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第七章无形资产第一节无形资产的确认和初始计量第二节内部研究开发费用的确认和计量第三节无形资产的后续计量第四节无形资产的处置第一节无形资产的确认和初始计量一、无形资产的定义无形资产，是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。注意：商誉不属于无形资产，因为商誉的存在无法与企业自身分离，不具有可辨认性。二、无形资产的内容无形资产主要包括专利权、非专利技术、商标权、著作权、土地使用权、特许权等。三、无形资产的确认条件无形资产同时满足下列条件的，才能予以确认：（一）与该无形资产有关的经济利益很可能流入企业；（二）该无形资产的成本能够可靠地计量。四、无形资产的初始计量无形资产应当按照成本进行初始计量。1．外购无形资产的成本包括购买价款、相关税费以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出。【例1】甲股份有限公司从外单位购得一项商标权，支付价款3000万元，款项已支付，该商标权的使用寿命为10年，不考虑残值的因素。借：无形资产——商标权3000贷：银行存款3000【例2】因甲公司某项生产活动需要乙公司已获得的专利技术，如果使用了该项专利技术，甲公司预计其生产能力比原先提高20%，销售利润率增长15%。为此，甲公司从乙公司购入一项专利权，按照协议约定以现金支付，实际支付的价款为300万元，并支付相关税费1万元和有关专业服务费用5万元，款项已通过银行转账支付。无形资产初始计量的成本=300+1+5=306（万元）甲公司的账务处理如下：借：无形资产——专利权3060000贷：银行存款30600002、投资者投入无形资产的成本应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的，无形资产应按公允价值入账。【例3】因乙公司创立的商标已有较好的声誉，甲公司预计使用乙公司商标后可使其未来利润增长30%。为此，甲公司与乙公司协议商定，乙公司以其商标权投资于甲公司，双方协议价格（等于公允价值）为500万元，甲公司另支付印花税等相关税费2万元，款项已通过银行转账支付。借：无形资产——商标权5020000贷：实收资本（或股本）5000000银行存款200003、土地使用权的处理企业取得的土地使用权通常应确认为无形资产。但下列情况除外1.房地产开发企业取得的土地使用权用于建造对外出售的房屋建筑物，相关的土地使用权应当计入所建造的房屋建筑物成本。2.企业外购房屋建筑物所支付的价款应当在地上建筑物与土地使用权之间进行分配；难以合理分配的，应当全部作为固定资产处理。企业改变土地使用权的用途，停止自用土地使用权用于赚取租金或资本增值时，应将其账面价值转为投资性房地产。【例4】20×7年1月1日，A股份有限公司购入一块土地的使用权，以银行存款转账支付8000万元，并在该土地上自行建造厂房等工程，发生材料支出12000万元，工资费用8000万元，其他相关费用10000万元等。该工程已经完工并达到预定可使用状态。假定土地使用权的使用年限为50年，该厂房的使用年限为25年，两者都没有净残值，都采用直线法进行摊销和计提折旧。为简化核算，不考虑其他相关税费。A公司的账务处理如下：（1）支付转让价款：借：无形资产——土地使用权80000000贷：银行存款80000000（2）在土地上自行建造厂房：借：在建工程300000000贷：工程物资120000000应付职工薪酬80000000银行存款100000000（3）厂房达到预定可使用状态：借：固定资产300000000贷：在建工程300000000（4）每年分期摊销土地使用权和对厂房计提折旧：借：管理费用1600000制造费用12000000贷：累计摊销1600000累计折旧12000000第二节内部研究开发费用的确认和计量一、研究阶段和开发阶段的划分研究开发项目区分为研究阶段与开发阶段。（一）研究阶段研究是指为获取并理解新的科学或技术知识而进行的独创性的有计划调查。研究阶段是探索性的，为进一步开发活动进行资料及相关方面的准备，已进行的研究活动将来是否会转入开发、开发后是否会形成无形资产等均具有较大的不确定性。企业内部研究开发项目研究阶段的支出，应当于发生时计入当期损益（管理费用）。（二）开发阶段开发是指在进行商业性生产或使用前，将研究成果或其他知识应用于某项计划或设计，以生产出新的或具有实质性改进的材料、装置、产品等。相对于研究阶段而言，开发阶段应当是已完成研究阶段的工作，在很大程度上具备了形成一项新产品或新技术的基本条件。开发阶段的支出在满足资本化条件时，可以资本化，开发完成后转入无形资产。三、内部开发的无形资产的计量自行开发取得的无形资产，其成本包括自满足无形资产确认条件后至达到预定用途前所发生的支出总额。【习题】关于企业内部研究开发项目的支出，下列说法中错误的是（）。A.企业内部研究开发项目的支出，应当区分研究阶段支出与开发阶段支出B.企业内部研究开发项目研究阶段的支出，应当于发生时计入当期损益C.企业内部研究开发项目开发阶段的支出，应确认为无形资产D.企业内部研究开发项目开发阶段的支出，可能确认为无形资产，也可能确认为费用【答案】C总结四、内部研究开发费用的会计处理增加了“研发支出”科目，类似固定资产中“在建工程”科目。企业发生的研发支出，通过“研发支出”科目归集。【例5】20×7年1月1日，甲公司经董事会批准研发某项新产品专利技术，该公司董事会认为，研发该项目具有可靠的技术和财务等资源的支持，并且一旦研发成功将降低该公司生产产品的生产成本。该公司在研究开发过程中发生材料费5000万元、人工工资1000万元，以及其他费用4000万元，总计10000万元，其中，符合资本化条件的支出为6000万元。20×7年12月31日，该专利技术已经达到预定用途。甲公司的账务处理如下：（1）发生研发支出：借：研发支出——费用化支出40000000——资本化支出60000000贷：原材料50000000应付职工薪酬10000000银行存款40000000（2）20×7年12月31日，该专利技术已经达到预定用途：借：管理费用40000000无形资产60000000贷：研发支出——费用化支出40000000——资本化支出60000000第三节无形资产的后续计量①使用寿命有限的无形资产摊销计提减值准备②使用寿命不确定的无形资产不摊销计提减值准备一、无形资产使用寿命的确定1.企业持有的无形资产，通常来源于合同性权利或是其他法定权利，而且合同规定或法律规定有明确的使用年限。2.合同或法律没有规定使用寿命的，企业应当综合各方面因素判断，以确定无形资产能为企业带来经济利益的期限。经过上述方法仍无法合理确定无形资产为企业带来经济利益期限的，才能将其作为使用寿命不确定的无形资产。二、使用寿命有限的无形资产（1）无形资产的应摊销金额为其成本扣除预计残值后的金额。已计提减值准备的无形资产，还应扣除已计提的无形资产减值准备累计金额。（2）无形资产的残值一般为零。但下列情况除外：①有第三方承诺在无形资产使用寿命结束时购买该无形资产；②可以根据活跃市场得到预计残值信息，并且该市场在无形资产使用寿命结束时很可能存在。（3）企业摊销无形资产，应当自无形资产可供使用时起，至不再作为无形资产确认时止。即本月增加的无形资产应摊销，本月处置的无形资产不摊销。（4）企业选择的无形资产摊销方法，应当反映与该项无形资产有关的经济利益的预期实现方式分别采用直线法、生产总量法等。无法可靠确定预期实现方式的，应当采用直线法摊销。（5）无形资产的摊销金额一般应当计入当期损益（管理费用、其他业务成本等）。某项无形资产包含的经济利益通过所生产的产品或其他资产实现的，其摊销金额应当计入相关资产的成本（制造费用）。如，某专利专门为某种产品所购入，则其摊销额计入产品成本（制造费用）。（6）企业至少应当于每年年度终了，对使用寿命有限的无形资产的使用寿命及摊销方法进行复核。无形资产的使用寿命及摊销方法与以前估计不同的，应当改变摊销期限和摊销方法，作为会计估计变更，采用未来适用法。【例6】20×6年1月1日，A公司从外单位购得一项非专利技术，支付价款5000万元，款项已支付，估计该项非专利技术的使用寿命为l0年，该项非专利技术用于产品生产；同时，购入一项商标权，支付价款3000万元，款项已支付，估计该商标权的使用寿命为15年。假定这两项无形资产的净残值均为零，并按直线法摊销。A公司的账务处理如下：（1）取得无形资产时：借：无形资产——非专利技术50000000——商标权30000000贷：银行存款80000000（2）按年摊销时：借：制造费用——非专利技5000000管理费用——商标权2000000贷：累计摊销7000000如果A公司20×7年12月31日根据科学技术发展的趋势判断，20×6年购入的该项非专利技术在4年后将被淘汰，不能再为企业带来经济利益，决定对其再使用4年后不再使用。A公司应当在20×7年12月31日据此变更该项非专利技术的估计使用寿命，并按会计估计变更进行处理。20×7年12月31日该项无形资产累计摊销金额为1000（500×2）万元，20×8年该项无形资产的摊销金额为1000[（5000-1000）/4]万元。A公司20×8年对该项非专利技术按年摊销的账务处理如下：借：制造费用——非专利技术10000000贷：累计摊销100000001.企业对使寿命有限的无形资产进行摊销时，其摊销额应根据不同情况分别计入（）。A.管理费用B.制造费用C.财务费用D.其他业务成本参考答案：ABD答案解析：目前没有情况计入财务费用。这里需要说明,制造费用是可能涉及到的,因为如果无形资产专门用于产品的生产,那么无形资产的摊销也是可以计入制造费用中核算的.2.无形资产成本在取得的当月开始摊销，处置无形资产的当月不再摊销。（）答案：对练习三、使用寿命不确定的无形资产按照准则规定，对于使用寿命不确定的无形资产，在持有期间内不需要摊销，但需要至少于每一会计期末进行减值测试。发生减值时，借记“资产减值损失”科目，贷记“无形资产减值准备”科目。练习下列资产减值准备中，在符合相关条件时可以转回的有（）A．坏账准备B．存货跌价准备C．无形资产减值准备D．固定资产减值准备参考答案：AB答案解析：固定资产和无形资产的减值准备是不可以转回的。【例7】20×6年1月1日，A公司购入一项市场领先的畅销产品的商标的成本为6000万元，该商标按照法律规定还有5年的使用寿命，但是在保护期届满时，A公司可每10年以较低的手续费申请延期，同时，A公司有充分的证据表明其有能力申请延期。此外，有关的调查表明，根据产品生命周期、市场竞争等方面情况综合判断，该商标将在不确定的期间内为企业带来现金流量。根据上述情况，该商标可视为使用寿命不确定的无形资产，在持有期间内不需要进行摊销。20×7年年底，A公司对该商标按照资产减值的原则进行减值测试，经测试表明该商标已发生减值。20×7年年底，该商标的公允价值为4000万元。A公司的账务处理如下（1）20×6年购入商标时：借：无形资产——商标权60000000贷：银行存款60000000（2）20×7年发生减值时：借：资产减值损失20000000（60000000-40000000）贷：无形资产减值准备——商标权20000000总结【练习】关于无形资产的后续计量，下列说法中正确的是（）。A.使用寿命不确定的无形资产应该按系统合理的方法摊销B.使用寿命不确定的无形资产，其应摊销金额应按10年摊销C.企业无形资产摊销方法，应当反映与该项无形资产有关的经济利益的预期实现方式D.无形资产的摊销方法只有直线法【答案】C第四节无形资产的处置出售出租报废一、无形资产的出售借：银行存款累计摊销无形资产减值准备贷：无形资产应交税费——应交营业税营业外支出——处置非流动资产损失营业外收入——处置非流动资产利得【例8】20×7年1月1日，B公司拥有某项专利技术的成本为1000万元，已摊销金额为500万元，已计提减值准备为20万元。该公司于20×7年将该项专利技术出售给C公司，取得出售收入