会计与税收的差别及所得税会计

1会计与税收差别及所得税会计北京普华金信财务管理咨询公司企业会计准则－－所得税一、所得税核算的基本理念二、暂时性差异与时间性差异、永久性差异的区别与联系三、会计准则与税法规定差异分析四、其他有关问题3企业会计准则－－所得税一、所得税核算的基本理念1.资产负债表观的要求例：预收款销售资产100万负债70万收入30万4企业会计准则－－所得税•资产的账面价值＞其计税基础例：一项资产的账面价值为200万元计税基础为150万元未来纳税义务增加－－负债•资产的账面价值＜其计税基础例：一项资产的账面价值为150万元计税基础为200万元未来纳税义务减少－－资产递延所得税资产及负债代表了未来期间税款流出的增加或减少5企业会计准则－－所得税一、所得税核算的基本理念2.权责发生制原则交易事项发生以后，与其相关因素均应计入所属会计期间销售收入－销售成本－所得费用净损益企业会计准则－－所得税一、所得税核算的基本理念例1:某公司每年税前利润总额为1000万,2004年预计了200万元的产品保修费用,实际支付发生于2005年,适用的所得税税率为33%会计处理:2004年计入损益税收处理:实际发生时允许税前扣除企业会计准则－－所得税一、所得税核算的基本理念按照应付税款法：20042005税收:利润总额10001000预计保修费用200(200)应纳税所得额1200800会计:所得税费用(396)(264)净利润604736企业会计准则－－所得税一、所得税核算的基本理念如果确认递延所得税,则:20042005税收:利润总额10001000预计保修费用200(200)应纳税所得额1200800会计:当期所得税(396)(264)递延所得税66(66)净利润6706709企业会计准则－－所得税所得税核算的程序：•确定资产、负债的账面价值•确定资产、负债的计税基础•计算暂时性差异•确认递延所得税费用（或收益）递延所得税资产及负债的当期变动金额•确认所得税费用1010企业会计准则－－所得税•确定资产、负债的计税基础资产的计税基础—结合税法中对于资产税务处理规定确定负债的计税基础—结合税法中对于可税前扣除费用的规定确定未作为资产、负债列示的项目计税基础的确定（开办费、广告费支出）11企业会计准则－－所得税•资产的账面价值＞计税基础－－应纳税暂时性差异例：资产的账面价值1000资产的计税基础800•资产的账面价值＜计税基础－－可抵扣暂时性差异例：资产的账面价值800资产的计税基础10001212企业会计准则－－所得税•负债的账面价值＞计税基础－－可抵扣暂时性差异负债的计税基础=账面价值-未来期间可税前扣除的金额例：负债的账面价值1000负债的计税基础800•负债的账面价值＜计税基础－－应纳税暂时性差异例：负债的账面价值800负债的计税基础1000企业会计准则－－所得税举例：•假定甲企业适用的所得税税率为33％，20×6年利润总额为750万元。该企业当年会计与税收之间差异包括以下事项：（1）国债利息收入50万元（2）税款滞纳金60万元（3）交易性金融资产公允价值增加60万元（4）提取存货跌价准备200万元（5）因售后服务预计费用100万元企业会计准则－－所得税举例：•计算确定应纳税所得额及应交所得税•应纳税所得额=利润总额750万元-国债利息收入50万元+税款滞纳金60万元-交易性金融资产公允价值增加60万元+提取存货跌价准备200万元+因售后服务预计费用100万元=1000万元应交所得税=1000万×33％＝330万元企业会计准则－－所得税举例：•甲企业20×6年12月31日资产负债表中部分项目账面价值与计税基础情况如下：项目账面价值计税基础差异应纳税可抵扣交易性金融资产26000002000000600000存货20000000220000002000000预计负债100000001000000总计6000003000000企业会计准则－－所得税综合举例：•可抵扣暂时性差异为300万元递延所得税资产＝300万×33％＝99万元•应纳税暂时性差异为60万元•递延所得税负债＝60万×33％＝19.8万元企业会计准则－－所得税20×6年：确认所得税费用的会计处理：借：所得税2508000递延所得税资产990000贷：应交税金－－应交所得税3300000递延所得税负债19800018企业会计准则－－所得税二、暂时性差异与时间性差异、永久性差异的区别与联系利润表纳税影响会计法：时间性差异与永久性差异资产负债表债务法：暂时性差异19企业会计准则－－所得税二、暂时性差异与时间性差异、永久性差异的区别与联系暂时性差异包括所有时间性差异－从利润表形成时间性差异的，从资产负债表角度形成暂时性差异如分期收款销售：利润表资产负债表收入1000长期应收款1000借：长期应收款1000贷：主营业务收入100020企业会计准则－－所得税二、暂时性差异与时间性差异、永久性差异的区别与联系CATB长期应收款10000暂时性差异＝1000万时间性差异＝1000万21企业会计准则－－所得税二、暂时性差异与时间性差异、永久性差异的区别与联系•除包括所有时间性差异外，暂时性差异还包括计入权益的交易或事项及企业合并的影响例：可供出售金融资产成本1000万元期末市价1080万元80万元借：可供出售金融资产80贷：资本公积80从利润表角度不形成时间性差异22企业会计准则－－所得税二、暂时性差异与时间性差异、永久性差异的区别与联系例：CATB可供出售金融资产10801000暂时性差异＝80万元暂时性差异较时间性差异的范围更广泛23企业会计准则－－所得税二、暂时性差异与时间性差异、永久性差异的区别与联系•从利润表角度形成永久性差异的，从资产负债表角度不形成暂时性差异例：作为持有至到期投资核算的国债借：持有至到期投资3000贷：银行存款300024企业会计准则－－所得税当期确认国债利息收入：借：持有至到期投资50贷：投资收益50利润表投资收益50税法规定：国债利息收入免征所得税，形成永久性差异25企业会计准则－－所得税CATB持有至到期投资30503050暂时性差异＝CA－TB＝0从利润表考虑的永久性差异，不形成暂时性差异暂时性差异的本质：当期发生会对以后期间计税产生影响的事项2626企业会计准则－－所得税资产负债表债务法下：暂时性差异—包括所有时间性差异及其他不构成时间性差异但对未来期间计税会产生影响的事项永久性差异—其影响仅限于发生当期，不形成暂时时性差异永久性差异影响当期应纳税所得额及应交所得税的计算，但不确认递延所得税27企业会计准则－－所得税三、会计准则与税法规定差异分析•交易性金融资产会计：期末账面价值为公允价值借：交易性金融资产800贷：银行存款800借：交易性金融资产200贷：公允价值变动损益20028企业会计准则－－所得税三、会计准则与税法规定差异分析•交易性金融资产会计：期末账面价值为公允价值税收：未出售之前计税基础维持取得成本不变CATB交易性金融资产1000800暂时性差异＝200万29企业会计准则－－所得税三、会计准则与税法规定差异分析•应收票据、应收账款初始确认：会计与税收均作收入处理CATB应收账款20002000暂时性差异＝03030企业会计准则－－所得税三、会计准则与税法规定差异分析•后续计量会计：账面价值为扣除坏账准备后的金额税收：计税基础为扣除按照税法规定允许税前抵扣的坏账后的金额CATB应收账款15001990暂时性差异＝－490万元313131企业会计准则－－所得税三、会计准则与税法规定差异分析•后续计量如果税法规定坏账准备不允许税前扣除，则全部坏账准备均构成可抵扣暂时性差异CATB应收账款15002000暂时性差异＝－500万元32企业会计准则－－所得税三、会计准则与税法规定差异分析•持有至到期投资会计：按照实际利率法，以摊余成本计量税收：认可实际利率法，不存在差异CATB持有至到期投资12001200暂时性差异＝03333企业会计准则－－所得税三、会计准则与税法规定差异分析•持有至到期投资会计：按照实际利率法，以摊余成本计量税收：认可实际利率法，不存在差异CATB持有至到期投资12001200暂时性差异＝0343434企业会计准则－－所得税三、会计准则与税法规定差异分析•持有至到期投资确认利息收入：借：持有至到期投资40贷：投资收益40CATB持有至到期投资12401240暂时性差异=035企业会计准则－－所得税三、会计准则与税法规定差异分析•可供出售金融资产会计：期末按公允价值计量，价值变动进权益借：可供出售金融资产1000贷：银行存款1000借：可供出售金融资产200贷：资本公积20036企业会计准则－－所得税三、会计准则与税法规定差异分析•可供出售金融资产会计：期末按公允价值计量，价值变动进权益税收：出售时一并计算应税所得CATB可供出售金融资产12001000暂时性差异＝200关注：与计入所有者权益的交易或事项相关的所得税影响应计入所有者权益3737企业会计准则－－所得税三、会计准则与税法规定差异分析•可供出售金融资产借：资本公积66贷：递延所得税负债66出售可供出售金融资产时：借：资本公积200贷：投资收益200借：递延所得税负债66贷：资本公积6638企业会计准则－－所得税三、会计准则与税法规定差异分析•长期股权投资会计：成本法、权益法成本法权益法•子公司投资联营企业投资•重大影响以下，不存在合营企业投资活跃市场、公允价值无法可靠计量的权益性投资3939企业会计准则－－所得税三、会计准则与税法规定差异分析•长期股权投资的权益法（1）初始投资成本的调整初始投资成本＞应享有投资时被投资单位可辨认净资产公允价值的份额不调整长期股权投资成本：会计与税收的确认金额相同404040企业会计准则－－所得税三、会计准则与税法规定差异分析•长期股权投资的权益法（1）初始投资成本的调整初始投资成本﹤应享有投资时被投资单位可辨认净资产公允价值的份额会计：调整长期股权投资的成本，同时确认损益税法：不调整投资成本41企业会计准则－－所得税三、会计准则与税法规定差异分析•长期股权投资税收：投资企业自被投资单位取得的现金股利或利润是否需计算交纳所得税，取决于投资企业适用的所得税税率是否高于被投资单位42企业会计准则－－所得税三、会计准则与税法规定差异分析•长期股权投资例：投资企业适用的所得税税率为25％，被投资单位适用的所得税税率为15％。当期被投资单位实现的净利润中投资企业按持股比例计算确定应享有1000万元。借：长期股权投资10000贷：银行存款10000借：长期股权投资1000贷：投资收益100043企业会计准则－－所得税三、会计准则与税法规定差异分析•长期股权投资例：投资企业适用的所得税税率为25％，被投资单位适用的所得税税率为15％。当期被投资单位实现的净利润中投资企业按持股比例计算确定应享有1000万元。CATB长期股权投资1100010000暂时性差异＝1000税收影响：1000／85％×10％＝117.65万元44企业会计准则－－所得税三、会计准则与税法规定差异分析•长期股权投资税收：投资企业出售股权时,出售所得价款与投资成本之间差额一般应全额交税例:企业持有的一项长期股权投资,账面价值为2200万元,初始投资成本为1800万元。投资企业适用所得税税率为25%,被投资单位适用所得税税率为15%,假定出售价款为2600万元.会计收益=2600-2200=400万元应计入应纳税所得额金额=2600-1800=800万元,按照投资企业适用的所得税税率25%全额计征所得税45企业会计准则－－所得税三、会计准则与税法规定差异分析•长期股权投资暂时性差异的所得税影响确认取决于：（1）持有意图（2）如准备长期持有，则考虑投资企业适用的所得税税率是否高于被投资企业46企业会计准则－－所得税三、会计准则与税法规定差异分析•投资性房地产会计：成本模式VS公允价值模式成本模式：成本－累计折旧（或摊销）－减值公允价值模式：期末公允价