新企业会计准则的主要变化

新《企业会计准则》的主要变化1明确提出了财务报告的目标，采用“资产负债观”制定新准则•受托责任学派：收入费用观收益=收入—费用•决策有用学派：资产负债观收益=年末净资产—年初净资产在资产负债观下，采用了全面收益的观点，即收益中包含了已实现的收益，还包括未实现收益。•2.计量属性的多样化•新会计准则对计量属性做出了重大调整，不再强调历史成本为基础计量属性，全面引入公允价值、现值等计量属性，考虑到中国市场发展的现状，本次准则体系中主要在金融工具、投资性房地产、企业合并、债务重组和非货币性交易等方面采用了公允价值计量。第1号存货•1取消了存货发出的后进先出法，在物价上涨的情况下，将使资产增加、利润增加。•2商品流通企业的进货费用计入存货成本，将使资产增加、利润增加。•3房地产、大型设备、船舶等制造中的借款费用可以资本化，这将使资产增加，利润增加。•4.界定了周转材料的内涵。周转材料，是指企业能够多次使用、逐渐转移其价值但仍保持原有形态不确认为固定资产的材料，如包装物和低值易耗品，应当采用一次转销法或者五五摊销法进行摊销；企业（建造承包商）的钢模板、木模板、脚手架和其他周转材料等，可以采用一次转销法、五五摊销法或者分次摊销法进行摊销。第2号长期股权投资•1对子公司的投资由原会计制度采用权益法核算改为成本法核算，将对母公司个别报表产生重大影响。比如，如果子公司为赢利企业，因母公司不能确认投资收益，将使母公司个别报表中的利润减少、资产减少。尤其是在母公司进行融资时，银企之间应通过适当协调解决这个问题。•2在对联营企业、合营企业采用权益法核算时，如果长期股权投资的投资成本大于得到的净资产的“份额”，原会计制度应作为股权投资差额进行摊销，将使资产减少、利润减少；新准则取消了股权投资差额的概念，不再进行摊销，将使资产“增加”，利润“增加”。•【例】甲公司支付1000万元，取得了乙公司30％的股权，具有重大影响；投资时乙公司净资产的公允价值为3000万元，则甲公司拥有的份额为900万元（3000×30％）；长期股权投资成本为1000万元，不产生“股权投资差额”。•3长期股权投资核算范围缩小了。比如，对购买的股票，如果没有重大影响而且具有活跃市场，公允价值能够可靠计量，不再作为长期股权投资核算，而是作为“交易性金融资产”或“可供出售金融资产”，按照公允价值计量，这将使资产增加，利润或权益增加。•【例】甲公司购入乙公司（上市公司）的股票，拥有3％的股份，在原制度下按照成本法核算，期末按照成本与可收回金额孰低计价；在新准则下，由于有活跃市场、公允价值可以可靠计量，作为交易性金融资产，期末按照公允价值计价，公允价值的变得计入利润表。第3号投资性房地产•投资性房地产在采用公允价值模式下，固定资产（建筑物）不计提折旧；土地使用权不摊销，将使资产增加、利润增加；同时，期末采用公允价值进行计量，在房地产涨价的情况下，将使资产增加、利润增加。•【例】甲公司购入房地产100万元，用于出租，作为投资性房地产；该房地产期末公允价值为110万元，则公允价值增加10万元应计入利润表。第4号固定资产•1固定资产的定义有变化：新准则取消了单位价值较高的条件。这种做法，将使固定资产的范围扩大。•2分期付款购入固定资产，采用现值作为固定资产的入账价值，将使固定资产价值减少。•3固定资产减值不得转回，在固定资产价值回升时，将使利润偏低。•4石油天然气开采、核电站等的弃置费用应计入固定资产，将使资产增加；其他行业如果符合相关法律法规和国际公约的规定，也应处理。•5已达到预定可使用状态的固定资产，无论是否交付使用，尚未办理竣工决算的，应当按照估计价值确认为固定资产，并计提折旧；待办理了竣工决算手续后，再按实际成本调整原来的暂估价值，但不需要调整原已计提的折旧额，将其视同会计估计变更，采用未来适用法。因实务中一般为调增，故将使资产增加，利润增加。•6企业对于持有待售的固定资产，应当调整该项固定资产的预计净残值，使该项固定资产的预计净残值能够反映其公允价值减去处置费用后的金额，但不得超过符合持有待售条件时该项固定资产的原账面价值；原账面价值高于预计净残值的差额，应作为资产减值损失计入当期损益。持有待售的固定资产从划归为持有待售之日起停止计提折旧和减值测试，一般说来，会使利润增加。第6号无形资产•1土地使用权的核算发生变化：能不转入就不转入建筑物成本，而是自行摊销。比如购入的土地用于建造办公楼，可以不转。这样将使固定资产原值减少，少交房产税。•2研究费用费用化；开发费用有条件资本化，将使资产增加，利润增加。•【例】甲公司研究开发新产品，发生研究费用600万元，开发费用400万元，则400万元可以作为“开发支出”反映在资产负债表中。•3.区分使用寿命有限的无形资产和使用寿命不确定的无形资产，采用不同的会计处理：使用寿命有限的，应摊销和计提减值；使用寿命不确定的，不摊销，应计提减值。这样处理，将使资产增加，利润增加。•4.允许部分的无形资产摊销金额计入成本：某些产品专用的无形资产可以计入成本，符合配比原则，计算的损益更合理。这样将使资产增加，利润增加。第7号非货币性资产交换•1将非货币性交换分为有商业实质和不具有商业实质两类，在交换具有商业实质而且公允价值能可靠计量时，换入的资产采用公允价值入账，而原会计制度按换出的资产账面价值入账。因为公允价值一般大于账面价值，新准则的处理这将使资产增加。•2在交换具有商业实质情况下，换出资产作为销售处理，分别计入主营业务收入、其他业务收入、营业外收入（支出）和投资收益。这将使收入、利润大大增加。•【例】甲公司用设备换入汽车该设备的账面价值50万元，公允价值55万元，汽车的公允价值为55万元。则甲公司换入资产的入账价值为55万元；换出资产账面价值50万元与公允价值55万元之间的差额计入营业外收入5万元。第8号资产减值•1规定了固定资产、无形资产、部分长期股权投资已计提减值不得转回，在资产价值回升时，将使资产减少、利润减少。•2对商誉规定不摊销，只计提减值，在商誉没有发生减值的情况下，将使资产增加，利润增加。第9号职工薪酬•1系统规范了职工薪酬的核算，计提福利费的比例由按工资总额14％计提，改为根据企业实际情况计提，很可能使企业利润增加。•2增加了辞退福利的规定，将使当期利润减少。第11号股份支付•制度未对股份支付作出规定，新准则填补了空白，适应了相关法规和上市公司实务的要求。•对职工股份支付的确认，体现了与职工薪酬内在一致的确认原则，即在职工提供服务的会计期间将股份支付计入成本费用；这种做法，将使当期利润减少。第12号债务重组•1债务人债务重组利得的处理变了：原制度计入资本公积，新准则计入营业外收入，将使债务人利润大大增加。•2债务人用非现金资产抵偿债务应当作销售，分别确认主营业务收入、其他业务收入、营业外收入（支出）、投资收益。这将使收入和利润大大增加。•3债权人收到的非现金资产应按公允价值入账，将将使资产增加。第13号或有事项•新增加了亏损合同和企业重组，将使负债增加，当期利润减少。第14号收入•1分期收款销售的处理有变化，按现值作为收入的公允价值入账，将使收入减少。•【例】甲公司2007年1月1日销售一台大型设备给乙公司，分别在2007年末、2008年末和2009年末收取1000万元，共计3000万元。•2007年1月1日确认的收入为3000万元的现值，按6％的折现率计算如下：•收入金额（现值）＝1000÷（1＋6％）＋1000÷（1＋6％）2＋1000÷（1＋6％）3＝2673万元•与长期应收款3000万元之间的差额327万元计入“未实现融资收益”中。•借：长期应收款3000（本＋利）•贷：主营业务收入2673（本）•未实现融资收益327（息）•2售后回购的处理有变化：可能可以确认收入。•3售后租回的处理有变化：可能可以确认收入。第15号建造合同•追加资产的建造，满足下列条件之一的，应当作为单项合同：•（一）该追加资产在设计、技术或功能上与原合同包括的一项或数项资产存在重大差异。•（二）议定该追加资产的造价时，不需要考虑原合同价款。第16号政府补助•政府补助作为利得全部计入损益（当期或以后期间），将使利润增加。第17号借款费用•1扩大了借款费用资本化的资产范围•除购建固定资产的借款费用可以资本化外，还包括投资性房地产和建造过程在1年以上才能达到可销售状态的存货的制造，如房地产企业开发的商品房，大型船舶、大型设备制造，其借款费用可以计入存货成本。这将使资产增加，当期费用减少。•2扩大了借款费用资本化的借款范围•在原借款费用准则中，可予资本化的借款仅为专门借款；新准则除专门借款外，如果可予以资本化的资产占用了一般借款，则相应的借款费用可以有条件的资本化。这将使资产增加，当期费用减少。•3改变了专门借款利息资本化的计算方法•对于利息费用资本化，在原借款费用准则中应与资产支出相挂钩；在新准则中，分为两种情况：专门借款利息不再与资产支出相挂钩，在资本化期间的利息全部资本化。这将使资产增加，当期费用减少。第18号所得税•核算方法变了•按照新准则规定，所得税核算方法由原会计制度的应付税款法和纳税影响法下的递延法、收益表债务法，改为纳税影响会计法下的资产负债表债务法。•在资产负债表债务法下，对可抵扣暂时性差异应确认递延所得税资产；由于在实际工作中主要产生可抵减暂时性差异，而对该暂时性差异将确认递延所得税资产，因此，执行新准则将使企业资产增加，所得税费用减少，利润增加。•【例】2007年亏损100万元，可在以后年度税前弥补；如果2008年实现税前利润300万元，则弥补100万元亏损后，只要缴纳66万元所得税（200×33％），可以少交33万元。因此，在2007年因确认“递延所得税资产”33万元，同时减少所得税费用33万元。第19号外币折算•1接受外币资本投资也用当日汇率折算。•企业收到投资者以外币投入的资本，应当采用交易发生日即期汇率折算，不得采用合同约定汇率和即期汇率的近似汇率折算，外币投入资本与相应的货币性项目的记账本位币金额之间不产生外币资本折算差额。这将对实收资本产生影响。•2增加了恶性通货膨胀下外币折算，将使资产增加。第20号企业合并•1计量基础有变化：合并取得的资产按同一控制和非同一控制分别采用账面价值或公允价值入账。在采用公允价值入账时，一般会使资产增加。•2提出了商誉的全新概念。商誉不摊销，将使资产增加，当期利润增加。•3.同一控制下的企业合并采用权益结合法，按照账面价值并账；非同一控制下的企业合并，采用购买法，按照公允价值入账，并产生商誉。商誉不摊销，将使企业资产增加，收益增加。•【例】甲公司集团收购乙企业集团所属的丙公司全部股权，丙公司评估后的公允价值3000万元，甲公司支付3200万元作为收购对价，则多支付的200万元作为商誉，反映在资产负债表中。第21号租赁•1采用公允价值作为计量属性。•在租赁期开始日，承租人应当将租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者作为租入资产的入账价值，将最低租赁付款额作为长期应付款的入账价值，其差额作为未确认融资费用。一般情况下，可能使资产增加。•2初始费用应予资本化。•承租人在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生的，可归属于租赁项目的手续费、律师费、差旅费、印花税等初始直接费用，应当计入租入资产价值。这将使资产增加，当期利润增加。第22号金融工具确认和计量•1交易性金融资产、可供出售金融资产按照公允价值计量，一般将增加资产，增加利润或资本公积。•2持有至到期投资、贷款、应收款项，要求按摊余成本计量，并按照实际利率法摊销，使损益的计算更加合理。第28号会计政策、会计估计变更和差错更正•会计差错的处理范围有变化：•存货、固定资产盘盈属于会计差错，明确了前期差错更正应采取追溯重述法。对比原会计制度作为当期事项处理，将使当期利润减少。第33号合并财务报表•1强调了合并报表编制基础是控制。•母公司应当将其控制的所有子公司，无论是小规模的子公司还是经营业务性质特殊的子公司，均应纳入合并财务报表的合并