财务会计学 3

2003年12月18日中国人民大学商学院会计系孙茂竹1财务会计学商学院2003年12月18日中国人民大学商学院会计系孙茂竹2讲课教师孙茂竹•邮编：100872•地址：北京海淀区中关村大街59号•E-mail：[e-mail]•电话：62512848（O）•62513169(H)•88596262(H)•单位：中国人民大学商学院会计系2003年12月18日中国人民大学商学院会计系孙茂竹3第三部分资产负债表项目的核算四、对外投资项目的核算和管理（一）对外投资概述对外投资是指企业在自身经营的主要业务以外，为了充分利用闲置资金，提高资金使用效益，或为了对企业的经营活动有所帮助，以货币资金、实物、无形资产或以购买股票、债券等方式将资金投放到其他企业的一种经营行为。2003年12月18日中国人民大学商学院会计系孙茂竹4短期投资与长期投资的界限主要有两个：能够随时变现；准备随时变现。只有同时符合这两个条件，才列入短期投资，否则列为长期投资。长期投资与短期投资的划分并不完全取决于投资期限的长短，主要取决于投资的目的。在一年内不能随时变现的证券和其他资产通常用于长期投资，但其中可以随时变现的有价证券则可根据需要用于短期投资。在实践上，长期投资有向短期投资转化的情形，具体有两种情况：（1）时间性转化。随着时间的推移，长期投资到期日逐步临近，如在一年内到期的长期投资，实际上已是短期投资；（2）管理性转化。在长期投资期间，因企业急需资金，或发现接受投资单位财务状况恶化，继续执行长期投资将招致很大损失，企业改变投资目的，可将长期投资迅速变现。2003年12月18日中国人民大学商学院会计系孙茂竹5（二）对外投资的目的从总体上讲，对外投资的目的是降低风险、增加收益。具体表现为以下几点。•资金保值与增值•企业扩张与控制•转移与分散风险2003年12月18日中国人民大学商学院会计系孙茂竹6（三）短期投资的核算短期投资是企业利用正常经营中暂时闲置的资金，购入非经营所需、并在一年内可随时变现的证券。短期投资是一种短期资金调度的方式。短期投资有以下两个特点：•购入的有价证券必须是交易活跃，随时有人承购的证券；•投资目的是为了避免资金闲置，利用暂时多余的资金以谋求一定收益，并准备随时变为现金重新投入运营。2003年12月18日中国人民大学商学院会计系孙茂竹7股票短期投资的核算为了核算和监督有价证券的购入、转让及出售情况，应设置“短期投资”科目。该科目属于资产类科目，借方登记购入有价证券的实际成本，贷方登记出售或转让有价证券转出的账面实际成本。期末余额在借方，表示现存短期投资的实际成本。2003年12月18日中国人民大学商学院会计系孙茂竹81、购入股票购入股票，要按实际购入成本记账。购入成本一般包括股票的买价(等于面值，或高于、低于面值)、经纪人佣金及其他有关费用。将以上内容相加记入“短期投资”科目借方，以反映股票的实际购入成本。［例］A公司于20××年4月26日购入B企业发行的面值98元普通股股票100股，市价为每股100元。另付经纪人佣金100元。会计分录为：借：短期投资——B企业股票10100贷：现金101002003年12月18日中国人民大学商学院会计系孙茂竹9短期投资——B企业股票现金10100101002003年12月18日中国人民大学商学院会计系孙茂竹10购入股票前，如果发行企业已宣告分派股利，则购入时的市价包含了股利。这时，股票的实际成本应等于实际支付的价款扣除已宣告发放股利的余额。对此，应将股票的实际成本与包含的股利分开核算，前者记入“短期投资”科目，后者记入“其他应收款”科目。2003年12月18日中国人民大学商学院会计系孙茂竹11［例］假设上例中B公司董事会已于20××年4月20日宣布分派股利。按照4月30日登记的股东名册，在5月6日～15日期间每股分派股利3元。会计分录为：•20××年4月26日。借：短期投资——股票9800其他应收款300贷：现金10100•20××年5月8日。借：现金300贷：其他应收款3002003年12月18日中国人民大学商学院会计系孙茂竹12（1）20××年4月26日短期投资——股票其他应收款现金980030010100300300（2）20××年5月8日2003年12月18日中国人民大学商学院会计系孙茂竹132、出售股票企业急需现金时，可随时将股票出售。因市价上涨或下跌，出售股票可能获得收益，也可能出现损失。出售股票收入与股票成本的差额，通过“投资收益”科目核算。如果出售股票收入大于股票成本，则贷记“投资收益”科目；如果出售股票收入小于股票成本，则借记“投资收益”科目。出售股票收入与股票成本的差额=出售股票收入-(该股票的购入成本+已入账的应收股利)2003年12月18日中国人民大学商学院会计系孙茂竹14［例］假设［例1］中A公司于20××年5月3日将4月26日购入的B公司股票出售，所得现金9900元。因为收入现金中包含了已宣派的股利，所以在注销“短期投资”科目同时，还应该注销“其他应收款”科目。会计分录为：借：现金9900投资收益200贷：短期投资9800其他应收款3002003年12月18日中国人民大学商学院会计系孙茂竹15现金投资收益短期投资其他应收款990020098003002003年12月18日中国人民大学商学院会计系孙茂竹16股票短期投资收益包括股利收益和低价买进高价出售的差额。对于股利收入，无论其宣告日在哪天，都采用现金基础，在股利发放日即实际收到股利时入账。如果收到的股利属本期投资所得，则按实际收到的款项，借记“现金”科目，贷记“投资收益”科目。如果收到的股利属于购买股票时附带的股息，购入时已作为其他应收款入账，则这部分股利应冲减应收款项，借记“现金”科目，贷记“其他应收款”科目。3、股票短期投资收益2003年12月18日中国人民大学商学院会计系孙茂竹17现金投资收益其他应收款2003年12月18日中国人民大学商学院会计系孙茂竹18（四）长期投资的核算长期投资是指不可能或不准备在一年内变现的投资。企业进行长期投资，一般是基于下几个目的：（1）影响和控制被投资企业的经营管理，使它作为本企业的长期原料供应来源或产品销路，以配合本企业经营；（2）为将某一用途的需要聚集资金。比如为清偿长期债务，更新改造厂房、设备等；（3）为购置企业未来扩充经营规模所需要的不动产长期投资显然是为企业的长远发展而进行的投资。由于长期投资不准备在短期内转让出售，所以它属于非流动资产。在资产负债表上，长期投资单独成为一类，列在流动资产和长期资产之间。2003年12月18日中国人民大学商学院会计系孙茂竹19股票长期投资的核算取得股份时的核算企业购入长期投资的股票，应按购入成本入账。股票投资的购入成本，取决于投出资金的类别。企业以货币资金投资时，以实际支付价款（可能高于面值）作为购入成本。如果实付价款中包含宣告发放的股利，应将它扣除。企业以实物和无形资产折价入股时，按资产评估或合同、协议确定的价值作为购入成本。认购股票发生的各项费用，比如经纪人佣金、税金、银行手续费等，也计入购入成本。2003年12月18日中国人民大学商学院会计系孙茂竹20[例]A公司于20××年1月1日购买B公司发行普通股1000股，占发行总量5000股的20％。每股面值40元。支付经纪人佣金及其他费用1000元。A公司编制会计分录为：借：长期投资—股票投资（B公司普通股）41000贷：现金410002003年12月18日中国人民大学商学院会计系孙茂竹21取得股份后的核算1.成本法。当企业对外投资对受资企业不构成控制权时，该项长期投资采用成本核算。成本法是指企业的长期投资按照实际成本计价，无论受资企业的经营状况如何，净资产和投资收益怎样变动，投资企业都不改变长期投资的账面价值，仍以实际成本反映企业的长期投资。成本法有如下两个特点：（1）“长期投资”科目账面价值反映的是这项投资的实际成本，且以成本反映的账面价值一般不得调整变更；（2）长期投资的股利收入，仅作为投资收入不影响“长期投资”科目的账面价值。2003年12月18日中国人民大学商学院会计系孙茂竹22成本法的账务处理步骤如下：（1）企业进行股权投资时，按实际支付的价款借记“长期投资”科目，贷记“银行存款”科目。如果实际支付的价款中包含已宣布发放的股利，则按认购股票的实际成本（即实际支付的价款扣除已宣告发放的股利），借记“长期投资”科目，按应收股利，借记“其他应收款”科目，按实付价款，贷记“银行存款”科目。（2）企业收到发放的股利时，借记“银行存款”科目，贷记“投资收益”科目和“其他应收款”科目。2003年12月18日中国人民大学商学院会计系孙茂竹23[例]假设20××年12月31日发放现金股利8000元。B公司当年净收益为40000元。根据股利按现金基础确认的原则，A公司于20××年12月31日编制会计分录为：借：现金1600贷：投资收益—股票投资收益16002003年12月18日中国人民大学商学院会计系孙茂竹24成本法简单易懂，将投资公司和被投资公司当成独立法人来反映两者的经济关系，更符合法律规范。但是投资公司“长期投资”科目的余额反映不出它在被投资公司中拥有的权益，投资企业与被投资企业的经济关系反映得不充分。2003年12月18日中国人民大学商学院会计系孙茂竹252.权益法当企业以股权对外投资对受资企业已构成控制时，该项长期投资采用权益法核算。权益法是指“长期投资”科目的账面余额反映的是投资企业在受资企业股东权益中占有的实际份额。受资企业股东权益的增减变动，比如受资企业发生的损益和股利的分配，都要调整投资企业“长期投资”科目的账面价值。2003年12月18日中国人民大学商学院会计系孙茂竹26权益法有以下三个特点：（1）购买股票时，按实际成本入账。（2）按照投资企业占有受资企业全部股份的比例，把在受资企业的当期收益或损失中应占有的部分作为投资收益或损失，记入“长期投资”科目；（3）收到受资企业发放的股利时，冲销“长期投资”科目。2003年12月18日中国人民大学商学院会计系孙茂竹27权益法的账务处理具体步骤如下：（1）企业购买股票时，比照成本法进行账务处理。（2）根据受资企业财务报表上的净收益或亏损，按投资企业所占股份比例调整投资企业“长期投资——股票投资”科目。受资企业发生净收益，引起股东权益增加，应按投资企业拥有权益的相应增加额，借记“投资收益”科目，贷记“投资收益”科目。受资企业发生亏损，引起股东权益减少，应按投资企业拥有权益的相应减少额，借记“投资收益”科目，贷记“长期投资”科目。（3）收到受资企业发放的股利时，借记“银行存款”科目，贷记“长期投资”科目。2003年12月18日中国人民大学商学院会计系孙茂竹28在权益法下，“长期投资”科目反映的是投资企业在受资企业权益中享有的实际份额，发生的净收益增加了受资企业的权益，因而相应增加了投资企业所享有的权益份额；发生亏损、支付股利必然减少受资企业的权益，因而相应减少了投资企业享有的权益份额，所以应该采取上述第二步、第三步账务处理方法。2003年12月18日中国人民大学商学院会计系孙茂竹29[例]假定将A公司购买B公司发行的普通股股票1500股，占发行总量5000股的30％。每股面值40元。支付经纪人佣金及其他费用1000元。A公司编制购买股票的会计分录为：借：长期投资—股票投资(B公司普通股)61000贷：银行存款610002003年12月18日中国人民大学商学院会计系孙茂竹30[例]接上例。假设B公司于20××年12月31日发放现金股利8000元。B公司当年净收益为40000元。这项经济业务反映的两个内容，受资企业实现的净收益和发放的股利，权益法和成本法的会计处理方式不同。对实现的净收益，增加A公司长期投资的账面价值，增加额为12000元(40000×30％)；对收到的股利，减少A公司长期投资账面价值，减少额为2400元(8000×30％)。A公司编制会计分录为：借：长期投资——股票投资12000贷：投资收益——股票投资收益1200