均不得采用合同约定汇率和即期汇率的近似汇率折算，而是采用交易日即期汇率折算，这样，外币投入资本与相应的货币性项目的记账本位币金额相等，不产生外币资本折算差额。[例4]国内甲公司的记账本位币为人民币。20X7年12月12，与某外商签订投资合同，当日收到外商投入资本20000美元，当日汇率为1美元＝7．8元人民币，假定投资合同约定汇率为1美元＝8．2元人民币。甲公司应进行以下账务处理：借：银行存款156000贷：实收资本156000三、会计期末或结算日对外币交易余额的会计处理资产负债表日，企业应当分别外币货币性项目和外币非货币性项目进行处理。(一)货币性项目的处理货币性项目是企业持有的货币和将以固定或可确定金额的货币收取的资产或者偿付的负债。货币性项目分为货币性资产和货币性负债，货币性资产包括现金、银行存款、应收账款和应收票据以及准备持有至到期的债券投资等；货币性负债包括应付账款、其他应付款、短期借款、应付债券、长期借款、长期应付款等。对于外币货币性项目，资产负债表日或结算日，因汇率波动而产生的汇兑差额作为财务费用处理，同时调增或调减外币货币性项目的记账本位币金额。汇兑差额指的是对同样数量的外币金额采用不同的汇率折算为记账本位币金额所产生的差额。例如，资产负债表日或结算日，以不同于交易日即期汇率或前一资产负债表日即期汇率的汇率折算同一外币金额产生的差额即为汇兑差额。[例5]国内甲公司的记账本位币为人民币。20X7年12月4日，向国外乙公司出口商品一批，货款共计80000美元，货款尚未收到，当日即期汇率为1美元＝7．8元人民币。假定20×7年12月31的即期汇率为1美元＝7．9元人民币(假定不考虑增值税等相关税费)，则：对该笔交易产生的外币货币性项目“应收账款”采用20×7年12月31的即期汇率1美元＝7．9元人民币折算为记账本位币为632000元人民币(80000×7．9)，与其交易日折算为记账本位币的金额624000元人民币的差额为8000元人民币，应当计入当期损益，同时调整货币性项目的原记账本位币金额。相应的会计分录为：借：应收账款8000贷；财务费用——汇兑差额8000假定20×8年1月31收到上述货款(即结算日)，当日的即期汇率为1美元＝7．85元人民币，甲公司实际收到的货款80000美元折算为人民币应当是628000(80000×7．85)元人民币，与当日应收账款中该笔货币资金的账面金额632000元人民币的差额为-4000元人民币。当日甲公司应作会计分录：借：银行存款628000财务费用——汇兑差额4000贷：应收账款632000[例6]国内A公司的记账本位币为人民币。20×7年12月24日，向国外B供货商购入商品一批，商品已经验收入库。根据双方供货合同，货款共计100000美元，货到后10日内A公司付清所有货款。当日即期汇率为1美元＝7．8元人民币。假定20×7年12月31日的即期汇率为1美元＝7．9元人民币(假定不考虑增值税等相关税费)，则：对该笔交易产生的外币货币性项目“应付账款”采用12月31日即期汇率1美元＝7．9元人民币折算为记账本位币为790000元人民币(100000×7．9)，与其交易日折算为记账本位币的金额780000元人民币(100000×7．8)的差额为10000元人民币，应计入当期损益，相应的会计分录为：借：财务费用——汇兑差额10000贷：应付账款100002008年1月3日，A公司根据供货合同以自有美元存款付清所有货款(即结算日)。当日的即期汇率为1美元＝7．85元人民币。A公司应作会计分录：借：应付账款790000贷：银行存款785000财务费用——汇兑差额5000[例7]沿用[例20—3]，假定20×7年7月31的即期汇率为1欧元＝10．5元人民币，则“银行存款——欧元”产生的汇兑差额为5000元人民币[12000×(10．5—10)]，“短期借款——欧元”产生的汇兑差额为6000元人民币[12000×(10．5—10)]，由于借贷方均为货币性项目，产生的汇兑差额相互抵销，相应会计分录为：借：银行存款——欧元6000贷：短期借款——欧元600020×8年1月18日以人民币归还所借欧元，当日银行的欧元卖出价为1欧元＝11元人民币，假定借款利息在到期归还本金时一并支付，则当日应归还银行借款利息360《12000×6％÷12×6)英镑，按当日欧元卖出价折算为人民币为3960(360×11)元。相关会计分录如下：借：短期借款——欧元126000财务费用6000贷：银行存款——人民币132000借：财务费用3960贷：银行存款——人民币3960(二)非货币性项目的处理非货币性项目是货币性项目以外的项目，如：存货、长期股权投资、交易性金融资产投票、基金)、固定资产、无形资产等。1.对于以历史成本计量的外币非货币性项目，已在交易发生日按当日即期汇率折算，资产负债表日不应改变其原记账本位币金额，不产生汇兑差额。[例8]某外商投资企业的记账本位币是人民币。2007年8月15，进口一台机器设备，设备价款500000美元，尚未支付，当日的即期汇率为l美元＝7．8元人民币。2007年8月31日的即期汇率为1美元＝7．9元人民币。假定不考虑其他相关税费，该项设备属于企业的固定资产，在购入时已按当日即期汇率折算为人民币3900000元。由于“固定资产”属于非货币性项目，因此，2007年8月31日，不需要按当日即期汇率进行调整。但是，由于存货在资产负债表日采用成本与可变现净值孰低计量，因此，在以外币购入存货并且该存货在资产负债表日的可变现净值以外币反映的情况下，在计提存货跌价准备时应当考虑汇率变动的影响。[