注册会计师-会计讲义第二章

第二章金融资产本章内容测试等级第一节金融资产的定义和分类2第二节以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产概念2会计处理3第三节持有至到期投资第四节贷款和应收款项第五节可供出售金融资产第六节金融资产减值3第七节金融资产转移3考情分析年度题型分值考点2010单项选择题6金融资产分类及相关会计处理；可供出售金融资产减值的会计处理；综合题4金融资产重分类的判断与会计处理2011综合题4可供出售金融资产减值转回的会计处理及差错更正本章重点金融资产的会计处理（重点关注处置损益及累计投资收益的计算）持有至到期投资摊余成本的计算持有至到期投资、可供出售金融资产减值的会计处理金融资产重分类的原则及会计处理第一节金融资产的定义和分类金融工具：形成一个企业的金融资产，并形成其他单位的金融负债或权益工具的合同。金融工具包括基础金融工具和衍生金融工具。例如：1、A公司赊销商品给B公司2、A公司向B公司发行债券3、A公司向B公司发行股票金融资产主要包括：库存现金、银行存款、应收账款、应收票据、其他应收款项、股权投资、债权投资和衍生金融工具形成的资产等。企业应当结合自身业务特点、投资策略和风险管理要求，将取得的金融资产在初始确认时划分为：（1）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产（2）持有至到期投资A公司：应收账款（金融资产）B公司：应付账款（金融负债）A公司：应付债券（金融负债）B公司：持有至到期投资（金融资产A公司：权益工具B公司：长期股权投资等（金融资产（3）贷款和应收款项（4）可供出售金融资产持有目的不同类金融资产之间的重分类第二节以公允价值计量且其变动计入一、概述分为两类：交易性金融资产取得目的主要是为了近期内出售。例如：以赚取差价为目的购入的股票、债券和基金等。直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产二、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的会计处理账户设置：交易性金融资产—成本—公允价值变动业务内容：初始计量持有期间收到现金股利或债券利息后续计量（公允价值变动）处置二、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的会计处理2007年5月13日，甲公司支付价款106万元从二级市场购入乙公司发行的股票10万股，每股价格10.6元（含已宣告但尚未发放的现金股利0.60元），另支付交易费用1000元。甲公司将持有的乙公司股权划分为交易性金融资产，且持有乙公司股权后对其无重大影响。借：交易性金融资产—成本1000000应收股利60000投资收益1000贷：银行存款1061000二、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的会计处理2007年1月1日，ABC企业从二级市场支付价款1020000元（含已到付息期但尚未领取的利息20000元）购入某公司发行的债券，另发生交易费用20000元。该债券面值1000000元，剩余期限为2年，票面年利率为4%，每半年付息一次，ABC企业将其划分为交易性金融资产。借：交易性金融资产—成本1000000应收利息20000投资收益20000贷：银行存款1040000取得交易性金融资产借：交易性金融资产—成本（公允价值）投资收益（发生的交易费用）应收股利（已宣告但尚未发放的现金股利）应收利息（已到付息期但尚未领取的利息）贷：银行存款等（实际支付的金额）交易费用：可直接归属于购买、发行或处置金融工具新增的外部费用。包括支付给代理机构、咨询公司、券商等的手续费和佣金及其他必要支出。支付的价款中包含已宣告尚未发放的现金股利或已到付息期尚未领取的债券利息—单独确认为应收项目（应收股利或应收利息）。持有期间的股利或利息股利宣告日或计息日：借：应收股利被投资单位宣告发放的现金股利×投资持股比例应收利息计息日计算的应收利息贷：投资收益实际收到时：借：银行存款贷：应收股利应收利息指分期付息、一次还本的债券后续计量原则：采用公允价值进行后续计量，公允价值的变动计入当期损益。资产负债表日公允价值大于账面价值时借：交易性金融资产—公允价值变动贷：公允价值变动损益公允价值小于账面价值时借：公允价值变动损益贷：交易性金融资产—公允价值变动购入时的公允价值已宣告尚未发放的现金股利购入时的公允价值已到付息期尚未领取的利息交易费用指分期付息、一次还本的债券出售交易性金融资产（金融资产终止确认）借：银行存款等实际收到的金额贷：交易性金融资产－成本－公允价值变动或借方投资收益差额，或借方同时持有期间累计公允价值变动转出：借或贷：公允价值变动损益贷或借：投资收益也可合并为一笔例题12007年5月13日,甲公司支付价款1060000元从二级市场购入乙公司发行的股票100000股,每股价格10.60元(含已宣告但尚未发放的现金股利0.60元),另支付交易费用1000元。甲公司将持有的乙公司股权划分为交易性金融资产，且持有乙公司股权后对其无重大影响。甲公司其他相关资料如下：（1）5月23日，收到乙公司发放的现金股利；（2）6月30日，乙公司股票价格涨到每股13元；（3）8月15日，将持有的乙公司股票全部售出，每股售价15元。2007年5月13日，购入时：借：交易性金融资产—成本1000000应收股利60000投资收益1000贷：银行存款1061000乙公司股票单位成本=10元/股5月23日，收到乙公司发放的现金股利：借：银行存款60000贷：应收股利600006月30日，确认股票价格变动（每股10→13元）：借：交易性金融资产—公允价值变动300000贷：公允价值变动损益3000008月15日，乙公司股票全部售出（每股15元）：借：银行存款1500000贷：交易性金融资产—成本1000000—公允价值变动300000投资收益200000借：公允价值变动损益300000贷：投资收益300000不影响利润例题220×7年1月1日，ABC企业从二级市场支付价款1020000元（含已到付息期但尚未领取的利息20000元）购入某公司发行的债券，另发生交易费用20000元。该债券面值1000000元，剩余期限为2年，票面年利率为4%，每半年付息一次，ABC企业将其划分为交易性金融资产。ABC企业的其他资料如下：（1）20×7年1月5日，收到该债券20×6年下半年利息20000元；（2）20×7年6月30日，该债券的公允价值为1150000元（不含利息）；（3）20×7年7月5日，收到该债券上半年利息；（4）20×7年12月31日，该债券的公允价值为1100000元（不含利息）；（5）20×8年1月5日，收到该债券20×7年下半年利息；（6）20×8年3月31日，ABC企业将该债券出售，取得价款1180000元（含1季度利息10000元）。假定不考虑其他因素。例题220×7年1月1日，购入时借：交易性金融资产—成本1000000应收利息20000投资收益20000贷：银行存款10400001月5日，收到该债券20×6年下半年利息借：银行存款20000贷：应收利息2000020×7年6月30日，确认债券公允价值变动和投资收益（账面价值100万→公允价值115万，半年利息2万）借：交易性金融资产—公允价值变动150000贷：公允价值变动损益150000借：应收利息20000贷：投资收益2000020×7年7月5日，收到该债券上半年利息借：银行存款20000贷：应收利息20000票面利息=债券面值×票面利率100万元×4%÷2=2万元20×7年12月31日，确认债券公允价值变动和投资收益（账面价值115万→公允价值110万，半年利息2万）借：公允价值变动损益50000贷：交易性金融资产—公允价值变动50000借：应收利息20000贷：投资收益2000020×8年1月5日，收到该债券20×7年下半年利息借：银行存款20000贷：应收利息20000票面利息=债券面值×票面利率100万元×4%÷2=2万元例题220×8年3月31日，将该债券予以出售（售价118万元）计提一季度的利息借：应收利息10000交易性金融资产贷：投资收益10000×7.1.1100万×7.12.31出售×7.6.15万15万借：银行存款10000贷：应收利息10000借：银行存款1170000公允价值变动损益100000贷：交易性金融资产—成本1000000—公允价值变动100000投资收益170000投资收益处理时投资收益17万万（净售价117万元-初始成本100万元）持有期间累计投资收益：20万元交易性金融资产会计处理小结初始计量按公允价值计量相关交易费用计入当期损益（投资收益）已宣告尚未发放或已到付息期尚未领取的（应收）将持有期间现金股利，利息投资收益后续计量按公允价值计量，公允价值变动计入当期损益（公允价值变动损益）处置售价与账面价值的差额计入投资收益将持有期间允许价值变动损益转为投资收益【提示】注意处置时投资收益及持有期间累计损益的计算。例题3单项选择题（2007年试题）甲公司20×7年10月10日自证券市场购入乙公司发行的股票100万股，共支付价款860万元，其中包括交易费用4万元。购入时，乙公司已宣告但尚未发放的现金股利为每股0.16元。需考虑交易费用、持有期间利息收入、转让时的投资收益。处置收到的价款-初始成本=-交易费用+持有期间现金股利/利息+（处置收到的价款-初始成本）=收到的全部款项-支付的全部款项甲公司将购入的乙公司股票作为交易性金融资产核算。20×7年12月2日，甲公司出售该交易性金融资产，收到价款960万元。甲公司20×7年利润表中因该交易性金融资产应确认的投资收益为()。A．100万元B．116万元C．120万元D．132万元【解析】应确认的投资收益=-4+960-（860-4-100×0.16）=116万元【答案】B第三节持有至到期投资一、概述持有至到期投资，是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。通常情况下，企业持有的、在活跃市场上有公开报价的国债、企业债券、金融债券等，可以划分为持有至到期投资。持有至到期投资的特征（一）到期日固定、回收金额固定或可确定（二）企业有明确意图持有至到期（三）企业有能力持有至到期企业有明确意图持有至到期指投资者在取得投资时意图就是明确的。存在下列情况之一的，表明企业没有明确意图将金融资产投资持有至到期:（1）持有该金融资产的期限不确定。（2）发生市场利率变化、流动性需要变化、替代投资机会及其投资收益率变化、融资来源和条件变化、外汇风险变化等情况时，将出售该金融资产。但是，无法控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事项引起的金融资产出售除外。（3）该金融资产的发行方可以按照明显低于其摊余成本的金额清偿。（4）其他表明企业没有明确意图将该金融资产持有至到期的情况。一、概述企业将持有至到期投资在到期前处置或重分类为其他类金融资产违背了持有至到期的意图条件：如果处置或重分类的金额相对于该类投资（企业全部持有至到期投资）的总额较大。处理：立即将其剩余的持有至到期投资重分类为可供出售金融资产，且在本年度及以后两个完整的会计年度内不得再将该金融资产划分为持有至到期投资。例外情况：1．出售日或重分类日距离该项投资到期日或赎回日较近（如到期前三个月内），且市场利率变化对该项投资的公允价值没有显著影响；2．根据合同约定的偿付方式，企业已收回几乎所有初始本金；3．是由于企业无法控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事件所引起。二、持有至到期投资的会计处理科目设置：持有至到期投资—成本—应计利息—利息调整-交易费用+（处置收到款项-初始成本）业务内容：初始计量后续计量重分类减值（一）持有至到期投资的初始计量例：A公司于2013年3月1日购入甲公司2012年初发行的债券，该债券面值1000万元，票面年利率6%，期限5年，每年年末付息，到期还本。2012年的利息直至4月1日才予支付。A公司支付买价1080万元，另支付交易费用2万元。分析：已到付息期尚未领