第4章所得税会计

王德礼主讲第7章所得税会计•主要考点1.资产计税基础和负债计税基础的确定2.应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异的确定3.递延所得税资产和递延所得税负债的确认4.所得税费用的确认和计量王德礼主讲我国所得税会计的发展•1、作为利润分配（1994年之前）•2、1994年6月，财政部颁布了《企业所得税会计处理的暂行规定》：在核算所得税时，允许企业在应付税款法和纳税影响会计法两种方法中任意选择，纳税影响会计法又进一步划分为递延法和债务法，而债务法主要是指利润表债务法。•3、2006年2月15日财政部颁布《企业会计准则18所得税》：规定企业采用债务法中的资产负债表债务法对所得税进行会计处理王德礼主讲7.1会计规范与税法的差异•会计规范与税法的差异，主要体现在确认、计量方面。•（会计）收入—（会计）费用=利润•（税收）收入—（税收）费用=应纳税所得额•因列支“口径”不同形成的“永久性差异”•因列支”期间”不同形成的“暂时性差异”。王德礼主讲7.1会计规范与税法的差异•现行会计规范体系下，将会计与税收之间的分为以下三种情况：•永久性差异－账面价值与计税基础相同•暂时性差异－账面价值与计税基础不同•其他并非因资产负债的账面价值与计税基础不同引起的视同暂时性差异处理的项目，如可结转以后年度的亏损王德礼主讲概念：1.暂时性差异：资产或负债的账面价值与计税基础之间的差额。2.账面价值：指企业按照相关会计准则的规定进行核算后在资产负债表中列示的金额。账面价值＝账面余额+或－各种调整账户额3.计税基础：指企业在未来收回资产及偿还负债的账面价值过程中，计算应纳税所得额时按税法规定可予抵扣的金额。王德礼主讲7.1.1暂时性差异••账面价值：指企业按照相关会计准则的规定进行核算后在资产负债表中列示的金额。•账面价值＝账面余额+或－各种调整账户额资产的计税基础，是指企业收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。负债的计税基础，是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。•一定是未来期间可抵扣吗？王德礼主讲一般不会产生暂时性差异的情况：•货币资金、应收票据、短期借款、应付票据、应付账款、应交税费、应付职工薪酬等资产负债的确认和偿还，通常不会对当期损益和应纳税所得额产生影响，其计税基础即为账面价值。•外币业务、非货币性资产交换、债务重组、捐赠、视同销售等一般不会产生暂时性差异。•资产负债的初始计量一般不会产生暂时性差异。•王德礼主讲暂时性差异的分类•应纳税暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异。•可抵扣暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致资产可抵扣金额的暂时性差异。王德礼主讲暂时性差异的分类：•账面价值计税基础•资产负债应纳税暂时性差异可抵扣暂时性差异•（递延所得税负债）（递延所得税资产）•账面价值计税基础呢？王德礼主讲资产的计税基础•（一）固定资产初始确认时按照会计准则规定确定的入账价值基本上是被税法认可的，即取得时其账面价值一般等于计税基础。固定资产在持有期间进行后续计量时：1.折旧方法、折旧年限等差异。2.因计提固定资产减值准备产生的差异。•从而使得固定资产以后期间的账面价值不等于计税基础。•王德礼主讲【例7-1】•A企业于20X6年12月20日取得的某项环保用固定资产，原价为750万元，使用年限为10年，会计上采用年限平均法计提折旧，净残值为零。税法规定该类环保用固定资产采用加速折旧法计提的折旧可予税前扣除，该企业在计税时采用双倍余额递减法计提折旧，净残值为零。20X8年12月31日，企业估计该项固定资产的可收回金额为550万元，并已相应提取减值准备。•20X8年12月31日•该项固定资产的账面价值=750-75×2-50=550（万元）•计税基础=750-750×20%-600×20%=480（万元）•20X7年12月31日呢？王德礼主讲账面价值变动与计税基础变动一致吗•固定资产的大修理支出，是指符合以下条件的支出：•(一)发生的支出达到取得固定资产的计税基础50％以上；•(二)发生修理后固定资产的使用寿命延长2年以上；•(三)发生修理后的固定资产生产的产品性能得到实质性改进或市场售价明显提高、生产成本显著降低；•(四)其他情况表明发生修理后的固定资产性能得到实质性改进，能够为企业带来经济利益的增加。会计上对于后续支出的规定如何呢？王德礼主讲参考：•《国际会计准则第12号》第20段指出：•资产重估并不总是会影响重估当期的应税利润(或纳税亏损)，而且，资产的计税基础可能不会因重估而调整。如果账面金额的未来收回是应税的，那么，重估后资产的账面金额与其计税基础之间的差额属于暂时性差异，并会产生递延所得税负债或资产。•另参见：国际会计准则委员会常设解释委员会(SIC)解释公告第21号•暂时性差异的确定，一定要考虑纳税后果！王德礼主讲（二）无形资产•无形资产的差异主要产生于使用寿命不确定的无形资产＆减值准备。1.内部研究开发支出，会计上据情况不同，分别应予费用化或资本化；税法上相同。2.会计准则规定，对于使用寿命不确定的无形资产，不要求摊销，但每年减值测试。税法规定应在一定期限内摊销。3.会计上可对无形资产计提减值准备，税法不允许在提取时税前扣除。王德礼主讲【例7-3】预计负债•甲企业20×6年因销售产品承诺提供3年的保修服务，在当年度利润表中确认了500万元的销售费用，同时确认为预计负债，当年度未发生任何保修支出。按照税法规定，与产品售后服务相关的费用在实际发生时允许税前扣除。分析：该项预计负债在甲企业20×6年l2月31日资产负债表中的账面价值为500万元。该项预计负债的计税基础＝账面价值-未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额＝500-500＝0（万元）••未来期间可予抵扣•的金额必然是500吗？王德礼主讲【例7-4】预收收入•A公司于20×6年12月20日自客户收到一笔合同预付款，金额为2500万元，作为预收账款核算。按照适用税法规定，该款项应计入取得当期应纳税所得额计算交纳所得税。分析：该预收账款在A公司20×6年12月31日资产负债表中的账面价值为2500万元。该预收账款的计税基础＝账面价值2500－未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额2500＝0（万元）该项负债的账面价值2500万元与其计税基础零之间产生的2500万元暂时性差异，会减少企业于未来期间的应纳税所得额。•预收账款一律产生暂时性差异吗？王德礼主讲【例7-6】特殊交易或事项•甲公司于20×6年因政策性原因发生经营亏损2000万元，按照税法规定，该亏损可用于抵减以后5个年度的应纳税所得额。该公司预计其于未来5年期间能够产生足够的应纳税所得额弥补该亏损。分析：该经营亏损不是资产、负债的账面价值与其计税基础不同产生的，但从性质上看可以减少未来期间的应纳税所得额和应交所得税，属于可抵扣暂时性差异。企业预计未来期间能够产生足够的应纳税所得额利用该可抵扣亏损时，应确认相关的递延所得税资产。•王德礼主讲永久性差异•永久性差异——仅影响发生当期，不影响以后期间，不存在不同会计期间摊配问题。•1.会计上作收益,税法规定免税的收入；•2.计算会计利润时可扣除的费用,计税时不允许扣除，如超标准、超范围费用；•3.不构成税前会计利润,但计算应纳税所得额时作为收益；•4.计算税前会计利润时不能扣除的费用,计算应纳税所得额时可加计扣除。王德礼主讲永久性差异：超标准支出1.企业当期实际发生的公益性捐赠支出在年度利润总额12％以内(含)的，准予扣除。2.企业提取的年金，在国务院财政、税务主管部门规定的标准范围内，准予扣除。3.不高于按照金融企业同期贷款基准利率计算的数额的部分，准予扣除。•4.工会经费，工资总额2％(含)内的，准予扣除。•5.教育经费，工资总额2．5％(含)以内据实扣除。•6.业务招待费，按实际发生额的60％扣除，但最高不得超过当年销售(营业)收入的5‰。•7.职工福利费支出，不超过工资薪金总额14%的部分，准予扣除。王德礼主讲永久性差异：超范围支出1.企业为其投资者或雇员个人向商业保险机构投保的人寿保险、财产保险等商业保险，不得扣除。•2.向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项；•3.企业所得税税款；•4.税收滞纳金；•5.罚金、罚款和被没收财物的损失；•6.非公益性捐赠支出；•7.非广告性赞助支出；•8.与取得收入无关的其他支出。王德礼主讲•（一）开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用；•（二）安置残疾人员及国家鼓励安置的其他就业人员所支付的工资。•创业投资企业从事国家需要重点扶持和鼓励的创业投资，可以按投资额的一定比例抵扣应纳税所得额。永久性差异：加计扣除费用王德礼主讲永久性差异：免税收入•（一）国债利息收入；•（二）符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益；•（三）在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益；•（四）符合条件的非营利组织的收入。•企业综合利用资源，生产符合国家产业政策规定的产品所取得的收入，可以在计算应纳税所得额时减计收入。免税收入就是不征税收入吗？免税收入就是税额抵免吗？王德礼主讲参考：免征、减征企业所得税•（一）从事农、林、牧、渔业项目的所得；•（二）从事国家重点扶持的公共基础设施项目投资经营的所得；•（三）从事符合条件的环境保护、节能节水项目的所得；•（四）符合条件的技术转让所得；王德礼主讲企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、赞助、集资、广告、样品、职工福利和利润分配，应当视同销售货物、转让财产和提供劳务，国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。永久性差异：视同销售收入销售区分对象吗？王德礼主讲【例7-7】永久性差异•A公司20×6年12月因违反当地有关环保法规的规定，接到环保部门的处罚通知，要求其支付罚款500万元。税法规定，企业因违反国家有关法律法规支付的罚款和滞纳金，计算应纳税所得额时不允许税前扣除。至20×6年12月31日，该项罚款尚未支付。分析：应支付罚款产生的负债账面价值为500万元。该项负债的计税基础＝账面价值500-未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额0＝500（万元）该项负债的账面价值500万元与其计税基础500万元相同，不形成暂时性差异。••王德礼主讲7.2所得税会计处理•7.2.1所得税会计科目设置•1.“所得税费用”科目•2.“递延所得税资产”科目•3.“递延所得税负债”科目•4.“应交税费－－应交所得税”科目•王德礼主讲所得税费用科目•一、核算企业确认的应从当期利润总额中扣除的所得税费用。•二、可按“当期所得税费用”、“递延所得税费用”进行明细核算。•三、所得税费用的主要账务处理（略）。•四、期末，应将本科目的余额转入“本年利润”科目，结转后本科目无余额。•王德礼主讲递延所得税资产科目•一、本科目核算企业确认的可抵扣暂时性差异产生的递延所得税资产。•二、本科目应按可抵扣暂时性差异等项目进行明细核算。根据税法规定可用以后年度税前利润弥补的亏损及税款抵减产生的所得税资产，也在本科目核算。•三、递延所得税资产的主要账务处理（略）。•四、本科目期末借方余额，反映企业确认的递延所得税资产。•王德礼主讲递延所得税负债科目•一、本科目核算企业确认的应纳税暂时性差异产生的所得税负债。•二、本科目可按应纳税暂时性差异的项目进行明细核算。•三、递延所得税负债的主要账务处理•四、本科目期末贷方余额，反映企业已确认的递延所得税负债。王德礼主讲7.2.2应付税款法•应付税款法是将本期税前会计利润与应税所得之间产生的差异（包括永久性差异和暂时性差异）都在当期确认所得税费用,在会计报表中不反映为一项负债或一项资产；即本期所得税费用等于本期应交所得税。•在此种方法下，只涉及“所得税”和“应交税费—应交所得税”两个科目。王德礼主讲所得税会计－一种