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Chapter9企业所得税会计高级财务会计Group1曾华裔宋珂李沐轩IMCSection1.所得税会计概述Section2.资产负债表债务法下的所得税会计处理Section3.所得税会计处理的演变Section4.所得税会计对企业合并的影响目录CONTENTSIMC所得税会计概述[Section1]IMC在经济领域，会计和税收是两个不同的分支，分别遵循不同的原则，规范不同的对象。会计遵循的是企业会计准则，税收遵循的是国家制定的税收法规。由此，往往导致资产、负债的账面价与其计税基础之间产生差异。因此，如何处理这种差异，是所得税会计研究的主要问题。1.1背景介绍IMC1.2两组概念IMC应税收益会计收益通过调整会计准则和税法规定在收入和费用的确认范围、确认时间上都有可能不同，这样就使得税前会计利润与应纳税所得额之间产生差异。根据会计准则和制度所确认的收入和费用的差额企业内财务会计核算的进入财务报表的收益企业根据税法的规定所确认的收入总额和准予扣除的费用的差额，又称为应纳税所得额企业内所得税会计核算应纳所得税的依据IMC如：发给员工使用的自造商品建造固资领用的自造商品如：会计准扣，税法不准扣如：国债利息收入治理三废污染的收益永久性差异是指某一会计期间，由于会计准则和税法在计算收益、费用或损失时的口径不同，所产生的税前会计利润与纳税所得之间的差异。永久性差异不会随时间的推移而消除。会计算收，税法不算收会计不算收，税法算收税收滞纳金罚款、罚金三类主要永久性差异：IMC如：资产减值损失如：房地产企业的预收款项会计后期收，税法当期收如：权益法核算长投时，会计当期按应享有份额确认收益，税法按得到分配盈利时确认暂时性差异是资产负债表债务法下的概念，是指资产、负债的账面价值与计税基础不同产生的差异。暂时性差异直接导致了企业形成递延所得税资产和负债，而且随着时间的推移会逐渐消除。会计当期收，税法后期收会计当期扣，税法后期扣四类主要暂时性差异：会计后期扣，税法当期扣如：某些类型的固资折旧，税法可采用加速折旧法，而会计采用平均年限法IMC1.3当期所得税的计算企业在计算应纳所得税时，以税前会计为基础，按照税法调整算出应纳税额。计算公式：·应纳税所得额＝税前会计利润±永久性差异±暂时性差异－弥补以前年度亏损·应纳税额＝应纳税所得额×适用税率－减免税额－抵免税额IMC资产负债表债务法[Section2]IMC2.1资产负债表债务法的思路和程序账面价值计税基础应纳税暂时性差异可抵扣暂时性差异递延所得税负债递延所得税资产当期所得税资产负债表债务法的一般思路图示资产负债表债务法的一般程序为：Step1.确定其他资产和负债的账面价值Step2.确定上述资产和负债的计税基础Step3.比较账面价值与计税基础，分别确定应纳税和可抵扣暂时性差异，据此确定递延所得税负债和资产的期末余额。将该期末余额与期初余额比较确定本期发生额，从而确定本期递延所税费用。Step4.计算当期应纳税所得额和当期应交所得税费用。Step5.算出确定利润表中的所得税费用。IMC2.2计税基础和暂时性差异资产的计税基础，是指企业收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额，即某一项资产在未来期间计税时按照税法规定可以税前抵扣的金额。初始确认时：计税基础一般为取得成本在持续持有的过程中：计税基础为取得成本－已税前扣除的金额IMC几种资产的计税基础示例：1.初始确认时：计税基础一般等于固定资产账面价值2.后续计量时：计税基础与固资账面价值主要发生如下差异：·因使用折旧年限和方法的差异·因计提固定资产减值准备产生的差异固定资产IMC1.除内部研发形成的无形资产外,初始确认入账金额一般等于其计税基础。2.内部研究开发形成的无形资产，研究阶段费用化，开发阶段符合条件后资本化。符合“三新”的项目，未形成无形资产的，在发生当期按150%税前扣除；形成无形资产的，按成本的150%摊销。计税基础=成本×150%.3.后续计量时，对于使用寿命不确定的无形资产，会计不要求摊销，每期末进行减值测试。计税时按规定的摊销额税前扣除，但计提的减值准备不允许税前扣除，计税基础与账面价值发生差异。计税基础=成本-摊销额。无形资产IMC1.持有期间公允价值的变动不计入应纳税所得额；实际处置时，价款扣除历史成本后的差额计入处置期间的应纳税所得额。2.持有期间的计税基础为初始计量成本，从而在公允价值变动中，与账面价值发生差异。以公允价值计量的金融资产IMC1.投资性房地产：成本模式下，账面价值与计税基础的确定与固资、无形资产相同；公允模式下，账面价值按公允价值调整，计税基础的确定与固资、无形资产相同。2.其他计提资产减值准备的资产：计税基础不随提取减值准备而变化，在计提资产减值准备后，与账面价值之间发生差异。其他资产IMC2.2计税基础和暂时性差异“负债的计税基础”是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。一般类的负债：计税基础即为账面价值。某些类的负债：其确认可能影响企业的税前收益，进而影响不同期间的应纳税所得额，使得计税基础与账面价值之间产生差额。IMC几类负债的计税基础示例：1.预计提供售后服务的支出在当期确认为费用，同时确认预计负债。一般情况下，于实际发生时在税前扣除，计税基础为零。2.某些情况下，有些事项的预计负债均不允许税前扣除，此类预计负债计税基础等于账面价值。预计负债IMC1.预收款项不符合收入确认条件，作为负债，一般情况下，在未来期间可以税前抵扣的金额为零，计税基础等于账面价值。2.某些情况下，预收款项产生时已计算交纳所得税，未来可全额税前扣除，计税基础为零。预收账款IMC1.给职工提供的报酬等费用在未支付前确认为负债，在税前扣除标准以内时，允许税前扣除，计税基础为零。2.若应付薪酬超过规定标准，超过的部分不允许税前扣除，产生负债的计税基础等于账面价值。应付职工薪酬IMC1.与收益有关的政府补助，作为当期的应纳税所得额或免税，不会形成暂时性差异。2.与资产有关的政府补助，于取得时确认为递延收益，形成负债。若该项政府补助免税，则账面价值等于计税基础；若该项政府补助作为应纳所得额，则税前扣除，即计税基础为零。政府补助IMC1.如罚款、滞纳金等，在未支付前作为费用，同时作为负债反映。2.罚款、滞纳金不允许税前扣除，其计税基础等于账面价值。其他负债IMC暂时性差异分类示图暂时性差异应纳税暂时性差异资产的账面价值＞计税基础负债的账面价值＜计税基础可抵扣暂时性差异资产的账面价值＜计税基础负债的账面价值＞计税基础特殊项目的暂时性差异IMC2.3递延所得税资产和负债的确认与计量确认和计算递延所得税资产和负债时注意的要点：1.递延所得税负债产生于应纳税暂时性差异，递延所得税资产产生于可抵扣暂时性差异。2.企业对交易中确认递延所得税资产和负债的例外情况。3.企业对与子公司、联营企业及合营企业投资中确认递延所得税资产和负债的例外情况。4.计算递延所得税资产和负债适用的税率问题。5.无论暂时性差异转回期间如何，递延所得税资产和负债均不要求折现。IMC递延所得税资产和负债的确认和处理示图IMC重要公式：·递延所得税费用=（递延所得税负债的期末余额-其期初余额）-（递延所得税资产的期末余额-其期初余额）·应纳税所得额=会计利润+计入利润表但计税时不允许税前扣除的费用±计入利润表的费用与可予税前抵扣金额的差额±计入利润表的收入与应计入应纳税所得额的收入的差额-税法规定的不征税收入±其他需要调整的因素·当期所得税费用=当期应交所得税＝应纳税所得额×适用的所得税税率·所得税费用=当期所得税＋递延所得注意要点：牢记产生的递延所得税不计入所得税费用的两种特殊情况。2.4递延所得税费用、当期所得税费用和所得税费用IMC所得税会计处理的演变[Section3]3.1所得税会计处理方法的演进123IMC•应付税款法•利润表递延法•利润表债务法•资产负债表债务法近年我国所得税会计处理方法演进示图·会计准则重心的转移·增强会计信息可比性·与国际会计准则趋同IMC所得税会计处理类型应付税款法纳税影响会计法利润表递延法债务法利润表债务法资产负债表债务法所得税会计处理类型示图IMC3.2应付税款法、利润表递延法和利润表债务法应付税款法要求企业按税法规定计算的纳税所得为依据计算应缴纳所得税，并列作所得税费用处理。应付税款法对所得税不进行跨期分摊，对两类差异不做区分，均当期进行确认。应付税款法的特点有：·当期所得税费用=当期应交所得税·利润表中所得税费用=当期应交所得税·不确认时间性差异的所得税影响，不确认递延所得税资产或负债IMC·时间性差异和暂时性差异的区分·“递延税款”科目利润表递延法是把本期由于时间性差异而产生的影响纳税的金额，保留到这一差异发生相反变化的以后期间予以转销。利润表债务法首先计算当期所得税费用，然后根据当期所得税费用与当期应纳税额之间的差额，倒挤出本期发生的递延税款。利润表递延法和利润表债务法的共同特点有：·以利润表为导向，强调“配比”原则·只确认影响当期利润的时间性差异对所得税的影响3.3四种处理方法的比较·应付税款法与其余三种会计处理方法的主要区别是：所得税无跨期分摊，不确认递延所得税。·利润表递延法和利润表债务法的主要区别在于：所得税税率发生变化时，利润表递延法不需要对递延税款余额进行调整，而利润表债务法需要。在所得税税率不变时，这两种方法处理相同。·资产负债表债务法与利润表债务法和的共同点在于：两者都是纳税影响会计法的具体运用，都遵循权责发生制的核算要求。两者的不同点主要在于：·关注的财务报表不同·核算递延所得税的出发点不同·核算递延所得税的范围不同·在财务报表上披露的信息不同IMC应付税款法利润表递延法利润表债务法资产负债表债务法是否永久性差异是否确认时间性差异对未来所得税的影响√√税率变动或开征新税时是否调整递延税款账面余额是否按暂时性差异确认递延税款--×√√-√√√××√√√项目四种所得税会计处理方法比较表IMC所得税会计对企业合并的影响[Section4]IMC4.1企业合并及其分类企业合并，是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。按照受否属同一控制，企业合并分为：同一控制下的企业合并、非同一控制下的企业合并两种。按照企业合并的方式，企业合并可分为：吸收合并、新设合并和控股合并三种。IMC吸收合并：合并方在企业合并中取得被合并方的全部净资产，并将有关资产负债并入合并方的账簿和报表进行核算。控股合并：合并方通过企业合并交易或事项取得对被合并方的控制权，合并方能够主导被合并方的生产经营决策并从中获利，且被合并方仍维持其独立法人资格继续经营。新设合并:参与合并的各方在企业合并后法人资格均被注销，重新成立一家新企业，由新企业经营。IMC4.2同一控制下的企业合并中所得税会计处理同一控制下的企业合并中，所得税会计处理注意的要点有：1.取得的资产和负债在合并日在被合并方按账面价值计量。取得的净资产账面价值与支付的合并对价账面价值的差额（即商誉）调整资本公积或留存收益。2.牢记企业重组的一般性税务规定。3.牢记企业重组的特殊性税务规定及其适用条件。4.同一控制下，被合并方的暂时性差异影响的金额，合并方确认递延所得税资产或负债，相关的递延所得税费用或收益调整资本公积。IMC4.3非同一控制下的企业合并中所得税会计处理非同一控制下的企业合并中，所得税会计处理注意的要点有：1.取得的资产和负债在合并日在购买方按公允价值计量。2.牢记企业重组的一般性税务规定。3.牢记企业重组的特殊性税务规定及其适用条件。4.非同一控制下，被购买方的暂时性差异影响的金额，购买方确认递延所得税资产或负债，相关的递延所得税费用（或收益）调整商誉或营业外收入（或留存收益）。IMC4.4抵销内部交易产生的递延所得税处理合并报表中因抵消内部交易产生的递延所得税，要注意：1.因抵消内部交易导致的暂时性差异，在合并资产负债表中确认递延所得税资产或负债，在合并利润表中调整所