成本会计

成本会计主讲：耿玮第13章作业成本法与倒推成本法13.1作业成本计算法13.2倒推成本法13.1作业成本计算法13.1.1作业成本法概述13.1.2作业管理13.1.3作业成本计算法与传统成本计算法的比较13.1.4作业成本法的局限性13.1.5作业成本计算法的适用条件13.1.6作业成本计算法的基本程序13.1.1作业成本法（Activity-BasedCosting）概述作业成本法的产生背景作业的产生：最早对“作业”（Active）一词进行探讨的是杰出的会计大师美国人埃里克·科勒（EricKohler），他于1941年在《会计论坛》上首先使用“作业”这一概念，并将其解释为一个组织、单位对一项工程、一个大型建设项目、一项计划及一项重要经营的各个具体活动所做出的贡献作业成本法的产生：哈佛大学的青年学者罗宾·库珀（RobinCooper）和罗伯特·卡普兰（RobertKaplan），合作从1988年开始在《成本管理》杂志上先后发表4篇有关作业成本法的文章，标志着作业成本法的产生传统成本方法的核心内容费用按成本计算对象进行归集与分配成本计算对象一般是产品、劳务或某一个生产步骤正确确定成本计算对象和合理选择成本分配方法是关键传统成本计算方法的局限性成本计算对象不完善：以成本的结果作为成本计算对象成本分配基础不完善：对间接费用采用单一分配基础作业成本法产生的必然性间接制造费用比重和结构变化适时制（Just-in-time，简称JIT）的产生与发展完全成本法的复兴决策相关性的要求成本控制与考核的要求作业的概念及分类作业是企业提供产品或劳务过程中的各个工作程序式工作环节，即所消耗的人力、技术、原材料、方法和环境等资源及资源的消耗过程的集合体作业实质上是将间接费用分配到产品成本中去的分配基数作业的分类分类标准内容重复性重复作业和非重复作业必要性必要性作业和随意性作业主次关系一级作业和二级作业受益对象产品作业和支持作业组织方式单件作业和批别作业价值链作业属性增值作业和非增值作业作业的成本会计处理作业以人为主体，并消耗一定的资源作业依据目的，确定作业标志，划分类别作业的范围依据成本动因被限定成本动因（CostDriver）成本动因是指引发成本的根本因素，即“成本驱动因素”成本动因解释企业执行作业的原因及消耗资源的多少成本动因和作业之间并非一一对应成本动因的确定是作业成本法的关键环节成本动因具有多样性作业成本法的概念作业成本法（ABC）是一种以“作业”为基础，以“成本驱动因素”理论为基本依据，通过分析成本发生的动因，对构成产品成本的各种主要间接费用采用不同的间接费用率进行成本分配的计算方法产品耗用作业，作业耗用资源，产品成本是指制造和运送产品所需全部作业的成本之和，作业成本法就是将间接成本和辅助资源以成本发生的具体原因——成本动因作为标准分配到作业、产品、服务及顾客中的一种成本计算方法13.1.2作业管理作业管理是现代生产管理系统的组成，旨在通过对作业的管理，提高顾客价值，增加由于提供给顾客价值而获得的利润作业管理的主要内容作业分析：以作业能否增加顾客价值为标准，确定增值作业和非增值作业作业重构：“企业再造”，从作业层次重新设计组织各项活动标杆比较：将本企业与先进企业进行比较，找出差距，制定行动计划，不断改善业绩评价：强调企业整体业绩最优化，全面考虑财务信息和非财务信息作业管理的优点管理当局可以根据作业，对成本发生的原因进行分析，尽可能减少或杜绝非增值作业为企业管理层提供更有价值的信息对推动企业成本管理方式的变革，进一步促进企业组织方式、管理方式的变革具有重要的意义13.1.3作业成本计算法与传统成本计算法的比较1.成本计算对象不同：传统的成本计算对象是企业生产的各种产品；ABC的成本计算对象是多层次的2.成本计算程序不同：传统成本计算法将所有成本都分配到产品；而ABC先确定作业成本，然后以产品对作业的需求为基础，将成本分配到产品3.费用分配标准不同：传统的成本计算方法分配间接费用采用统一的总量标准进行分配，准确性差；而ABC间接费用分配的基础是作业的数量，是成本动因4.提供的成本信息不同：传统成本计算法提供的是企业最终产品的成本相关信息，可利用价值差；而ABC可以提供产品成本、作业成本、动因成本信息，可利用价值大作业成本法与传统成本计算方法比较图示费用分配方法企业分配率分配法部门分配率分配法作业成本法13.1.4作业成本法的局限性作业的计量和分类主观性较强成本动因的选择缺乏科学性对一些间接费用的分配仍然不能避免生产量对产品成本的影响对未来盈利水平的改善作用无法验证计算繁琐13.1.5作业成本计算法的适用条件制造费用比重相当大产品种类很多生产经营的作业环节较多各项生产运行数量相差很大并且生产准备成本昂贵作业随时间变化很大但会计系统变化相对较小会计电算化程度较高13.1.6作业成本计算法的基本程序1.选择成本基础，确定主要作业，明确作业中心2.将各作业的投入成本或资源归集到每个作业中心的成本库中3.选择适当的成本动因4.将汇集到成本库的间接费用按确定的成本动因及追踪的资源标准分配到各项产品中去5.计算每一产品的作业成本制造费用分配图示全部制造费用成本库1成本库2成本库3成本动因1成本动因2成本动因3作业及其成本动因对应表作业成本动因作业成本动因购入材料采购单数量领取材料领料单数量材料移送移送次数插入零件零件数量材料计划与管理检验次数应付账款发票数量存货管理材料数量设备管理维修次数检验产品产品批量质量检验检验次数支付供应商零件数量应收账款顾客数量例1作业成本法与传统成本计算法的比较资料：某企业生产甲、乙两种产品，有关资料如表1和表2所示：要求：1.分别按传统成本计算法和作业成本计算法计算甲、乙两种产品应负担的制造费用2.分别按传统成本计算法与作业成本法计算甲、乙两种产品的总成本与单位成本3.比较两种方法计算结果的差异，并说明其原因表1产量及成本资料项目甲产品乙产品产量（件）20000040000定购次数（次）410机器制造工时（小时）400000160000直接材料成本（元）24000002000000直接人工成本（元）3000000600000表2制造费用明细及成本动因表项目制造费用金额成本动因材料验收成本280000定购次数产品验收成本490000定购次数燃料与水电成本392000机器制造工时开工成本210000定购次数职工福利成本270000直接人工成本设备折旧280000机器制造工时厂房折旧240000产量材料储存成本88000直接材料成本经营者薪金102000产量合计2352000——传统成本计算法制造费用分配率＝2352000÷（400000＋160000）＝4.2甲产品应分配的制造费用＝400000×4.2＝1680000元乙产品应分配的制造费用＝160000×4.2＝672000元甲产品总成本＝2400000＋3000000＋1680000＝7080000元乙产品总成本＝2000000＋600000＋672000＝3272000元甲产品单位成本＝7080000÷200000＝35.4元/件乙产品单位成本＝3272000÷40000＝81.8元/件表3作业成本法制造费用计算表项目待分配制造费用分配率甲产品乙产品材料验收成本2800002000080000200000产品验收成本49000035000140000350000燃料与水电成本3920000.7280000112000开工成本2100001500060000150000职工福利成本2700000.07522500045000设备折旧2800000.520000080000厂房折旧240000120000040000材料储存成本880000.024800040000经营者薪金1020000.4258500017000合计2352000——13180001034000作业成本法甲产品总成本＝2400000＋3000000＋1318000＝6718000元乙产品总成本＝2000000＋600000＋1034000＝3634000元甲产品单位成本＝6718000÷200000＝33.59元/件乙产品单位成本＝3634000÷40000＝90.85元/件结果差异分析传统成本计算法下甲产品制造费用1680000元，乙产品制造费用672000元作业成本计算法下甲产品制造费用1318000元，乙产品制造费用1034000元差异产生的原因是制造费用分配方法不同，传统计算法按照机器工时一种分配率分配，作业成本法下划分成本动因进行分配13.2倒推成本法13.2.1倒推成本法概述13.2.2倒推成本法的适用条件13.2.3倒推成本法的会计核算13.2.4倒推成本法的评价13.2.1倒推成本法概述倒推成本法（BackflushCosting），亦称逆算成本法、倒流成本法，这是一种当产品完工或销售时，倒过来计算在产品、产成品等生产成本的简单的成本计算方法倒推成本法是随着20世纪70年代适时生产制度（JIT）的产生而产生的，JIT制度的特点包括：企业生产以顾客需求（订单）为起点，由后向前安排生产任务原材料和零部件，只有在企业需要时才购入企业从原材料购入到制成产品所耗用的时间大幅缩短期末存货没有或很少，传统的分批或分步制度下详细的存货记录变得不再重要13.2.2倒推成本法的适用条件企业管理需要简单的会计体系每种产品都有标准成本存货数量相对较少倒推成本法的财务结果与传统成本法的财务结果相差不大典型企业JIT企业，期末存货水平很低非JIT企业，期末存货水平高但是相对稳定13.2.3倒推成本法的会计核算“原材料与在产品”账户：由于在产品数量很少，没有必要单独设置账户，所以与原材料合并“加工成本”账户：由于自动化水平相对较高，直接人工成本金额较少，因此将其与各项制造费用合并制造费用的分配通常是在产品生产完成时进行倒推成本法根据记账时点可以划分为：1.以材料购进、产品完工为记账时点2.以材料购进、产品出售为记账时点3.以产品出售为记账时点例2倒推成本法资料：某企业只生产一种甲产品，原材料期初余额为零，在产品没有期初、期末余额，没有直接材料差异。该企业2004年1月份发生下列会计事项：1.购入原材料114600元2.本月实际发生加工成本68000元3.本月生产完工甲产品1100件，甲产品的标准单位成本为：直接材料100元，加工成本60元4.本月出售甲产品1080件要求：采用倒推成本法核算甲企业1月份有关业务法一：以材料购进、产品完工为记账时点1.购进材料时借：原材料和在产品114600贷：银行存款1146002.本月发生加工成本时借：加工成本68000贷：应付工资、累计折旧等科目680003.计算完工产品成本时借：库存商品176000（160×1100）贷：原材料与在产品110000（100×1100）加工成本66000（60×1100）4.结转销售成本时借：主营业务成本172800（160×1080）贷：库存商品1728005.期末调整加工成本时借：主营业务成本2000贷：加工成本2000（68000－66000）法二：以材料购进、产品出售为记账时点1.购进材料时借：存货114600贷：银行存款1146002.本月发生加工成本时借：加工成本68000贷：应付工资、累计折旧等科目680003.产品出售时借：主营业务成本172800（160×1080）贷：存货108000（100×1080）加工成本64800（60×1080）4.期末调整加工成本时借：主营业务成本2000存货1200（60×20）贷：加工成本3200（68000－64800）法三：以产品出售时为记账时点1.购进原材料时借：主营业务成本114600贷：银行存款1146002.本月发生加工成本时借：主营业务成本68000贷：应付工资、累计折旧等科目680003.期末结转存货成本时借：