新会计准则体系改革要点

新会计准则体系改革要点及其对企业的影响北京国家会计学院于长春教授•主要内容1、新会计准则体系的出台背景与意义2、新会计准则体系的框架与基本内容3、新会计准则体系的特点与重大影响4、有关方面对新会计准则体系的反映5、新会计准则对房地产公司的影响1、新会计准则体系的出台背景与意义背景：会计信息质量问题、市场经济地位问题、深化企业改革问题。意义：有利于贯彻以人为本的科学发展观，有利于完善市场经济体制，有利于提高对外开放水平，是财政、会计工作促进经济社会发展的重要举措。2、新会计准则体系的框架与基本内容2、新会计准则体系的框架与基本内容2005年,财政部先后发布了6批共22项会计准则的征求意见稿,此外,对现行的1997年至2001年期间颁布的16项具体会计准则,也进行了全面的梳理、调整和修订,最终在2006年初构建起一套企业会计准则的完善体系。新会计准则体系基本实现了与国际财务报告准则的趋同。这套体系成为与中国国情相适应，同时又充分与国际财务报告准则趋同的、涵盖各类企业各项经济业务、能够独立实施的会计准则体系。但是,新会计准则与国际财务报告准则的趋同不等于相同。在关联方交易及其交易的披露、资产减值损失的转回、部分政府补助的会计处理上,新会计准则保持了中国特色。3、新会计准则体系的改革要点（1）基本会计准则会计原则和会计要素计量的变化（2）具体准则《第1号准则——存货》变化第2号准则——长期股权投资的改革要点A、同一控制下的企业合并中，合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。合并方以发行股票作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。按照股票面值总额作为股本，初始投资成本与股份面值之差，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。B、非同一控制下的企业合并及其他方式取得长期股权投资均以支付的对价作为初始投资成本。长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本；长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益，同时调整长期股权投资的成本。C、后续计量追加或收回投资应调整长期股权投资成本。成本法：（1）适用范围——实施控制、无共同控制、也无重大影响的投资企业；确认时考虑潜在表决权因素。（2）被投资单位宣告分派现金股利时确认投资收益。权益法：（1）适用范围——具有共同控制或重大影响的股权投资。（2）按应享有被投资单位实现净损益的份额确认投资收益，但长期权益减至0为限。两种方法的转换——均以转换时的账面价值作为新的初始投资成本。第3号准则——投资性房地产的要点投资性房地产，是指为赚取租金或资本增值，或两者兼有而持有的房地产。投资性房地产应当能够单独计量和出售。采用成本模式计量的投资性房地产,可折旧和摊销及计提减值准备；房地产用途转换时，在成本模式下，应当将房地产转换前的账面价值作为转换后的入账价值。在公允价值能够持续可靠取得的情况下，可以对投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量。采用公允价值模式计量不对投资性房地产计提折旧、进行摊销，应当以资产负债表日投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值，公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益。公允价值模式计量的投资性房地产转换为自用房地产时，应以其转换当日的公允价值作为自用房地产的账面价值，差额计入当期损益。自用房地产或存货转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产时，投资性房地产按照转换当日的公允价值计价，转换当日的公允价值小于原账面价值的，其差额计入当期损益；转换当日的公允价值大于原账面价值的，其差额计入所有者权益。第4号准则——固定资产的改革要点A、重新定义了预计净残值新的固定资产准则中预计净残值是指，假定固定资产的预计使用寿命已满并处于使用寿命终了时的预期状态，企业目前从该项资产的处置中获得的扣除预计处置费用后的金额。新的预计净残值的定义强调了现值，也就是说在确定预计净残值时其金额应为其折现值。在企业准备出售固定资产时，应复核其预计净残值，在这种情况预计净残值通常应等于公允价值减去处置费用后的净额。B、规定了特殊行业弃置费的会计处理新的固定资产准则规定，固定资产预计的处置费用应计入固定资产的成本，计提折旧，其金额为折现值。C、取消了后续支出的确认原则新的固定资产准则规定，固定资产发生后续支出时其确认原则同初始确认固定资产的原则：该固定资产包含的经济利益很可能流入企业；该固定资产的成本能够可靠地计量。若后续支出属固定资产重要组成部分，则后续支出单独计价并按固定资产预计后续的使用年限计提折旧；若后续支出属固定资产非重要组成部分，则后续支出与固定资产一并计价，重新测算使用年限，计提折旧。D、取消了固定资产减值转回新的会计准则体系增加了资产减值准则，其明确规定，减值损失不允许转回。确保财务状况和经营业绩更加真实、可靠，避免利用资产减值进行盈余管理，保护投资者利益。《企业会计准则第5号——生物资产》生物资产是指有生命的动物和植物。生物资产分为消耗性生物资产、生产性生物资产和公益性生物资产。消耗性生物资产，是指为出售而持有的、或在将来收获为农产品的生物资产，包括生长中的大田作物、蔬菜、用材林以及存栏代售的牲畜等。生产性生物资产，是指为产出农产品、提供劳务或出租等目的而持有的生物资产，包括经济林、薪炭林、产畜和役畜等。公益性生物资产，是指以防护、环境保护为主要目的的生物资产，包括防风固沙林、水土保持林和水源涵养林等。实际成本计价：外购生物资产的成本包括购买价款、运输费、保险费、相关税费以及可直接归属于购买该资产的其他支出；自行栽培、营造、繁殖或养殖的消耗性生物资产的成本包括生产过程中的耗费；投资者投入的生物资产的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定（但合同或协议约定价值不公允的除外）；天然起源的生物资产的成本，应当按照名义金额确定。企业应当采用成本模式对生物资产进行后续计量。生物资产在育毕或达到预定生产经营目的后发生的管护、饲养费用等后续支出，应当确认为当期费用。《企业会计准则第5号——生物资产》对达到预定生产经营目的的生产性生物资产，应当按期计提折旧，并根据用途分别计入相关资产的成本或当期费用。企业应当根据生产性生物资产的性质、使用情况和所包含经济利益的预期消耗方式，合理确定其使用寿命、预计净残值和折旧方法。可选用的折旧方法包括年限平均法、工作量法、产量法等。消耗性生物资产减值的影响因素已经消失的，减记金额应当予以恢复，并在原已计提的跌价准备金额内转回，计入当期损益。生产性生物资产减值准备一经计提，不得转回。公益性生物资产不计提减值准备。有确凿证据表明生物资产的公允价值能够持续可靠取得的，应当对生物资产采用公允价值进行计量。第6号准则——无形资产的改革无形资产概念将商誉单独划出。企业自创商誉以及内部产生的品牌、报刊名等，因其成本无法明确区分，不应当确认为无形资产。企业内部研究开发项目的支出，应当区分研究阶段支出与开发阶段支出，分别按本准则规定处理。企业内部研究开发项目研究阶段的支出，应当于发生时计入当期损益。企业内部研究开发项目开发阶段的支出，能够证明下列各项时，应当确认为无形资产。土地使用权与地上建筑物分开核算。使用寿命不确定的无形资产不应摊销。《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》具有商业实质（特别关注是否存在关联方关系），且换入资产或换出资产的公允价值能够可靠计量的非货币性资产交换，以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本；换入资产的成本与换出资产账面价值的差额计入当期损益；不满足规定条件的非货币性资产交换以换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本。《企业会计准则第8号——资产减值》（1）新准则限定了本准则资产内容。规定“准则中的资产包括单项资产和资产组”。采用了资产组的概念，在单项资产减值准备难以确定时，应当按照相关资产组确定资产减值。（2）扩大适用范围。新准则规定“适用范围包括固定资产、无形资产以及除特别规定以外的其他减值的处理”，例如对子公司、联营公司和合营公司的投资等，。（3）在减值迹象判断上，新准则比现行制度有要求更加明确。一是明确“企业应当在会计期末对各项资产进行核查，判断资产是否有迹象表明可能发生了减值”。二是明确“如不存在减值迹象，不应估计资产的可收回金额”，但商誉每年都要核查测试。（4）可收回金额的计量原则比现行制度更具实务操作指导性。对公允价值、处置费用和预计未来现金流量现值（如预计未来现金流量、折现率）的计算等分别作了较为详细操作指导规定。（5）新准则规定已计提减值准备不允许转回。（6）新准则引入了总部资产的概念。计算总部资产所归属的资产组或资产组组合的可收回金额，然后与相应的资产账面价值相比较，据以判断是否需要确认减值损失。（7）新准则取消了商誉直线法摊销改用公允价值法。减值迹象（1）资产的市价当期大幅度下跌，其跌幅明显高于因时间推移或正常使用而预计的下跌。（2）企业经营所处的经济、技术或法律环境以及资产所处的市场在当期或将在近期发生重大变化，从而对企业产生不利影响。（3）市场利率或其他市场投资回报率在当期已经提高，从而影响企业计算资产预计未来现金流量现值的折现率，导致资产可收回金额大幅度降低。（4）有证据表明资产已经陈旧过时或其实体已经损坏。（固定资产）（5）资产已经或将被闲置、重组、终止使用或者提前处置。（固定资产）（6）企业内部报告表明资产的经济绩效已经低于或将低于预期，如资产所创造的净现金流量或者实现的营业利润（或者亏损）远远低于（或者高于）预计金额。（7）其他表明资产可能已经发生减值的迹象。资产减值的计量资产账面价值超过可收回金额的差额；可收回金额（价值）：资产的销售净价与其在用价值二者之中的较高者。前者指公允价值减去处置费用后的净额；后者指预计未来现金流量的现值。两者中只要有一项超过了资产的账面价值，就表明资产没有减值。为什么是“销售净价与使用价值孰高”？——从企业理性选择的角度考虑，企业考虑期末某项资产价值时面临两种选择：如果将资产处置可以得到多少利益或者持续使用资产可以获得多少利益。企业应该选择两者之中较高者。可收回价值资产未来现金流量：预期从该资产的持续使用以及最终处置时所产生的未来现金流量，需要按照一定的折现率进行折现。折现率：反映货币时间价值和风险的报酬率，将未来收入或者现金流量折算成现值。折现率＝无风险报酬率＋风险报酬率。一般可取当期社会或者行业平均资金利润率或企业加权资本成本率。“折现率应是反映货币时间价值的当前市场评价以及资产特有风险的税前折现率”。折现期：即企业预计将持续使用该资产至最终处置的期限，即资产的剩余使用寿命。“使用期限，指（1）资产预期为企业所使用的期间；或（2）企业预期可从资产中获得的产品数量或类似产品数量的单位”。资产减值的特殊项目8.1“现金产出单元”或“资产组”的运用以采矿企业为例，如果一矿山为了将其产品运输到市场上去而修筑有一条铁路专运线，则该专运线以及其他的房屋、设备本身并不能单独为企业带来现金的流入。因而，若想判断该企业的资产是否减值，就不能按照铁路专运线、房屋、机器设备和矿产资源等资产项目分别测试，所以，这里的现金产出单元只能是包括铁路专运线在内的该矿山整体。下面详细举例说明如何确定资产组：难点概念——资产组（现金产出单元）测试长期资产减值需要计算其未来现金流量，但对固定资产和无形资产而言，往往需要与其他资产相协调才能为企业创造经济利益，即，往往是一条生产线而不是单台设备能为企业独立地创造利益；购买的一项专有技术需要与一条生产线结合才能生产出合格产品等。对这种