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第五章收入与货币性资产本章所讨论的主要问题应在何时确认收入应该确认多少收入货币性资产的计量本章把损益表的项目和资产负债表的项目结合起来来讲讨论收入的作用及收入确认的复杂性收益、收入和利得的关系收益、收入和利得的关系收益企业在会计期间内增加的除所有者投资以外的经济利益通常称为收益，收益包括收入和利得。收入是指企业在销售商品、提供劳务及他人使用本企业资产等日常经营活动中所形成的经济利益的总流入。利得是指收入以外的其他收益，通常从偶发的经济业务中取得，属于那种不经过经营过程就能取得或不曾期望获得的收益。收入和利得包括的内容收入主要包括商品销售收入、劳务收入、利息收入、使用费收入、股利收入等。利得主要包括企业接受捐赠或政府补助取得的资产、因其他企业违约收取的罚款、处理固定资产净损益、流动资产价值的变动等。参见《企业会计准则——收入》指南收益、收入、利得和支出的关系资产流入其他流入经济利益流入资产流出收益收入利得损失费用增资举债减资、分配利润还债讨论收入的特点收入的概念及特点收入是指企业在销售商品、提供劳务及他人使用本企业资产等日常经营活动中所形成的经济利益的总流入。具有以下特点：1、收入从企业的日常活动中产生，而不是从偶发的交易或事项中产生2、收入可能表现为企业资产的增加，也可能表现为企业负债的减少，或者二者兼而有之。3、收入能导致企业所有者权益的增加。4、收入只包括本企业经济利益的流入，不包括为第三方或客户代收的款项，如增值税等。收入的分类1、按照收入的性质分类，可以分为商品销售收入、劳务收入、提供他人使用本企业的资产而取得的收入等。2、按照企业经营业务的主次分类，可以分为主营业务收入和其他业务收入。思考应在何时确认收入？购买原材料？将原材料转化为成品？检验产品？将产品存入仓库？收到顾客订单？交货并将发票送交顾客？顾客确认已收到货物？从顾客处收取现金？收入的确认与收入的产生是否同步？收益是一个精确的数额吗？收入的确认原则收入的确认和收入的概念是既有联系又有区别的两回事。从理论上讲，商品的生产过程既是消费过程，也是价值形成过程，收入和费用是同时发生的，具有共生关系。根据这一原理，应当在费用发生的同时就确认收入。但这样势必给实际工作带来困难。思考:为什么不在费用发生发生的同时确认收入?为什么收入不在费用发生的同时确认第一，价值是无法计算的。第二，价值形成并不等于价值的实现。将未实现的价值确认为收入既不符合市场经济的要求，也不符合稳健主义的要求。讨论收入确认的基本标准收入确认的基本标准收入应该在满足以下两个条件的期间内尽早确认：主体实质上已完成了为获取收益所必须做的工作；收益的数额可以可靠地计量。按照配比概念，同一期间内的收入和费用如果都得到了确认，自然就能确认出当期收益。收入确认的时间事件此时确认收入的条件收入确认方法1、收到订单不确认收入无2、收到预付款不确认收入无3、产品已完工有长期合同按完工进度的百分率4、产品已完工，贵金属和一些按生产产量货物已存储农产品5、货物已发出或通常确认收入按发出货物量或提供服务已提供的服务量6、顾客支付应收收款不确定时按分期付款额账款交货法确认收入最普通的方法就是在货物已经交付或服务已经提供的期间内对收入进行确认。这种方法称为交货法。当实体把货物交付给顾客或者将服务提供给顾客时，企业实质上已经完成了为获取收益所必须做的工作。此时，公司就可以准确地估计出所能取得的收益额。权利的转移与收入的确认货物发出后，附属在货物上的权利就由卖方转移到买方手中。但权利的转移并不是收入确认的必要条件。例如采用分期付款赊销方式销售商品时，直到分期付款已经全部完成时购买方才拥有完全的权利。但如果这些款项的支付有较大的确定性，供应商也可以在货物发出时就确认收入。委托销售在委托销售中,供应商,或者说是委托方将货物移送给受托方。委托方保留对商品所拥有的权利，直到商品售出为止。受托方可以将未出售的商品交换给委托方。在这种条件下，直到货物被受托方卖出，销售活动才算基本完成。思考：委托方应何时确认收入？委托销售过程的会计处理委托方将商品交给受托方时：委托方：借：委托销售存货1000（我国用“1261委托代销商品”账户）贷：商品存货1000当受托方将货物售出时：委托方：借：销货成本1000贷：委托销售存货1000借：应收账款1400贷：销售收入1400特许权一些称为授权方的公司，出售特权，允许经销商使用某个著名的品牌。授权方也可以承诺提供咨询及其他服务，收取许可权佣金。授权方的收入是在提供服务时而不是在收到佣金时确认。完工百分比法高层建筑、桥梁、飞机、轮船、太空探测器以及其他工程都需要一个长达几年的设计期和建设期，这样的工程按合同施工。在承包人按照合同施工的会计期内，存在经营收益。如果期间内按照完成的工作量所取得的收益可以准确地估算，那么相应地就可以在每个期间内确认收入，这种收入确认方法称为完工进度百分比法。完工确认法如果期间内所取得的收益不能准确估算，那么就只能在整项工程完工时确认收入，这是完工确认法。工程项目发生的成本作为企业拥有的资产，记入“未完工合同”账户，直到收入被确认。见本教材112页生产法对一些谷物和其他庄稼，美国政府规定支持价格保证农民的产出至少可以按照这个价格卖出。因此，只要庄稼一收获，就可以准确计算出能够获得的最低收益，虽然那时货物尚未卖出。这种情况下，收获时即可确认收入。美国公认会计原则允许但不要求使用生产法。美国公认会计原则还允许金、银及其他类似的贵重金属，从矿里开采出来时就确认收入。分期收款法在完全的分期付款法下，收到的分期付款额被视为收入，同时将适当比例的销售成本视为同期的成本。在更保守的成本补偿法下，销售成本账户中记录的数额与当期收到的分期付款额相同，结果造成了直到分期付款额已经全部弥补了销售成本时才会有收益出现。思考：交货法、分期付款法、成本补偿法对资产负债表和损益表的影响？房地产销售房地产销售在确认收入时，必须满足以下三个条件：1、已经超过了取消合同、把款项退还给购买方的期间；2、购买方已经累计支付至少10%的房产购买价款；3、销售方完成了开发工作（道路、公用设施等）或者正在进行开发，且确定可以最终完成如果开发工作已经完成，并且购买方的应收账款也可能收回，那么就可以将全部售价确认为收入，相应的成本费用与收入相匹配，也进行确认。如果开发工作正在进行中，就用完工百分比法确认收入。如果存在应收账款回收的不确定性，就用分期付款法确认。如果前面提到的三种有关收入确认的标准都不满足，那么就把销售商所记录的收到的顾客付款作为一项负债，即房地产销售的保金。我国《企业会计准则——收入》中规定的收入的确认原则（一）销售商品企业销售商品时，如同时满足以下4个条件，即确认为收入：1、企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给买方。2、企业即没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施控制。3、与交易相关的经济利益能够流入企业。4、相关的收入和成本能够可靠地计量。参见2001年注册会计师考试教材第277页特殊情况下销售收入的确认1、商品需要安装和检验的销售。在这种销售方式下，购买方在接受交货以及安装和检验完毕前一般不应确认收入。但如果安装程序比较简单，或检验是为最终确定合同价格而必须进行的程序，则可以在商品发出时，或在商品装运时确认收入。特殊情况下销售收入的确认2、附有销售退回条件的商品销售。在这种销售方式下，如果企业能够按以往的经验对退货的可能性作出合理的估计，应在发出商品时，将估计不会发生退货的部分确认收入，估计可能发生退货的部分，不确认收入。如果企业不能合理的确定退货的可能性，则在售出商品的退货期满时确认收入。特殊情况下销售收入的确认3、代销商品：代销商品的方式有两种（1）视同买断（2）收取手续费委托方应在受托方将商品销售后，并向委托方开具代销清单时，确认收入。特殊情况下销售收入的确认4、分期收款销售在分期付款销售方式下，企业应按合同约定的收款日期分期确认收入。同时，按商品全部销售成本与全部销售收入的比率计算出本期应结转的销售成本。特殊情况下销售收入的确认5、房地产销售是指房地产经营商自行开发房地产，并在市场上进行的销售。房地产销售与一般的销售商品类似，按销售商品确认收入的原则确认实现的销售收入。如果房地产经销商事先与买方签订合同（该合同是不可撤销的），按合同要求开发房地产的，应作为建造合同，按建造合同的处理原则处理。（二）提供劳务1、在同一会计年度内开始并完成的劳务，应在劳务完成时确认收入2、如劳务的开始和完成分属不同的会计年度，且在资产负债表日能对该项交易的结果作出可靠估计的，应按完工百分比法确认收入。3、企业在资产负债表日，如不能可靠地估计所提供劳务的交易结果，企业不能按完工百分比法确认收入。（三）他人使用本企业资产他人使用本企业资产取得的收入的种类（1）因他人使用本企业现金而取得的利息收入。（2）因他人使用本企业的无形资产等而形成的使用费收入。利息、使用费收入确认原则利息收入和使用费收入应按下列确认原则进行确认：（1）与交易相关的经济利益能够流入企业。（2）收入的金额能够可靠地计量。讨论如果发生退货、折扣、折让及坏账时应如何确认收入数额？收入确认的数额收入记录的数额是能够合理确认的顾客可能支付的数额。这个概念要求对销售货物或提供服务的总收入做调整。下面将对这些调整进行讨论。讨论赊销的优缺点坏账不能收回的账款（坏账）赊销既有利益又有成本。赊销的成本为不可收回账款费用、可疑账款费用或坏账费用。不可收回账款费用取决于管理人员所愿意承担的信用风险。许多小零售企业可接受比大商店更大的赊销风险。讨论对发生的坏账损失应如何进行会计处理处理？不可收回账款的处理对赊销的企业而言，不可收回账款的费用与薪金费用和折旧费用对企业的影响相同。坏账费用必须加以计量、记录和列报。坏账费用处理的方法：备抵法直接冲销法坏账处理的备抵法为了编制尽可能准确的财务报表，赊销额较大企业的会计人员采用备抵法计量坏账。备抵法是权责发生制的具体运用。它使费用和收入合理匹配。这种方法依据估计而不是等到确定企业不能从顾客处收回账款时记录坏账损失。管理人员不是试图猜测哪些账款将成为坏账，而是依据收账经验估计出一定时期的坏账费用。企业根据过去的收款经验估计坏账费用，并作为调整分录记录在销售发生的当期。坏账费用的调整分录企业按估计的金额借记“坏账费用”，贷记“坏账准备”（一个应收账款的抵减账户）。这笔费用分录有两个结果：（1）通过借记费用账户，它降低了净利润；（2）通过贷记备抵账户，它减少了应收账款总额。从应收账款中减去坏账准备抵减账户，就是应收账款净额。要点：坏账费用的金额取决于赊销额的大小、信用部门的有效性以及收账部门工作的勤奋程度。举例假设某公司1991年的销售额为240000美元，过去的收账经验表明当年估计的坏账费用为3100元。1991年日记账分录如下，其中顾客沃尔夫和安德逊的应收账款被单列出来以示强调。1991年：当年发生：借：应收账款——沃尔夫1300应收账款——安德逊1700应收账款——其他顾客237000贷：销售收入2400001991年末的调整分录：借：坏账费用3100贷：坏账准备3100举例1991年12月31日各账户的金额列示如下：应收账款坏账准备2400003100应收账款净额236900美元销售收入坏账费用2400003100举例1991年财务报表列示如下：损益表1991年收入：销售收入240000费用：坏账费用3100资产负债表1991年12月31日流动资产应收账款240000减：坏账准备3100应收账款净额236900坏账的冲销1992年，公司收回了多数应收账款，其会计分录如下：借：现金235000贷：应收账款235000但，信用部门确定顾客沃尔夫和安德逊不能偿还他们的欠款。会计冲销他们的应收账款，分录如下：贷：应收账款——沃尔夫1300应收账款——安德逊1700思考：冲销分录是否影响净利润？是否影响应收