第6章所得税会计

第6章所得税会计假定：某企业2012年收入总额100万元，成本30万，其中因造成环境污染被环保部分罚款10万元，其他条件暂不考虑。•会计利润＝100－30＝70万元•应税税所得额=100-20=80万（或者＝70＋10＝80万）应税所得税=80*25%永久性差异1.性质会计与税法因“收支确认口径”的不同而产生会计按规定作收益或列入费用损失，但按税法规定是不作应纳税所得额及不允许列入费用损失抵扣应纳税所得额的部分。2.如何查找?利润表项目是否有：1）税法不允许列入成本费用的而列入了（如行政违法支出）2）会计按规定列入了收益，但税法却允许不计所得税的（如国债利息收入）3）成本费用超过了规定标准的（如业务招待费、广告费、职工薪酬等）应交所得税=应纳税所得额*25%会计利润＋纳税调整增加额－纳税调整减少额在计算应交税费—应交所得税时应注意的问题：1.不征税收入2.免税收入2.费用扣除限额3.不能扣除的项目不征税收入（1）财政拨款。（2）依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金。（3）国务院规定的其他不征税收入。如：专项用途财政性资金免税收入（1）国债利息收入。（2）符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益。（3）在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益，但不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票短于12个月取得的投资收益。（4）符合条件的非营利组织的收入。项目扣除标准备注工资薪金合理原则据实扣除现金或非现金形式的劳动报酬职工福利费Min(发生数，14%*工资总额)必须是实际发生数工会经费≤2%*工资总额必须有工会专用收据职工教育经费Min(发生数，2.5%*工资总额）必须是发生数/超过部分结转以后年度业务招待费Min(60%*发生额，5‰*营业收入)与生产经营活动有关广告与业务宣传费Min(发生数，15%*营业收入）实际发生数/超过部分结转以后年度公益性捐赠Min(发生数，12%*利润总额）不得扣除的项目1.向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项；2.企业所得税税款；3.税收滞纳金；4.罚金、罚款和被没收财物的损失；5.超过公益性规定以外的捐赠支出；6.赞助支出；7.未经核定的准备金支出；8.与取得收入无关的其他支出。10某企业为居民企业，2011年发生经营业务如下：（1）取得产品销售收入4000万元；（2）发生产品销售成本2600万元；（3）发生销售费用770万元（其中广告费650万元）；管理费用480万元（其中业务招待费25万元）；财务费用60万元；（4）销售税金l60万元（含增值税l20万元）；（5）营业外收入80万元，营业外支出50万元（含通过公益性社会团体向贫困山区捐款30万元，支付税收滞纳金6万元）；（6）计入成本、费用中的实发工资总额200万元、拨缴职工工会经费5万元、发生职工福利费31万元、发生职工教育经费7万元。要求：计算该企业2011年度实际应纳的企业所得税。11【答案】（1）会计利润＝4000＋80－2600－770－480－60－40－50＝80（万元）（2）广告费和业务宣传费调增所得＝650－4000×15%＝650－600＝50（万元）（3）业务招待费调增所得＝25－25×60%＝25－15＝10（万元）因为：4000×5‰＝20（万元）大于25×60%＝15（万元）（4）捐赠支出应调增所得＝30－80×12%＝20.4（万元）（5）工会经费应调增所得＝5－200×2%＝1（万元）（6）职工福利费应调增所得＝31－200×14%＝3（万元）（7）职工教育经费应调增所得＝7－200×2.5%＝2（万元）（8）应纳税所得额＝80＋50＋10＋20.4＋6＋1＋3＋2＝172.4（万元）（9）2011年应缴企业所得税＝172.4×25%＝43.1（万元）暂时性差异说的通俗点现在不交，以后要交——应纳税暂时性差异现在多交，以后少交——可抵扣暂时性差异第1节所得税会计概述一、所得税会计的特点从资产负债表出发，通过比较资产负债表上列示的资产、负债按照企业会计准则规定确定的账面价值与按照税法规定确定的计税基础，对于两者之间的差额分别应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异，确认相关的递延所得税负债与递延所得税资产，并在此基础上确定每一期间利润表中的所得税费用。应纳税暂时性差异一项资产的账面价值代表的是未来经济利益的总流计税基础代表的是一项资产在未来期间可予税前扣除的金额资产的账面价值大于其计税基础，那么从会计角度看，资产的未来经济利益的流入更大，这部分是未来要交税的，就是“未来应纳税”，这部分差异即应纳税暂时性差异例如：一项固定资产账面价值为200万元，计税基础如果为150万元两者之间的差额会造成未来期间应纳税所得额和应缴所得税的增加。在其产生当期，在符合确认条件的情况下，应确认相关的递延所得税负债1.性质指一项资产或负债的计税基础与其资产负债表账面价值的差额。2.如何查找资产负债表中是否有：资产项目和负债项目的账面价值偏离了计税基础；（1）以会计准则为基础，确定资产项目和负债项目的账面价值；（2）以税收法规为基础，确定资产项目和负债项目的计税基础；（3）分析两者之差的性质，确定为应纳税暂时性差异或可抵扣暂时性差异。二、所得税会计核算的一般程序（一）确认时点：企业一般应于每一资产负债表日进行所得税的会计处理。（二）企业进行所得税的核算一般程序：1．确定资产和负债的账面价值资产、负债项目的账面价值—是指企业按相关企业会计准则的规定进行核算后在资产负债表中列示的金额。如应收账款。2．确定资产和负债的计税基础按照企业会计准则中对于资产和负债计税基础的确定方法，以适用的税收法规为基础，确定资产负债表中有关资产、负债项目的计税基础。3．确定应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异比较资产、负债的账面价值与其计税基础，对于两者之间存在差异的，分析其性质，除特殊情况外，分别确定为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异，从而确定递延所得税负债和递延所得税资产4．确定利润表中的所得税费用利润表中的所得税费用包括：当期应交所得税和递延所得税两部分。当期应交所得税—指当期发生的交易或事项按照适用的税法规定计算确定的当期应交所得税。递延所得税—当期确认的递延所得税资产和递延所得税负债金额或予以转销的金额的综合结果。税前会计利润加上纳税调整项目，计算应纳税所得额计算应交所得税确实资产、负债的账面价值确实资产、负债的计税基础确定暂时性差异应纳税暂时性差异可抵扣暂时性差异确定所得税费用总结而言：一般的思路是：借：所得税费用（会计利润表及递延所得税确定）递延所得税资产贷：应交税金-应交所得税（税法计算的所得税）递延所得税负债第二节计税基础和暂时性差异一、资产计税基础及其确定资产的计税基础企业收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。即：资产的计税基础＝资产未来期间计税时可税前扣除的金额通常情况下，资产取得时其入账价值与计税基础是相同的，后续计量因会计准则规定与税法规定不同，可能造成账面价值与计税基础的差异。主要资产项目计税基础的确定：1．固定资产初始确认取得时固定资产的入账价值一般等于计税基础持有期间账面价值＝实际成本－累计折旧（会计）－减值准备计税基础＝实际成本－累计折旧（税收）固定资产账面价值与计税基础产生差异的原因1.折旧方法2.折旧年限3.减值准备（1）折旧方法产生的差异会计准则：企业可以根据消耗固定资产经济利益的方式合理选择折旧方法，包括可以采用加速折旧法。税法：除某些按照规定可以加速折旧的外，一般税前扣除的是按直线法计提的折旧（2）折旧年限产生的差异会计准则：由企业按照固定资产的性质和使用情况合理确定。税法：规定每一类固定资产的折旧年限。（3）计提减值准备产生的差异会计准则：可以计提固定资产减值准备，计提后固定资产账面价值下降。税法：计提的减值准备不能税前扣除，计税基础不会随减值准备的计提发生变化。例题6-3【例题】原值=300万元，预计净残值为0会计：直线法；第二年计提了减值20万元税法：双倍余额递减法第一年初第一年末第二年末…账面价值300300-30=270270-30-20=220计税基础300300-300×20%=240240-240×20%=192暂时性差异03028【练习】大海公司2006年12月31日取得的某项机器设备，原价为100万元，预计使用年限为10年，会计处理时按照直线法计提折旧，税收处理允许加速折旧，大海公司在计税时对该项资产按双倍余额递减法计列折旧，预计净残值为零。2008年12月31日，大海公司对该项固定资产计提了10万元的固定资产减值准备。2008年12月31日，该固定资产的计税基础为（）万元。A．64B．72C．8D．0【答案】A【解析】该项固定资产的计税基础＝100-20-16＝64万元。【练习】某公司2005年12月1日购入的一项环保设备，原价为1000万元，使用年限为10年，会计处理时按照直线法计提折旧，税收规定允许按双倍余额递减法计提折旧，设备净残值为0。2007年末企业对该项固定资产计提了80万元的固定资产减值准备。2007年末该项设备的计税基础是（）万元。A．800B．720C．640D．560【答案】C2．无形资产初始确认除内部研发形成的无形资产外，其他方式取得的无形资产：初始确认时的入账价值一般等于计税基础。持有期间进行后续计量时：使用寿命有限的无形资产的账面价值＝实际成本－累计摊销（会计）－减值准备使用寿命不确定的无形资产：账面价值＝实际成本－减值准备计税基础＝实际成本－累计摊销（税收）无形资产账面价值与计税基础产生差异的原因：（1）无形资产的摊销产生的差异会计准则：对使用寿命有限的无形资产—应当在使用寿命内系统合理摊销。对使用寿命不确定的无形资产—不应摊销，期末进行减值测试。税法：企业取得的无形资产的成本，应在一定期限内摊销。合同、法律未规定明确摊销期限的，应按不少于10年的期限摊销。（2）计提减值准备产生的差异会计准则：可以计提无形资产减值准备，计提后无形资产账面价值下降。税法：计提的减值准备不能税前扣除，计税基础不会随减值准备的计提发生变化。例：某项无形资产取得成本为160万元，因其使用寿命无法合理估计，会计上视为使用寿命不确定的无形资产，不予摊销，但税法规定按不短于10年的期限摊销。取得该项无形资产1年后。账面价值＝160万元计税基础＝160－16=144万元3．以公允价值计量的金融资产账面价值与计税基础的偏离原因：期末按公允价值计量会计准则：以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产——期末按公允价值计量，公允价值变动计入当期损益（公允价值变动损益）。税法：税法规定按照会计准则确认的公允价值变动在计税时不予考虑，计税基础＝成本例1：交易性金融资产甲公司以银行存款800万元购入A股票100万股，作为交易性金融资产，当期期末市价为860万元。账面价值：860万元计税基础：800万元形成应纳税暂时性差异60万元例2：可供出售金融资产2012年11月8日甲公司自公开的市场上取得一项基金投资，作为可供出售金融资产核算。该投资的成本为1500万元，2006年12月31日其市价为1575万元。账面价值：1575万元计税基础：1500万元账面价值与计税基础产生暂时性差异：1575-1500=75万元4．存货会计准则：账面价值＝成本－存货跌价准备税法：计税基础＝成本5．应收款项会计准则：账面价值＝账面余额－坏账准备税法：计税基础＝账面余额二、负债的计税基础及其确定负债的计税基础：是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。即：负债的计税基础＝账面价值－未来可税前列支的金额通常情况下，负债的确认和偿还，不会对当期损益和应纳税所得额产生影响，其计税基础即为账面价值。比如：确认与偿还均不影响企业损益，也不影响应税所得的负债。例如短期借款、应付账款再如：确认虽影响企业损益