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会计发展史重庆理工大学财会研究与开发中心杨兴龙（讲师）Tel：189830983162010-4-62三脚帐的实践；关于三脚账的争论；比较研究视角下的三脚账；争论的焦点问题第三章关于三脚账的讨论2010-4-63☆有关三脚账的科研成果赵文先《三脚账是一种中式复式记账法》《广西会计》1991,8.罗勇《也谈三脚账是一种中式复式记账法》《广西会计》1992,5姜永德《对三脚账是一种复式记账法质疑》《广西会计》1992,11唐富文,刘军《论复式记账法产生的条件》《四川会计》1993,4刘军、袁学超、唐富文《从借贷记账法产生、发展认识三脚账的性质》《四川会计》1994,8.张正雨《三角账是否复式记账法》《西南兵工会计》1995,11张小青《三角账是复式记账》《四川会计》1996,2.吴肖蓉《三角账是复式记账》《西南兵工会计》1997,3.彭浩《意大利、中国三脚账比较观》《会计之友》2005,6.杨兴龙《一个流行的观点:三脚账是不完全的复式记账?》《会计之友》2009,1.姚文静《三脚账是复式记账法》《会计之友》2010,1.2010-4-64一、三脚帐的实践陈稼轩（1935）三脚帐乃一帐项而可过入两处之谓。例如：某甲批货500元在日清簿记录，即以此帐过入总簿某甲帐项下，同时又可过入兑货簿，其性质等于新式簿记。这笔帐是非现金销货，即转帐业务，类似当今的“借：应收款；贷：营业收入”。李梦白（1935）三脚帐除对外转拨帐项须同时记入来帐(即收帐)与去帐(即付帐)两方外，其余现银(亦称现金)出纳及货物买卖帐项，则仅记其一方……。惟于流水簿上现银出纳部分，每隔若干日加以结算，求出差额，以验银柜存额是否相符，谓之流水结存。”2010-4-65一、三脚帐的实践账簿设计一般设草流(或称花帐)、细流(或称二流、清流、铁板流水)、总簿(或称总清、分户簿)。草流亦称花账，仅起赶急暂记的作用,相当于原始凭证，是在业务发生时登记的；“流水簿”即日清簿，又称细流、二流、清流、铁板流水，，其作用相当于现在的现金日记账或银行日记账；“总清簿”又称总清或分户簿，具有总分类性质的账簿。它定期根据细流加以归纳整理，一般一张账页记录一个项目;帐簿竖式登记，“上来(收)、下去(付)”或“来高去矮”。2010-4-66一、三脚帐的实践记帐符号有的用“收、付”，有的用“来、去”，有的用“出、入”。来高，去低；收…来账，付…去账；来，去；或收，付。主要记帐程序草流—→细流—→总清簿(分户簿)流水簿代替了现金簿，结出余额“以验银柜存额是否相符。”2010-4-67一、三脚帐的实践日清簿(细流)，是体现三脚帐特点的主要帐簿现金业务只记一笔，用大写字码；收入记来帐，付出记去帐按照“原、收、出、存”、结算平衡，并用以控制柜存现金。转帐业务同时记来帐和去帐，均用小码(本为苏州码，为了方便，这里用阿拉伯码抄印)。每日转帐业务分别记完后，加计“小码共……元”。分别在转帐业务的末笔后小结。由于“来帐之共数＝去帐之共数”,这两个小结必须相等,以便检查记录是否正确。2010-4-69一、三脚帐的实践记账规则:凡现金收付事项，只记录现金的对方，另一方明确为现金，则略去不记；凡转账业务，须记录两笔，即同时计入来账（收账）和去账（付账）。之所以得名三脚帐,可能是由于：一是一帐项先记入流水簿,后过入分户簿的两处对应帐户；一是现金业务记一笔，转帐业务记两笔，所以又名跛行帐。2010-4-610一、三脚帐的实践名称的由来（郭道扬）用“三脚账”作为簿记方法的名称，是一种形象的比喻。转账事项部分记录两笔，是复式记录，故形象地把这类会计记录比作“两脚”；而现金收支事项部分，只记录现金的对方，现金的收付略去不记，这是单式记录，所以形象把它比作“一脚”。可见，用“三脚”表示这种账法的基本特征是恰如其分的。2010-4-611三脚帐的实践；关于三脚账的争论；比较研究视角下的三脚账；争论的焦点问题第三章关于三脚账的讨论2010-4-612非复式簿记说：徐永祚(zuò)（1927）以现金为主体的单式簿记;实非纯粹的单式簿记。陈稼轩《商业辞典》(1935)中国旧式簿记之单式簿记；蒋沧浪《中国之复式簿记》认为“单式者俗称三脚帐，复式者俗称四脚帐”；把三脚帐看成单式簿记；郭道扬《会计史研究》(2008)“不完全的复式簿记”：把它完全看做复式簿记固然是不够妥当的，但把它说成是“单式簿记”也未免失之片面；持类似观点还有韩东京（2008）。2010-4-613二、三脚账的争论：各家观点非复式簿记说：侯文铿等《会计辞海》（2001）：“三脚账，亦称‘跛行账’。我国明清间在单式簿记基础上产生的一种不完全的复式记账法。王建忠《会计发展史》（2007）：“三脚账”是中国传统的单式记账基础上演进而成的不完全的复式记账方法。……特点在于它既保留了单式记账的特点，又增加了复式记账的因素。2010-4-614二、三脚账的争论：各家观点复式簿记说徐永祚(zuò)（1927）1933:夫尽人而知我国旧式帐簿为单式记帐，实则非也；例：如向某某借款若干，则银钱流水簿中记为收某某借款若干，形式上似单式簿记，实则包含有借入现金及贷出债务之两种意义，而为复式簿记。黄忠堃(kūn)(1964)是复式记帐法的另一种具体方式.李孝林等（1982-2010）三脚账是复式簿记2010-4-615三脚帐的实践；关于三脚账的争论；比较研究视角下的三脚账；争论的焦点问题第三章关于三脚账的讨论2010-4-616三、比较研究视角下的三脚账中韩比较韩尹根镐和澳大利亚会计师协会认为12世纪的四介松都治簿法已是复式薄记。记帐程序：草日记→分介帐→会计册→决算帐。记账规则：草日记(中式簿记的流水簿)，记录每日发生的经济业务。转帐业务记两笔，并以为记，表示对应记录；现金业务记一笔，以“上（入）”、“下（去）”为记帐标志。古高丽采用华文，帐簿竖式记录，上栏记现金收入，下栏记现金付出。每日都对现金进行结存。2010-4-617三、比较研究视角下的三脚账前日高八千二百六十八圆五十钱上权礼得入见样纸十五块代金七百零五元见样纸秩去同物十五块代金七百零五元权礼得去见样纸价中即钱给金四百元下淤音秩入二月一日给次金三百零五元权礼得去纸价零条二月一日给次淤音三百零五元时在金七千八百六十八元五十钱《韩国会计史研究》四介松都治簿法介绍：注意，现金业务：上，既记录现金收入，还要过入对方账户“入：他给长册”；下，既记录现金付给，还要过对方账户“去：外上账册”，都要登记“会计册”，参与试算平衡。2010-4-618三、比较研究视角下的三脚账中意比较研究付(借)方收(贷)方(1)现金收入，(2)现金付出，各记一笔；(3)转账业务，记两笔；类似我国现金业务记一笔、转账业务记两笔的三脚账。说明三脚账在中外会计史上均曾存在。(3)安东尼应给我处200元(1)安东尼应有200元抵本日范西债务转销200元抵本日存我处200元(2)范西柯应给我处200元(3)范西柯应有我处200抵本日借给他200元抵本日安东尼债权转销200元2010-4-619三、比较研究视角下的三脚账中意比较研究（2）郭道扬：借贷复式记录只可能出现在佛罗伦萨，它是复式簿记发生与发展的历史渊源。当银行仅有存款业务时，其记账方式依然是单式的。举例：客户卢维索蒂2月5日存款4000杜卡特；客户卢维索蒂2月29日取款5000杜卡特。其账面记录如下：2010-4-620三、比较研究视角下的三脚账1211年佛罗伦萨银行账簿记录的缺陷：账上所记主要是银行与客户之间发生的经济业务，其经济事项还比较简单；对账目的表达显示为叙事特征；没有进行结账，没有验证账目记录正确性的方法。评价（注意！）体现了人类在复式簿记方法应用方面的最初进步；是复式簿记萌芽的一种表现形态；其意义在于开创性。2010-4-621三、比较研究视角下的三脚账中德比较十八世纪后期为德国商人使用的账簿：记账规则：日记帐分设现金和转帐：现金业务记一笔，转帐业务记两笔。然后据以过入汇总日记帐或直接过入总分类帐。2010-4-622三、比较研究视角下的三脚账与现金业务核算形式比较转帐业务：同时登记来帐和去帐，显然是典型的复式分录。现金业务：如“运费集对开运搬费计去银”，既记明“去银”，又记明对方帐户“运费集”；标明了现金的对方科目，并过入对方科目的分户簿，又代替了现金簿；现金的变化表现在结存中，从而省略了“现金”科目。“贷：现金；借：运费集”，记录得清清楚楚。与现在付款凭证记为“借：费用”，原理、方法和作用都是一样的。2010-4-623三、比较研究视角下的三脚账与收付记账法比较收付记账法的分录公式是：现金业务同收同付（记一笔），转帐业务有收有付（记两笔）；三脚帐现金销售记：“收：销售”；现金支付费用记为“付：费用”；与当代财产收付记帐法的“同收”、“同付”基本一样；三脚帐是财产收付法的源始；如果认为三脚帐是单式帐，其原理与之相同的财产收付记帐法岂不也是单式帐。2010-4-624三、比较研究视角下的三脚账厦门大学《会计学原理》（1973）：流水帐现金的“这种分录方式也是复式记帐”。这种通过帐簿组织取得复式记帐效果的方法，来去清楚，手续简化，是十分科学的。从原理和主要方法、程序上看，与美国的特种日记帐、俄国的专门日记帐、我国的多栏日记帐以及古老的三脚帐基本一样。既然那些都是复式记帐法，唯独三脚帐不算，实在不易解释！如果笼统的说记一笔就是单式帐，那么当代广泛流行的收、付款记帐凭证和日记帐核算形式，都将被说成单式帐了!实则它比一律记两笔还要先进些。2010-4-625三脚帐的实践；关于三脚账的争论；比较研究视角下的三脚账；争论的焦点问题第三章关于三脚账的讨论2010-4-626四、争论的焦点问题争论所关注的焦点问题：“现金业务记一笔，转账业务记两笔”。现金业务的处理如何界定？持三脚账是不完全复式记账观点者注重形式，认为现金业务记一笔就是单式记账；而持相反观点者则更注重实质，认为“形式上似单式簿记，实则包含有借入现金及贷出债务之两种意义，而为复式簿记”；非不记，而是省略！争论的问题便可转化为：形式与实质孰轻孰重。2010-4-627四、争论的几个焦点问题韩东京：把三脚账与被称为“世界上第一个完整的会计核算形式”的帕乔利所介绍的15世纪意大利账簿体系相比，二者的处理会计核算的思想基本相同。在15世纪的意大利，会计记账是采用“日记簿－分录簿－总账”的过程，这与三脚账的思想基本一致。——《中国古代三脚账思想》2010-4-628四、争论的焦点问题何谓“单式簿记”考查单式记账的基本特征：一般只登记现金、银行存款的收付业务和各种人欠、欠人的往来款项，如以现金购买实物时，只在现金账上登记现金的减少，一般不在事物账上登记财物的增加；单式记账“不能全面系统地反映经济业务的来龙去脉和资金增减变动情况”。2010-4-629四、争论的焦点问题三脚账“单式记录”的经济实质：运费集对开运搬费计去银流水簿上的这笔账标明了现金的对方科目，并过入对方科目的分户簿；又代替了现金簿；现金的变化表现在结存中，从而省略了“现金”科目；只登记一笔，但它登记的却是与现金相对应的帐户“来账”和“去账”，仅对现金略去不计；其经济实质为“贷：现金；借：运费集”，记录得清清楚楚，足以“反映会计对象具体内容的增减变化”！2010-4-630四、争论的焦点问题其他值得商榷的问题：账户登记时间即登记凭证与登记账户的关系问题？三脚账与“肉烂在锅里”即会计核算方法与盈亏计算的关系问题？三脚帐不一定必然采用捞锅底帐。是否采用捞锅底帐，并不影响三脚帐之为复式记帐法。三脚账与损益账务处理即会计核算与完备账户体系的关系问题？2010-4-631四、争论的焦点