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《企业会计准则第四号----固定资产》比较与分析张继德2006.11.11一、历史沿革：财政部2006年2月发布了《企业会计准则第4号----固定资产》（下称新准则），是在原2002年固定资产准则的基础上，充分借鉴了《国际会计准则第16号----不动产、厂房和设备》后制订的。对于进一步规范固定资产的确认、计量和报告具有重要意义。要求上市公司从2007年1月1日起实施，同时鼓励其他企业执行。二、主要内容：（一）固定资产的确认企业将一项资产确认为固定资产需要满足两条标准，一是符合定义,二是符合确认条件.固定资产定义是“为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有、使用寿命超过一个会计期间的有形资产”确认条件:①该固定资产包含的经济利益很可能流入企业②该固定资产的成本能够可靠计量”如果固定资产的各组成部分具有不同使用寿命或者以不同方式为企业提供经济利益，适用不同折旧率或折旧方法的，应当分别将各组成部分确认为单项固定资产。（二）固定资产初始计量的基本规定固定资产应当按照成本计量。不同取得方式有其实际成本计量的具体标准：1、外购固定资产的成本，包括购买价款、进口关税和其他税费，使固定资产达到预定可使用状态前所发生的可归属于该项资产的场地整理费、运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费等。以一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产，应当按照各项固定资产公允价值比例对总成本进行分配，分别确定各项固定资产的成本。2、自行建造固定资产的成本，由建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成。应计入固定资产成本的借款费用，按照《企业会计准则第17号――借款费用》的规定处理。3、投资者投入固定资产的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。4、企业合并、非货币性资产交换、债务重组、融资租赁取得的固定资产的成本，应当分别按照《企业会计准则第20号――企业合并》、《企业会计准则第7号－非货币性资产交换》、《企业会计准则第12号――债务重组》和《企业会计准则第21号――租赁》确定。（三）弃置费用针对某些特殊行业弃置费用较高，要将其弃置费用折现构成固定资产初始成本。即固定资产初始价值确认时，就把未来处置时的弃置费用计入资产价值，同时确认一项负债。（四）后续支出的资本化和费用化新准则规定与固定资产有关的后续支出，符合固定资产确认条件的应当计入固定资产成本的，不符合固定资产确认（五）固定资产后续计量1、折旧范围。除已提足折旧仍继续使用的固定资产等外，企业应当对所有固定资产计提折旧。2、折旧是指在固定资产使用寿命内，按照确定的方法对应计折旧额进行的系统分摊。应计折旧额，是指应当计提折旧的固定资产的原价扣除其预计净残值后的金额。已计提减值准备的固定资产，还应当扣除已计提的固定资产减值准备累计金额。3、使用寿命和预计净残值，企业应当根据固定资产的性质和使用情况，合理确定固定资产的使用寿命和预计净残值。预计净残值是指假定固定资产预计使用寿命已满并处于使用寿命终了时的预期状态，目前从该项资产处置中获得的扣除预计处置费用后的金额。固定资产的使用寿命、预计净残值一经确定，不得随意变更.4、折旧方法。折旧方法包括年限平均法、工作量法、双倍余额递减法和年数总和法等。固定资产的折旧方法一经确定，不得随意变更。固定资产应当按月计提折旧，即企业计提固定资产折旧时，当月增加的固定资产，当月不计提折旧，从下月起计提折旧；当月减少的固定资产，当月仍计提折旧，从下月停止计提折旧。5、变更时不需要追溯。企业至少于每年年度终了，对固定资产的使用寿命、预计净残值和折旧方法进行复核。使用寿命预计数与原先估计数有差异的，应当调整固定资产折旧年限。预计净残值预计数与原先估计数有差异的，应当调整预计净残值。固定资产包含的经济利益预期实现方式有重大改变的，应当改变固定资产折旧方法。固定资产使用寿命、预计净残值和折旧方法的改变应当作为会计估计变更。（六）固定资产处置企业出售、转移、报废固定资产或发生固定资产减值，应当将处置收入扣除账面价值和相关税费后的金额计入当期损益，固定资产盘亏造成的损失，也应当计入当期损益。新准则规定如果将发生资本化的固定资产后续支出，应当终止确认被替换部分的账面价值，这种会计处理和现行的制度和准则一致。（七）披露要求要求披露固定资产确认条件、分类、计量基础和折旧方法等六项内容。三、新旧准则差异比较（一）固定资产定义中未包括单位价值标准原准则固定资产定义除“为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有”和“使用年限超过一年”外还有“单位价值较高”这一标准，新准则没有列示。影响。（二）强调投资者投入固定资产的成本计价必须公允在对投资者投入固定资产价值确认上,原准则规定“按投资各方确认的价值作为入账价值”，新准则规定“按照投资合同或约定的价值确定，但合同或协议约定的价值不公允的除外”可见，新准则一是强调“投资双方确认”的形式是必须有合同价或协议价，二是强调合同价或协议价必须公允。（三）重新定义了预计净残值新的预计净残值的定义强调了现值，即确定预计净残值时其金额应为其折现值。在企业准备出售固定资产时，应复核其预计净残值，应使预计净残值等于公允价值减去处置费用后的净额。重新定义预计净残值与国际会计准则保持了一致，对当前会计实务影响不大。（四）规定了弃置费的会计处理针对某些特殊行业较高的处置费用，新准则规定确定固定资产成本时，应当考虑弃置费用因素。例如，购入某项含有放射元素的仪器100万元，预计使用期满报废时需要特殊处理费用30万元，则会计处理为：借：固定资产130贷：银行存款100预计负债—预计弃置费30（五）后续支出的确认原则与初始确认固定资产的原则相一致。新的固定资产准则规定，固定资产发生后续支出时其确认原则与初始确认固定资产的原则相同，即该固定资产包含的经济利益很可能流入企业，该固定资产的成本能够可靠地计量，不再象原准则单独表述后续支出的确认原则。发生的后续支出若符合确认固定资产的两个特征，在应将其计入该固定资产的入账价值。这里只是表述方法的改变，对会计处理没有实质性的差异例：某企业于2004年3月对某生产线进行改造。该生产线的账面原值为3600万元，已经计提累计折旧为1000万元，2003年12月31日该生产线计提减值准备200万元，在改造过程中，领用工程物资310万元，发生人工费用100万元，耗用水电等其他费用120万元。在试运行中取得试运行收入30万元。该生产线于2005年1月改造完工并投入使用。改造后的生产线可使其生产的产品质量得到实质性的提高，该项改造支出应予资本化。相关会计处理：2004年3月31日转入改造将发生资本化的固定资产后续支出，应当终止确认被替换部分的账面价值，视同处置将账面价值结转。借：在建工程2400累计折旧1000固定资产减值准备200贷：固定资产----生产线36002004年发生改造支出，在实际发生时作出会计处理借：在建工程530贷：工程物资310应付工资100银行存款120取得试运行收入，按照规定冲减工程成本借：银行存款30贷：在建工程30完工结转，按照自行建造新的固定资产初始计价原则入账借：固定资产2900贷：在建工程2900（六）取消了固定资产减值转回例：某出租汽车公司某出租车原值2000万元，按照5年平均计提折旧，不考虑净残值，第1年折旧为400万元，第1年末按照预计现金流量的现值小于账面价值计提了300万元减值准备，第2年折旧额为（2000－400－300）÷4＝325万元，第3年末减值因素消失。按照新准则规定，资产减值损失一经确定，在以后期间不得转回。所以，该类出租汽车账面价值不随可收回金额的提高而恢复，下1年仍按照325万元计提折旧。（七）规定了对固定资产的使用寿命、预计净残值和折旧方法的变更处理方法原固定资产准则和新固定资产准则都应当对固定资产的使用寿命、预计净残值和折旧方法进行复核，使用寿命预计数、预计净残值预计数、固定资产包含的经济利益预期实现方式有重大改变的，应当改变固定资产折旧年限、预计净残值和折旧方法。但是原准则对改变时的会计处理方法没有作出规定。新准则明确了所有这些改变应当作为会计估计变更，采用未来适用法，不需要进行追溯调整。与旧准则相比，对固定资产计提折旧的时间没有作明确限制（取消旧准则规定：企业在实际计提固定资产折旧时，当月增加的固定资产，当月不提折旧，从下月起计提折旧；当月减少的固定资产，当月仍提折旧，从下月起停止计提折旧。）金蝶K/3之固定资产系统，提供了灵活的适应不同企业对折旧处理的政策。由企业自行选择新增、处理、变动固定资产的折旧方式：当月增加的固定资产，可以当月计提折旧，也可以下月计提折旧。金蝶K/3之固定资产系统，针对每一项资产，提供了减值准备的处理，并对资产的处理提供了严格的控制机制与权限管理。四、新准则与国际会计准则差异比较（一）初始计量和后续计量IAS16—不动产、厂场和设备对固定资产初始确认和我国准则一样，按历史成本计量。但在成本构成上，IAS多了一项估计拆卸、搬移费及场地使用费。国际会计准则规定在以后期间，固定资产的计量原则除了按其账面价值表述外，还允许按公允价值进行重估计价，即固定资产的价值按固定资产重估日的公允价值减按照重估价值计算的累积折旧的余额来表述。若重估发生增值，增值不计入当期损益而列为所有者权益中的单独项目----“重估价盈余”，若过去已有重估增值并曾贷记重估价盈余以后再重估时出现重估减值则先用重估价盈余抵补，即借记重估价盈余。我国对企业改制等非持续经营条件下确认重估增值，会计处理上记入的是“资本公积”科目。（二）关于折旧IAS16—不动产、厂场和设备要求对于固定资产的每一重要组成部分都要单独计提折旧，各重要组成部分的判断是以各组成部分成本相对于总成本而言是否重大为标准。我国新的准则中没有这样明确的规定。在折旧范围方面，IAS指出土地不计提折旧，除此之外没有其他的范围规定；在折旧方法上，IAS提出直线法、余额递减法和工作法，我国新的准则中提到的方法有年限平均法、工作量法、余额递减法和年限总和法。在固定资产残值和使用寿命方面，IAS要求定期复核固定资产残值和使用寿命方面，如果预期值不同于以前的估计，差异应作为会计估计变更处理。对于资产预计残值的增加，需要调整应折旧金额。当预计净残值增加到等于或超过资产账面价值时，资产折旧费用按零处理。我国新的准则只要求定期复核固定资产的使用寿命，当固定资产使用寿命的预期数与原先的估计数有重大差异时，调整固定资产的折旧年限。（三）关于固定资产减值准备IAS：可以转回，我国；不允许。五、执行新准则对企业财务状况影响分析1、改变企业的资产结构和今后的折旧费用2、特殊行业较高的固定资产弃置费用，要求按现值计入初始成本并追溯调整，这一做法会增加资产账面价值，影响以后的折旧费用，改变企业资产结构，但影响不会普遍。3、新准则调整资产折旧年限、调整预计净残值，改变固定资产的折旧方法等所有这些改变应当作为会计估计变更，不需要进行追溯调整的规定明确了会计操作，增加了会计信息的可比性