第一章租赁会计

AdvancedAccounting高级财务会计上海市教委重点课程上海对外贸易学院会计学院前言财务会计的构成：（一）会计学原理：确认、计量、记录和报告的一般原理，属于入门课程。（二）中级财务会计：中级财务会计着重阐述企业一般会计事项，如货币资金、应收款项、存货、流动及长期负债、投资、固定资产、损益、所有者权益等事项的会计处理，是财务会计一般理论与方法的运用。（三）高级财务会计：高级财务会计着重研究企业因各种原因所面临的特殊事项的会计处理。前言高级财务会计的研究对象-从一个案例开始四大假设正在面临严重挑战：投资主体的多元化会计主体物价变动、跨国公司货币计量企业兼并重组及清算持续经营第一章租赁会计会计实质与法律形式背离的重大实践。2019/9/23上海对外贸易学院会计学院第一节租赁会计概述一、租赁业的发展1979年10月，中国国际信托投资公司在北京成立1980年初，国际租赁业务在中国正式应用1981年，中外合资的现代融资租赁公司1995年，《城市房屋租赁管理办法》1998年，《汽车租赁业管理暂行规定》2000年，《金融租赁公司管理办法》2001年，企业会计准则-租赁2006年，企业会计准则21号-租赁截止到2007年2月，民航运输机队规模为1002架（主要指波音和空客制造的飞机），租赁引进的飞机占现有机队的70%，其中融资租赁方式占30%，经营租赁方式占40%。二、租赁的特点在租赁期内转移资产的使用权；这种转移是有偿的；租赁业务中租赁双方的权益是以契约为保证三、租赁的分类按范围的分类按租赁目的分类按租赁资产投资方式分类从租赁是否可以享受税收优惠分类从租赁是否附带服务分类其他分类（一）按范围的分类租赁按其范围可以分为狭义租赁与广义租赁。（二）按租赁目的分类1．融资租赁。（1）在租赁期届满时，租赁资产的所有权转移给承租人。（2）承租人有购买租赁资产的选择权，所订立的购买价款预计将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可以合理确定承租人将会行使这种选择权。例1-1，出租人和承租人签订了一项设备的租赁协议表明，租赁期限为3年，租赁期届满时承租人有权以3000元的价格购买该项设备，在签订租赁协议时估计该设备在租赁期届满时的公允价值为30000元。（1）在租赁期届满时，租赁资产的所有权转移给承租人。（2）承租人有购买租赁资产的选择权，所订立的购买价款预计将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可以合理确定承租人将会行使这种选择权。例1-1，出租人和承租人签订了一项设备的租赁协议表明，租赁期限为3年，租赁期届满时承租人有权以3000元的价格购买该项设备，在签订租赁协议时估计该设备在租赁期届满时的公允价值为30000元。（3）即使资产的所有权不转移，但租赁期占租赁资产使用寿命的大部分.通常75％以上例1-2：某项租赁设备全新时可使用年限为l0年，已经使用了2年，从第3年开始租出，租赁期为6年。例1-3：上例中，假如该项设备已经使用了8年，从第9年开始租赁，租赁期为2年，此时，该设备使用寿命为2年。（4）承租人在租赁开始日的最低租赁付款额现值，几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值；出租人在租赁开始日的最低租赁收款额现值，几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值。“几乎相当于”，通常掌握在90％以上。（5）租赁资产性质特殊，如果不作较大改造，只有承租人才能使用。2．经营租赁。经营租赁是指除融资租赁以外的其他租赁。（三）按租赁资产投资方式分类直接融资租赁售后回租。委托租赁。杠杆租赁。转租赁。波音公司招银租赁招商银行东方航空（四）从租赁是否可以享受税收优惠分类节税租赁与非节税租赁（五）从租赁是否附带服务分类附带服务租赁与净租赁动产租赁和不动产租赁（六）其他分类四、租赁会计的相关术语（一）租赁期（二）租赁开始日（三）租赁期开始日（四）担保余值（五）未担保余值（六）最低租赁付款额（七）最低租赁收款额（一）租赁期租赁期是指租赁协议规定的不可撤销的租赁期间。除发生下列可撤销的事项条件，否则租赁期均不得撤销。（二）租赁开始日租赁开始日是指租赁协议日与租赁各方就主要条款作出承诺日中的较早者。在租赁开始日，承租人和出租人应当将租赁认定为融资租赁或经营租赁，并确定在租赁期开始日应确认的金额。（三）租赁期开始日租赁期开始日是指承租人有权行使其使用租赁资产权利的日期，表明租赁行为的开始。在租赁期开始日，承租人应当对租入资产、最低租赁付款额和未确认融资费用进行初始确认；出租人应当对应收融资租赁款、未担保余值和未实现融资收益进行初始确认。（四）担保余值就承租人而言，担保余值是指由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值；就出租人而言，担保余值是指就承租人而言的担保余值加上与独立于承租人和出租人的第三方担保的资产余值。（五）未担保余值未担保余值=资产余值－承租人或与其有关的第三方担保的资产余值－独立于承租人和出租人的第三方担保的资产余值（六）最低租赁付款额最低租赁付款额是指在租赁期内，承租人应支付或可能被要求支付的各种款项（不包括或有租金和履约成本），加上由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值。承租人应支付或可能被要求支付的各种款项主要包括租金，以及期满购回租赁资产的支付价等。出租人支付但可退还的税金不包括在内。最低租赁付款额=承租人应付款项+承租人或与其有关的第三方担保的资产余值(七)最低租赁收款额最低租赁收款额=最低租赁付款额+独立于承租人和出租人的第三方担保的资产余值第二节经营租赁的会计处理一、承租人的会计处理（一）主要内容与处理要求1．租赁资产的计录。备查簿2．租赁初始直接费用的处理。管理费用3．根据权责发生制确认租金。直线法等4．出租人提供激励措施的处理。实际费用全部租期5．信息的披露。例1-6：20×7年12月1日甲公司与乙公司签订一项租赁合同，合同明确，甲公司向乙公司出租未使用设备一台，该设备的价值100000元，预计使用年限8年，合同约定的租期2年（20×8年1月1日至20×9年12月31日），期满甲公司收回出租设备。租金分三次支付，20×8年1月1日支付10000元，2008年12月31日支付15000元，20×9年12月31日支付15000元，共计40000元。判断租赁类型：不符合融资租赁的任何一条标准，即为经营租赁。分期确认租金：每年分摊租金：40000÷2=20000乙公司账务处理：20×8年1月1日，设备租入，在备查簿中记录，支付第一笔租金。借：长期待摊费用10000贷：银行存款1000020×8年12月31日，支付第二笔租金，确认当年租金费用。借：管理费用20000贷：银行存款150000长期待摊费用500020×9年12月31日，支付第三笔租金，确认当年租金费用，并退回租赁设备。借：管理费用20000贷：银行存款150000长期待摊费用5000二、出租人的会计处理（一）主要内容与处理要求1．租赁资产使用情况变化的记录。2．租赁初始直接费用计入当期损益。3．根据权责发生制原则确认租金计入各期损益。4．出租人对经营租赁提供激励措施的处理。5．租赁资产的折旧与价值摊销。6．相关会计信息的披露。例1-6：20×7年12月1日甲公司与乙公司签订一项租赁合同，合同明确，甲公司向乙公司出租未使用设备一台，该设备的价值100000元，预计使用年限8年，合同约定的租期2年（20×8年1月1日至20×9年12月31日），期满甲公司收回出租设备。租金分三次支付，20×8年1月1日支付10000元，2008年12月31日支付15000元，20×9年12月31日支付15000元，共计40000元。租赁类型的判断：同乙公司，认定为经营租赁。租金的分期确认：同乙公司，每年确认20000元租金费用。甲公司账务处理：2008年1月1日，设备出租，收取第一笔租金。借：固定资产—出租100000贷：固定资产---未使用100000借：银行存款10000贷：应收帐款100002008年12月31日，收取第二笔租金，确认租金收入。借：银行存款15000应收帐款5000贷：租赁收入200002009年12月31日，收取第三笔租金，确认租金收入，并收回租赁设备。借：银行存款15000应收帐款5000贷：租赁收入20000借：固定资产—未使用100000贷：固定资产---出租100000租赁期内出租方计提出租资产折旧的帐务处理未列示。三、租赁双方会计处理的比较项目出租人承租人租赁资产使用权记录资产使用情况的变化备查帐簿登记租赁资产使用权的取得及使用情况初始直接费用计入当期损益计入当期损益租金的确认以直线法或其他方法确认为各期损益以直线法或其他方法计入相关资产成本或各期损益；或有租金计入当期损益计入当期损益租赁资产折旧与价值摊销与出租企业其他资产相同折旧和摊销政策无出租人提供免租期免租期包括在租赁期内确认租金收入免租期包括在租赁期内分摊费用出租人承担承租人的费用自租金收入中扣除自租金费用中扣除租赁资产的披露包括在资产负债表的相关项目内附注披露第三节融资租赁的会计处理一、承租人的会计处理（一）主要内容与处理要求1．租入资产的入账在固定资产账户下设置“融资租入固定资产”，留购时，转入自有固定资产的其他二级帐户以租赁开始日，租赁资产的公允价值与最低租赁付款额现值孰低的原则确认租入资产的入账价值初始直接费用计算租入资产的入账价值计算最低租赁付款额的现值时应区别最低付款额中的各期租金、期满支付价、担保余值等选用年金现值或现值的方法予以折现融资又融物融资租赁承租人基本分录：借：固定资产（孰低值）未确认融资费用贷：长期应付款融资租赁承租人基本分录：借：固定资产（孰低值）本金未确认融资费用利息贷：长期应付款本利和最低租赁付款额的确定例1-8：租赁协议中明确，租赁资产承租方每半年支付租金350000元，半年的利率为4%，年限为4年，无支付价、无担保余值。查n=8、r=4%的年金现值系数为6.733，最低租赁付款额=350000×8=2800000（元）最低租赁付款额现值=350000×6.733=2356550（元）例1-9：上例中，若协议中明确期满行使优惠购买权时的支付价为1000元，无担保余值。查n=8、r=4%的现值系数为0.731最低租赁付款额=350000×8+1000=2801000（元）最低租赁付款额现值=350000×6.733+1000×0.731=2357281元最低租赁付款额的确定例1-10：上例中，若协议中明确承租人的担保余值20000元。最低租赁付款额=350000×8+1000+20000=2821000最低租赁付款额现值=350000×6.733+1000×0.731+20000×0.731=2371901(元)最低租赁付款额的确定例1-11：上例中，若租入资产的公允价值为2000000元，承租方发生的初始直接费用为5000元。根据孰低原则，比较租赁资产最低租赁付款额现值（2371901元）与公允价值（2000000元）应以该租赁资产的公允价值为入账价值，再加上初始直接费用，该租入资产的入账价值为：2005000元（2000000+5000）。入账资产价值的确定融资租赁承租人基本分录：借：固定资产（孰低值+初始直接费用）未确认融资费用贷：长期应付款银行存款（初始直接费用）最低租赁付款额的确定提醒租入需要安装的，先进入“在建工程——××项目”；融资租入固定资产达到预定可使用状态之前摊销的未确认融资费用，也应当计入当期财务费用，而不应计入固定资产的成本？2．租赁债务的确认设置“长期应付款—应付融资租赁费”科目在租赁开始日，将确认的租入资产的入账价值计入“固定资产—融资租入固定资产”账户，将最低租赁付款额作为“长期应付款—应付融资租赁费”的入账价值，其差额作为“未确认融资费用”。分次支付租金时，冲抵“长期应付款—应付融资租赁费”科目。非现值3．未确认融资费用的分摊（1）未确认融资费用的形成。（2）“未确认融资费用”科目。（3）未