第3讲财务会计概念框架

第3讲财务会计概念框架22019/9/23内容提要一、财务会计概念框架概述二、财务报告的目标三、会计信息质量特征四、财务报表要素的确认与计量《会计理论》第3章－财务会计理论结构32019/9/23一、财务会计概念框架概述财务会计概念框架（conceptualframeworkoffinancialaccounting，CF），又称财务会计概念体系、财务会计理论结构，是一套用来指导并评价会计准则的基本理论框架。是由互相关联的目标和基本概念所组成的逻辑一致的体系，一般包括财务会计的目标、会计信息的质量特征、财务报表要素、财务报表的确认与计量等。•财务会计概念框架是一系列由财务报告目标和受目标决定的其他基本概念组成的一套理论体系。——葛家澍,陈朝琳.财务报告概念框架的新篇章.会计研究.2011（3）.▲CF是会计界重视理论研究的产物，其目的在于通过明确财务会计的一些核心概念，以指导会计准则的制定和应用。42019/9/2352019/9/231.财务会计概念框架的形成与发展2.其他国家的财务会计概念框架3.国际会计组织的财务会计概念框架4.中国的财务会计概念框架研究62019/9/231.财务会计概念框架的形成与发展20世纪初，在美国会计实务处于严重自由化时期。特别是1929—1933年经济危机以后，社会各界强烈呼吁加强对会计行业的监管，美国证监会（SEC）成立，承担制定和审核会计准则的权力。自20世纪30年代开始，美国率先采用一般公认会计原则（GenerallyAcceptedAccountingPrinciples，GAAP）来规范上市公司的会计行为并收到了积极的效果，引起许多国家争相仿效。72019/9/23由于缺乏一套首尾一致的理论框架，先后形成的相关会计原则在概念运用、处理程序与方法上存在不协调、甚至前后矛盾的现象。社会各界对会计职业界、会计准则的批评不断。1973年，美国财务会计准则委员会（FASB）顺应潮流，自成立伊始，便将研究财务会计概念框架作为主要的工作内容。82019/9/23从1978至2000年，FASB共发布了七号概念公告，形成了一个比较完整的财务会计概念框架体系。第1号《企业财务报告的目标》（1978.11）第2号《会计信息的质量特征》（1980.5）第3号《企业财务报表的要素》（1980.12）第4号《非营利组织财务报告的目标》（1980.12）第5号《企业财务报表的确认与计量》（1984.12）第6号《财务报表的要素》（取代第3号，1985.12）第7号《在会计计量中使用现金流量信息及现值》（2000.2）•随着社会经济环境和需求的变化，以及会计理论研究的深化，尤其是会计准则的国际趋同，FASB于2010年9月又发布第8号概念公告（SFACNo.8），取代第1号和第2号财务会计概念公告。92019/9/23SFACNo.8名为《财务报告的概念框架》，由三部分内容构成：1.通用财务报告的目标；2.报告主体；3.财务信息质量特征。102019/9/23关于通用财务报告的目标，SFACNo.8指出：•通用财务报告的目标是向现有和潜在的投资者、贷款人和其他债权人提供关于报告主体的财务信息，从而有助于他们做出向报告主体提供资金的决策，包括购买、抛售或持有权益和债务工具的决策，以及提供或收回贷款和其他形式信贷的决策。112019/9/23此段表述说明三个问题：•首先，主要信息使用者是投资者和债权人，即通用财务报告主要是为这两类信息使用者提供财务信息；•其次，信息使用者不仅包含现有投资者和债权人，还包括有可能为报告主体提供资金的潜在的投资者和债权人；•第三，财务报告的目标主要是有助于信息使用者做出决策，即FASB将财务报告的目标定位于决策有用观。122019/9/23132019/9/23FASB概念公告之间的相互关系：财务报告目标是概念框架的起点，起着指引方向的作用；会计信息质量特征是连接财务报告目标与其他概念的桥梁；财务报表的要素及其确认与计量是财务报告目标的具体体现，也是实现该目标的重要手段。142019/9/23FASB认为，CF本身虽不是会计准则，但对会计实务具有重要指导作用，能较好地保证各项会计准则之间的前后一致和相互协调，具体体现为：指导FASB制定会计准则；在缺乏特定会计准则的情况下，为解决问题提供一个参考框架；增强使用者对财务报表的理解和信心；通过减少会计备选方法来增强财务报表的可比性。财务会计概念框架的作用•可作为会计准则制定的指南和判断现行准则是否恰当的依据；•帮助会计信息使用者更好的理解财务报告所提供信息的目的、内容与局限性，以作出合理决策；•减少准则制定过程中的政府干预，抵制不同利益集团的压力；•促使会计理论发扬光大，促进会计理论发展。152019/9/23162019/9/23财务会计概念框架的缺陷概念框架的内容过于详细，主次不分，重点不突出且论述重复；研究方法不一致，先是演绎法、后采用归纳法，本身缺乏内在一致性；研究内容还不够完整，缺乏对会计假设的研究等；具体准则在制定和解决很多有争议的会计问题，如养老金会计时尚不能发挥预期的指导作用；CF不是万能的，它不能解决会计准则制定过程中的所有会计问题。172019/9/232.其他国家的财务会计概念框架（1）英国的财务会计概念框架1999年，英国会计准则委员会（AccountingStandardsBoard，ASB）发布《财务报告原则公告》财务报表的目的、报告主体、财务信息的质量持征、财务报表的要素、财务报表的确认与计量、财务信息的呈报等。与美国财务会计概念框架大同小异182019/9/232.其他国家的财务会计概念框架（2）加拿大的财务会计概念框架1987年，加拿大会计准则委员会（AcSB）的《财务报表概念》——对美国的模仿财务报表的目标、效益大于成本原则、重大性、质量特征、财务报表的要素、确认标准与计量等部分192019/9/232.其他国家的财务会计概念框架（3）澳大利亚的财务会计概念框架澳大利亚会计准则理事会（AASB）共发布了四份《会计概念公告》——美国的再版第1号：《财务报告主体的定义》（1990年）第2号：《通用目的的财务报告的目标》（1990年）第3号：《财务信息的质量特征》（1990年）第4号：《财务报告要素的定义和确认》（1992年）202019/9/233.国际会计组织的财务会计概念框架（1）IASC/IASB的会计概念框架研究1989年7月，国际会计准则委员会（InternationalAccountingStandardsCommittee，IASC）发布《编报财务报表的框架》；2001年4月，国际会计准则理事会（InternationalAccountingStandardsBoard，IASB）替代IASC后，也正式采纳这一文件。212019/9/23（2）IASC/IASB《编报财务报表的框架》的主要内容财务报表的目标，是提供关于企业财务状况、经营业绩和财务状况变动的信息；基础性假定，包括权责发生制和持续经营；财务报表信息的质量特征，如可理解性、相关性、可靠性和可比性；财务报表要素的定义、确认和计量，包括资产、负债、权益、业绩、收益、费用；222019/9/234.中国的财务会计概念框架研究（1）有关财务会计概念框架的讨论财政部会计准则委员会负责制定，其依据是《会计法》上世纪90年代初期开始进行会计准则和概念框架的研究提出应建立一套CF以指导未来具体准则的制定，并适当弥补现行具体会计准则的不足。《企业会计准则》1992年发布、1993年7月1日实施232019/9/231.如何认识财务会计概念与会计理论的关系2.制定财务会计概念框架的基本方式企业会计准则——基本准则VS财务会计概念框架3.财务会计概念框架的基本内容，即其框架、层次的划分问题基本框架：会计本质、职能+会计目标、假设、要素层次划分：目标、假设为第一层次；会计要素、会计信息质量特征为第二层次；要素的确认、计量、记录与报告为第三层次。242019/9/23（2）有关财务会计概念框架的认识基于特殊国情，我国应当考虑单独制定财务会计概念框架。发展中国家、经济转型期、资本市场不成熟（发达）概念框架的内容应尽量全面完整，要有一定的超前性，避免经常修改于变动。应尽量与国际惯例协调，向国际化方向努力。252019/9/23（三）《企业会计准则——基本准则》所体现的财务会计概念框架2006年发布新会计准则体系基本准则+38项具体准则虽未明确提出西方通行的财务会计概念框架问题，但其基本内容却体现于《基本准则》之中。它用简明的语言，汇聚了学术界的研究成果，形成了具有中国特色的财务会计概念框架。《会计理论》第3章－财务会计理论结构262019/9/232.财务报告的目标2.1财务报告目标的概念与意义2.2财务报告目标的研究概况2.3关于财务报告目标的两种观点272019/9/232.1财务报告目标的概念与意义（一）财务报告目标的概念会计目标、财务会计目标、财务报表目标、财务报告目标混同使用作为一种制度安排，财务报告目标是如何更好地规范信息披露，以更好地保护投资者、债权人以及其他利益相关者的利益。对财务报告的目标形成了两种不同的观点（学派）：“受托责任观”和“决策有用观”282019/9/23（二）财务报告目标的意义在财务会计概念框架体系中，财务报告目标起着指引方向的作用。以财务报告目标为基础，财务会计信息的质量特征、财务报表的要素及其确认与计量就可有机地建立并联系起来。财务报告目标是会计基本理论的中心，也是财务会计概念框架的起点。292019/9/232.2财务报告目标的研究概况（一）西方主要国家对财务报告目标的研究美国▲1966年，AAA发表《论基本会计理论》的报告，公开地表明会计目标应成为财务会计理论体系中最为重要的内容之一。▲1970年，会计原则委员会发布第4号公告《企业财务报表编制的基本概念与会计原则》，对会计目标进行了初步阐述：提供关于一个企业的定量化的财务信息，且这些信息有助于报表使用者进行经济决策。302019/9/23▲1971年，AICPA成立“特鲁布拉德委员会”（TruebloodCommittee）专门研究会计目标，1973年该委员会发表《财务报告目标》研究报告，指出财务报表的基本目标是提供“据以进行经济决策的信息”；▲1978年，FASB发布第1号概念公告《企业财务报告的目标》，明确指出财务报告的目标是“决策有用”，“应为现在的和潜在的投资者、信贷人以及其他用户提供有用的信息，以便作出合理的投资、信贷和类似的决策”。312019/9/23（二）IASB关于财务报告目标的界定财务报告的目标是提供一系列有助于使用者了解关于企业财务状况、经营业绩和财务状况变动的信息，并提供反映企业经营管理层受托责任履行情况的信息。决策有用为主、受托责任为次322019/9/23（三）我国对财务报告目标的研究90年代以前，财务报告目标问题一直没有引起重视。会计职能；过程的控制和观念的总结（反映和监督）1992年《企业会计准则》第十条指出：“会计信息应当符合国家宏观经济管理的要求，满足有关各方了解企业财务状况和经营成果的需要，满足企业加强内部经营管理的需要”该条被认为是对我国财务报告目标的表述，但过于笼统，对会计准则的制订没有什么指导意义。332019/9/232006年《企业会计准则——基本准则》，对财务报告的目标做了比较准确的描述：财务报告的目标是向财务报告使用者提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息，反映企业管理层受托责任履行情况，有助于财务会计报告使用者作出经济决策。将“决策有用”和“受托责任”同时列为财务报表的目标，但在顺序上与西方有别。342019/9/232.3财务报告目标的两种不同观点（一）受托责任观（学派）财务会计的目标是向资源所有者如实反映资源的受托者对受托资源的管理和使用（保值和增值）情况，财务报告