会计政策、会计估计变更和差错更正

12019年9月23日星期一第一节会计政策变更第二节会计估计变更第三节会计差错更正第九章会计政策、会计估计变更和会计差错更正22019年9月23日星期一会计政策、会计估计变更和差错更正本章应关注的主要内容有：(1)掌握会计政策变更的条件；(2)掌握会计政策变更的会计处理；(3)掌握会计估计变更的会计处理；(4)掌握前期差错更正的会计处理；(5)熟悉会计估计变更的条件。32019年9月23日星期一一、会计政策及会计政策变更概述二、会计政策变更的会计处理第一节会计政策变更42019年9月23日星期一案例导入【例9-7】湖南省履泰股份有限公司（以下简称“履泰公司”）2006年末支付1000万元购置了一栋办公楼，用于出租，属于投资性房地产。履泰公司与湖南经纬公司签订经营租赁合同，从2007年1月1日起，租期三年，每年租金80万元，在年初一次性收取。履泰公司对该投资性房地产采用成本模式计量，该投资性房地产的使用年限为25年，预计净残值为0，按直线法计提折旧。2009年1月1日起，鉴于能取得可靠的公允价值，履泰公司对该投资性房地产由成本模式改为公允价值计量模式，并采用追溯调整法进行处理。已知2007年末该投资性房地产的公允价值为1100万元；2008年末该投资性房地产的公允价值为1150万元。假设按照税法规定，该固定资产按照成本模式计量发生的损益交纳所得税，所得税税率为33%，所得税采用资产负债表债务法核算。履泰公司按净利润10%提取法定盈余公积。52019年9月23日星期一第一节会计政策及其变更一、会计政策概述会计政策，是指企业在会计确认、计量和报告中所采用的原则、基础和会计处理方法。企业采用的会计计量基础也属于会计政策。62019年9月23日星期一1.对会计原则的理解会计原则是指导企业会计核算的具体原则，有一般原则和特定原则。会计政策所指的会计原则是指某一类会计业务的核算所应遵循的特定原则，而不是笼统地指所有的会计原则。这里所说的政策是企业可以选择的。会计信息质量特征中的可靠性，借款费用是资本化还是费用化72019年9月23日星期一2.对会计基础的理解会计基础，是为将会计原则体现在会计核算而采用的基础，会计确认基础会计计量基础82019年9月23日星期一3.对会计处理方法的理解会计处理方法是按照会计原则和计量基础的要求，由企业在会计核算中采用或者选择的、适合于本企业的具体会计处理方法。在大多数情况下，会计政策主要强调的是具体的会计处理方法问题。企业对政策的选择实际上就是对会计处理方法的选择。92019年9月23日星期一会计政策的特点；102019年9月23日星期一企业在会计核算中所采用的会计政策，通常应在报表附注中加以披露，需要披露的会计政策项目主要有以下几项：（1）财务报表的编制基础、计量基础和会计政策的确定依据等。（2）合并政策，是指编制合并财务报表所采纳的原则。（3）外币折算，是指外币折算所采用的方法以及汇兑损益的处理。（4）收入的确认，是指收入确认的原则。例如，建造合同是按完成合同法确认收入，还是按完工百分比法或其他方法确认收入。（5）存货的计价，是指企业存货的计价方法。（6）长期股权投资的核算，是指长期股权投资的具体会计处理方法。（7）固定资产的初始计量；无形资产的确认；投资性房地产的后续计量等。（8）借款费用的处理，是指借款费用的处理方法，即是采用资本化，还是采用费用化。112019年9月23日星期一会计政策的判断资产、负债、所有者权益、收入、费用、利润、报告122019年9月23日星期一【例题1】会计政策是指（）。A．企业在会计确认、计量和报告中所采用的原则、基础和会计处理方法B．企业在会计确认中所采用的原则、基础和会计处理方法C．企业在会计计量中所采用的原则、基础和会计处理方法D．企业在会计报告中所采用的原则、基础和会计处理方法【答案】A132019年9月23日星期一二、会计政策变更会计政策变更，是指企业对相同的交易或事项由原来采用的会计政策改用另一会计政策的行为。企业的会计政策一经确定，不得随意变更。如需变更，应重新履行相应程序，并按企业会计准则的规定处理。142019年9月23日星期一满足下列条件之一的，企业可以变更会计政策：(一)法律、行政法规或者国家统一的会计制度等要求变更。（二）会计政策变更能够提供更可靠、更相关的会计信息。充分、合理的证据说明理由经股东大会或董事会、经理（厂长）会议或类似机构批准，并按照法律、行政法规等的规定报送有关各方备案。如无充分、合理的证据表明会计政策变更的合理性，或者未重新经股东大会或董事会、经理(厂长)会议或类似机构批准擅自变更会计政策的，或者连续、反复地自行变更会计政策的，视为滥用会计政策，按照前期差错更正的方法进行处理。152019年9月23日星期一以下各项不属于会计政策变更：1．本期发生的交易或者事项与以前相比具有本质差别而采用新的会计政策。如经营租赁和融资租赁2．对初次发生的或不重要的交易或者事项采用新的会计政策。如建造合同按完工百分比法162019年9月23日星期一【例题2】下列不属于会计政策变更的情形有（）。A．本期发生的交易或事项与以前相比具有本质差别而采用新的会计政策B．第一次签订建造合同，采用完工百分比法确认收入C．对价值为200元的低值易耗品摊销方法由分次摊销法改为一次摊销法D．按准则规定，交易性投资期末计价由成本法改为市价法E．国家制度规定，存货期末计价的方法由成本法改为成本与可变现净值孰低法【答案】ABC172019年9月23日星期一比较典型的政策变更包括：①长期股权投资由本钱法改为权益法、长期投资期末计价由本钱计价变更为账面价值与可收回金额孰低计价。②企业因执行《固定资产》准则，对未使用、不需用固定资产由原来不计提折旧改为计提折旧、固定资产期末计价由本钱计价变更为按固定资产账面价值与可收回金额孰低计价，应作为会计政策变更。企业首次执行《企业会计制度》而对固定资产的折旧年限、预计净残值等所做的变更，应在首次执行确当期作为会计政策变更，采用追溯调整法处理；其后，企业再对固定资产折旧年限、预计净残值等进行的调整，应作为会计估计变更进行处理。固定资产折旧方法由直线法变更为年数总和法，应作为会计估计变更。③坏账的核算由直接转销法改为备抵法应作为会计政策变更处理；在坏账预备采用备抵法核算的情况下，由原按应收账款期末余额的千分之三至千分之五计提坏账预备（固定比例）改按根据实际情况由企业自行确定（自由比例）应作为会计政策变更处理，除此之外，企业由按应收款项余额百分比法改按账龄分析法或其他公道的方法计提坏账预备，或由账龄分析法改按应收款项余额百分比法或其他公道的方法计提坏账预备的，均作为会计估计变更，采用未来适用法进行会计处理。④存货核算由后进先出法改为先进先出法、期末计价由本钱计价改为本钱与可变现净值计价。⑤无形资产的计价由本钱计价改为账面价值与可收回金额孰低计价。⑥建造合同收进由完成合同法改为完工百分比法。⑦所得税的核算由应付税款法改为递延法或债务法。182019年9月23日星期一四、会计政策变更的会计处理发生会计政策变更时，有两种会计处理方法，即追溯调整法和未来适用法。会计政策变更的会计处理方法的选择1．国家有规定的，按国家有关规定执行。2．能追溯调整的，采用追溯调整法处理（追溯到可追溯的最早期）。3．不能追溯调整的，采用未来适用法处理。192019年9月23日星期一202019年9月23日星期一追溯调整法案例演示——P317例9-7项目按成本模式计量的损益按公允价值模式计量的损益税前差异对所得税费用的影响税后差异2007年4018014046.2093.802008年401309029.7060.30合计8031023075.90154.10212019年9月23日星期一2009年12月31日的比较财务报表列报前期最早期初为2008年1月1日。222019年9月23日星期一（一）追溯调整法追溯调整法，是指对某项交易或事项变更会计政策，视同该项交易或事项初次发生时即采用变更后的会计政策，并以此对财务报表相关项目进行调整的方法。追溯调整法通常由以下步骤构成：第一步，计算会计政策变更的累积影响数；第二步，编制相关项目的调整分录；第三步，调整列报前期最早期初财务报表相关项目及其金额；第四步，附注说明。232019年9月23日星期一242019年9月23日星期一其中：会计政策变更累积影响数，是指按照变更后的会计政策对以前各期追溯计算的列报前期最早期初留存收益应有金额与现有金额之间的差额。p260累积影响数通常可以通过以下各步计算获得：(了解）252019年9月23日星期一262019年9月23日星期一272019年9月23日星期一练习例题：甲公司为海洋石油开采公司，02年开始建造一座海上石油开采平台。03年12月15日，该平台交付使用，建造成本共1.2亿，预计使用寿命为10年，采用年限平均法计提折旧。09年1月1日，甲公司开始执行新企业会计准则，对之前尚未计入资产成本的弃置费用，进行追溯调整。甲公司预计该平台的弃置费用为1000万元，假设折现率（即为实际利率）为10%，不考虑所得税和其他税法因素的影响。该公司按净利润的10%提取法定盈余公积。答案：（1）弃置费用的现值1000万元×（P/S，10%，10）=1000万元×0.3855=385.5万元借：固定资产385.5贷：预计负债385.5（2）04年至08年的折旧：借：利润分配——未分配利润192.75贷：累计折旧192.75（调整报表项目）04年至08年的利息费用：借：利润分配——未分配利润235.351605贷：预计负债235.351605（3）借：盈余公积——法定盈余公积42.810161贷：利润分配——未分配利润42.810161282019年9月23日星期一调整资产负债表（09年12月31日）的年初余额固定资产，调整前60000000元，调整后61927500元。预计负债，调整前0元，调整后6208516.05元。盈余公积，调整前1700000元，调整后1271898.39元。未分配利润，调整前4000000元，调整后147085.56元。调整利润表（09年度）的上期金额营业成本，调整前13000000元，调整后13385500元。财务费用，调整前260000元，调整后824410.55元。营业利润，净利润项目也相应调整。调整所有者权益变动表（09年度）的本年金额盈余公积未分配利润上年年末余额17000004000000加：会计政策变更-428101.61-3852914.44前期差错更正本年年初余额1271898.39147085.56292019年9月23日星期一302019年9月23日星期一练习【例题1】甲公司2005年、2006年分别以5000万元和6000万元的价格从股票市场购入A、B两支以交易为目的的股票（假设不考虑购入股票发生的交易费用），市价一直高于购入成本。公司采用成本与市价孰低法对购入股票进行计量。公司从2007年起对其以交易为目的购入的股票由成本与市价孰低改为按公允价值计量，公司保存的会计资料比较齐备，可以通过会计资料追溯计算。假设所得税税率为33％，公司按净利润的10％提取法定盈余公积。两种方法计量的交易性金融资产账面价值如表所示：两种方法计量的交易性金融资产账面价值单位：万元成本与市价孰低2005年年末公允价值2006年年末公允价值A股票500051005100B股票6000－6200要求：（1）计算改变交易性金融资产计量方法后的累积影响数。（2）编制有关项目的调整分录。（3）调整财务报表。312019年9月23日星期一（1）计算改变交易性金融资产计量方法后的累积影响数。改变交易性金融资产计量方法后的积累影响数单位：万元时间按新会计政策计算的损益按原会计政策计算的损益税前差异所得税影响税后差异200