会计政策、会计估计变更和会计差错更正

会计政策、会计估计变更和会计差错更正学习目的与要求：通过本章的学习，应掌握：（1）会计政策的内容、会计政策变更的处理方法；（2）会计估计变更的内容、会计政策变更和会计估计变更的区别、会计估计变更的处理方法；（3）会计差错更正的处理方法。重点会计政策变更、会计估计变更和前期重大会计差错更正的处理方法。难点是追追溯调整法的会计处理，会计政策变更和前期重大会计差错更正的报表调整。第一节会计政策及其变更一、会计政策的内容1、会计政策的含义：会计政策是企业在会确认、计量和报告中所采用的原则、基础和会计处理方法。2、会计政策的内容：（1）合并政策——合并的原则和方法；（2）外币折算——方法及汇兑损益的处理（3）收入确认——方法及原则（4）所得税——会计处理的方法（5）存货的计价（6）长期投资的核算——核算方法（7）坏账损失的核算——核算方法（8）借款费用的核算——处理的方法（9）其他——如折旧方法等二、会计政策变更1、含义：是只指企业对相同的交易或事项由原来采用的会计政策改用另一会计政策的行为。即在不同的会计期间采用不同的会计政策。2、会计政策变更的情形（在下列情况可以变更）：（1）法规性变更——法律或会计准则等要求变更。（2）自主性变更——变更会计政策后，能够使所提供的企业财务状况、经营成果和现金流量更为可靠、更为相关。否则，不能变更会计政策。3、以下情况，不属于会计政策变更：（1）当期发生的交易或事项与以前相比具有本质区别，而采用新的会计政策。（2）对初次发生的或不重要的交易或事项采用新的会计政策。三、会计政策变更的处理方法（一）追溯调整法1、含义：是指对某项交易或事项变更会计政策时，如同该交易或事项初次发生时就开始采用新的会计政策。2、步骤：（1）计算确定会计政策变更的累积影响数；（2）进行相关的账务处理；（3）调整会计报表的相关项目；（4）报表附注说明。累积影响数：是新旧会计政策下，净利润的差异数。其计算步骤如下：（1）根据新政策重新计算受影响的前期交易或事项；（2）计算两种政策下的差异；（3）计算差异的所得税影响金额：（4）计算税后差异；（5）计算累积影响数（税后差异合计数）。注：在我国，会计准则规定，成本法改为权益法，应视为政策变更，采用追溯调整法（尽管这种规定本身并不正确）。（二）未来适用法1、含义：指对某项交易或事项变更会计政策时，新的会计政策适用于变更当期及未来期间发生的交易或事项。即不需要计算会计政策变更的累积影响数，也不必调整变更当年年初的留存收益，只需在变更当年采用新的会计政策即可。2、处理方法：在变更当年采用新的会计政策，过去的年度不予以考虑，即不调账，也不调表。四、会计政策变更的处理方法的选择会计政策变更的处理方法选择：1、法规性变更——国家在变更会计政策的同时规定了相应的会计处理方法的，按有关规定处理；没有规定相应的会计处理方法的，采用追溯调整法处理。2、自主性变更——采用追溯调整法处理。3、如果累积影响数无法计算，则无论何种政策变更，均采用未来适用法。五、会计政策变更的披露1、变更的原因2、变更的内容3、变更的影响数；4、影响数无法合理确定的理由。第二节会计估计变更一、会计估计：是指企业对其结果不确定的交易或事项以最近可利用的信息为基础所作的判断。二、、会计估计的内容：坏账的比例、存货的毁损、固定资产的折旧年限和残值、无形资产的受益期、或有损失与或有收益三、会计估计的变更的原因1、进行估计的基础发生了变化；2、取得了新的信息，积累了更多的经验。否则，应视为会计差错处理。四、会计估计变更的处理应用未来适用法处理。如果会计政策变更与会计估计变更难以区分，应视为会计估计变更处理。五、会计估计变更的披露1、内容和理由；2、会计估计变更的影响数；3、会计估计变更的影响数不能合理确定的理由。第三节前期差错更正一、前期差错的原因前期差错：前期差错，是指由于没有运用或错误运用以下两种信息，而对前期财务报表造成遗漏或误报。（1）在以前期间的财务报表批准报出时能够取得的可靠信息；（2）在编报以前期间的财务报表时能够合理预期可以取得并应当加以考虑的可靠信息。前期差错包括由计算错误、应用会计政策错误、疏忽或曲解事实以及舞弊产生的影响、存货、固定资产盘盈等。重要的前期差错应该采用追溯重述法进行更正。追溯重述法，是指在发生前期差错时，如同该项前期差错从未发生过，对财务报表的相关项目进行更正的方法。二、会计差错的更正（一）以前发生的非重大差错，直接调整发现当期相关项目；（二）以前发生的重大差错1、不涉及损益和利润分配，直接调整相关项目；2、涉及损益，通过“以前年度损益调整”进行；3、涉及利润分配，通过“利润分配——未分配利润”进行；4、调整会计报表的年初数或上年数。三、前期差错的披露1、前期差错的性质2、各个列报前期财务报告中受影响的项目名称和金额3、无法追溯重述的，说明该事实和原因以及对前期差错开始进行更正的时点、具体更正情况四、滥用会计政策、会计估计及其变更1、表现形式：（1）未按规定计提减值准备；（2）随意变更会计政策（3）随意调整费用等的推销期限（4）其他，如随意调整折旧额2、处理：视为重大会计差错处理有关无法进行追溯调整和追溯重述的规定新准则规定，就以前某一特定期间而言，满足下列条件之一的，即可认为无法对会计政策变更应用追溯调整法进行调整或无法对某项前期差错应用追溯重述法进行更正：（1）应用追溯调整法或追溯重述法的影响数不能确定；（2）应用追溯调整法或追溯重述法要求对管理层在该期当时的意图做出假定；（3）应用追溯调整法或追溯重述法要求对有关金额进行重大估计，并且不可能将提供有关交易发生时存在状况的证据和该期间财务报表批准报出时能够取得的信息这两类信息与其他信息客观地加以区分。【例题1】下列各项中，属于会计政策变更的有()。A．存货跌价准备由按单项存货计提变更为按存货类别计提B．固定资产的折旧方法由年限平均法变更为年数总和法C．投资性房地产的后续计量由成本模式变更为公允价值模式D．发出存货的计价方法由先进先出法变更为加权平均法E．应收账款计提坏账准备由余额百分比法变更为账龄分析法【答案】CD【解析】选项“A、B和E”属于会计估计变更。【例题2】当很难区分某种会计变更是属于会计政策变更还是会计估计变更的情况下，通常将这种会计变更（）。A．视为会计估计变更处理，采用未来适用法处理B．视为会计政策变更处理C．视为会计差错处理D．视为会计估计变更处理，采用追溯调整法处理【答案】A【解析】作为会计估计变更采用未来适用法处理。【例题3】下列项目中，属于会计估计变更的是（）。A．分期付款取得的固定资产由购买价款改为购买价款现值计价B．商品流通企业采购费用由计入营业费用改为计入取得存货的成本C．将内部研发项目开发阶段的支出由计入当期损益改为符合规定条件的确认为无形资产D．固定资产折旧方法由年限平均法改为双倍余额递减法【答案】D【解析】固定资产折旧方法的改变属于会计估计变更。【例题4】下列会计处理中，应采用未来适用法处理的有（）。A．当期期初确定会计政策变更对以前各期累积影响数不切实可行B．固定资产折旧方法发生变更C．固定资产预计使用年限发生变更D．难以对某项变更区分为会计政策变更或会计估计变更E．当期期初确定会计政策变更对以前各期累积影响数能够合理确定【答案】ABCD【解析】固定资产折旧方法、预计使用年限和净残值的变更属于会计估计变更，应采用未来适用法处理；企业难以对某项变更区分为会计政策变更或会计估计变更的，应当将其作为会计估计变更，采用未来适用法处理；当期期初确定会计政策变更对以前各期累积影响数能够合理确定，应采用追溯调整法处理。第四节资产负债表日后事项一、资产负债表日后事项的含义（一）资产负债表日及涵盖期间1.资产负债表日后事项，是指资产负债表日至财务报表批准报出日之间发生的有利或不利事项。2.资产负债表日后事项所涵盖的期间是资产负债表日后至财务报告批准报出日之间（一）资产负债表日及涵盖期间财务报表批准报出日，是指董事会或类似机构批准财务报表报出的日期。资产负债表日是指提供资产负债表的报告期末年度资产负债表日中期资产负债表日12月31日结账日年度中间各期期末（二）日后事项的含义资产负债表日后事项包括自年度资产负债表日至财务报告批准报出日之间发生的所有有利事项和不利事项资产负债表日后事项不是在这个特定期间内发生的全部事项注意日后事项包括的内容二、调整事项及其处理方法（一）调整事项的性质及内容调整事项，是指由于资产负债表日后获得新的或进一步的证据，以表明依据资产负债表日存在状况编制的财务报告已不再可靠，应依据新的证据对资产负债表日所反映的收入、费用、资产、负债以及所有者权益进行调整（一）调整事项的性质及内容调整事项的判断标准调整事项的特点1.在资产负债表日或以前已经存在，资产负债表日后得以证实的事项2.对按资产负债表日存在状况编制的财务报表产生重大影响的事项常见的调整事项（二）调整事项的处理方法资产负债表日后发生的调整事项，应当如同资产负债表所属期间发生的事项一样，作出相关账务处理，并对资产负债表日已编制的财务报表作相应的调整调整的报表不包括现金流量表正表（二）调整事项的处理方法账务处理：1．涉及损益的事项，通过“以前年度损益调整”科目核算2．涉及利润分配调整的事项，直接在“利润分配——未分配利润”科目核算3．不涉及损益以及利润分配的事项，调整相关科目（二）调整事项的处理方法4．同时调整财务报表相关项目：（1）资产负债表日编制的财务报表相关项目的数字（包括比较财务报表中应调整的相关项目的上年数）（2）当期编制的财务报表相关项目的年初数（3）经过上述调整后，如果涉及财务报表附注内容的，还应当调整财务报表附注相关项目的数字三、非调整事项及其处理方法（一）非调整事项的性质非调整事项，是指在资产负债表日该事项的状况并不存在，而是期后才发生或存在的事项（一）非调整事项的性质非调整事项的判断标准非调整事项的特点1.资产负债表日并未发生或存在，完全是期后才发生的事项2.对理解和分析财务报告有重大影响的事项（二）非调整事项的内容（三）非调整事项的处理方法对于非调整事项，企业不必调整资产负债表日编制的年度财务报表中已确认的金额需要将其产生的财务影响记录在该资产负债表日后的期间的财务报表里，在财务报表中予以披露注意区分调整事项和非调整事项四、资产负债表日后事项的披露（一）财务报告的批准报出者和财务报告批准报出日（二）资产负债表日后非调整事项的披露1.某上市公司2006年度财务会计报告批准报出日为2007年4月24日。公司在2007年1月1日至4月24日发生的下列事项中，属于资产负债表日后调整事项的是（）。A．发生重大企业合并或处置子公司B．公司支付2006年度财务会计报告审计费40万元C．公司董事会提出2006年度利润分配方案为每10股送3股股票股利D．2006年销售的商品900万元，因产品质量问题，客户于2007年2月8日退货D2.中金公司2007年3月在上年度财务会计报告批准报出后，发现2005年9月购入并开始使用的一台管理用固定资产一直未计提折旧。该固定资产2005年应计提折旧40万元，2006年应计提折旧100万元。中金公司对此重大会计差错采用追溯重述法进行会计处理。假定中金公司按净利润的10％提取法定盈余公积，不考虑其他因素，中金公司2007年度利润表“本年实际”栏中的“年初未分配利润”项目应调整的金额为（）。A．调减140万元B．调减126万元C．调增140万元D．调增126万元2.【正确答案】B【答案解析】本题少提折旧，这说明应调减净利润，金额为（40＋100）×（1－10％）＝126万元3.下列属于资产负债表日后事项中调整事项的是（）。A．董事会提出现