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第六章出口货物免、退税会计学习目标：通过学习，了解我国出口货物免、退税的基本政策，熟悉不同企业、不同类型出口货物退税的不同计算方法、掌握出口货物免退税的会计处理办法。第一节出口货物免、退税概述一、出口货物免、退税概念出口货物免、退税：是指对我国报关出口的货物免征和(或)退还其在国内各生产环节和流转环节按税法规定缴纳的增值税和消费税。即对出口货物实行零税率。税率为零是指货物在出口时，其整体税负为零。因此，出口货物不仅在出口环节不必纳税，而且还应该退还其以前环节已纳的税款。出口货物免退、税的税种仅限于增值税和消费税。我国从1985年4月1日起对出口产品实施退税办法。二、出口货物免、退税的方法(一)出口货物免、退增值税的方法我国从2002年1月1日起，对生产型出口企业自营和委托出口的货物全部实行“免、抵、退”税办法；对没有进出口经营权的生产企业委托出口的货物，也实行“免抵退”税办法；对流通企业以收购方式出口的货物，仍实行“先征后退”办法。1.“先征后退”方法“先征后退”作为出口退税的一种主要计算办法，有广义和狭义之分。（1）广义的“先征后退”是指出口货物在生产（供货）环节按规定缴纳增值税、消费税，货物出口后由出口的外（工）贸企业向其主管出口退税的税务机关申请办理出口货物退税。（2）狭义的“先征后退”仅是指对生产企业自营出口或委托外贸企业代理出口自产货物实行的一种出口退税办法，即有进出口经营权的生产企业自营出口或委托外贸企业代理出口的自产货物，一律先按出口货物离岸价及增值税法定征税率计算征税，然后，按出口货物离岸价及规定的退税率计算退税。（掌握）2.“免抵退”税方法“免抵退”税是指对生产企业的出口货物在生产销售环节实行免税，其进项税额先抵顶内销货物的销项税额，不足抵扣部分给予退税。“免税”：是指对生产企业自营出口或委托外贸企业代理出口的自产货物，免征本企业生产销售环节的增值税；“抵税”：是指对生产企业自营出口或委托外贸企业代理出口的自产货物应予免征或退还所耗用原材料、燃料、动力、零部件等已纳税款（即进项税额）抵顶内销货物的应纳税款（销项税额）；“退税”：是指生产企业在一个月内应抵扣的税额未抵顶完时，经主管出口退税的税务机关批准，对未抵顶完的税款部分予以退税。3.“免税采购”方法“免税采购”是指对出口供货企业销售给出口企业用于出口的货物或用于生产出口货物的原材料（含国产和进口的原材料），不需向税务机关或海关缴纳增值税，出口企业以不含税价格购进再出口后，也不实行退税。目前，我国对不同的出口企业（或货物）实行不同的出口货物退（免）税办法：对外贸企业收购货物出口实行“先征后退”的办法；对生产企业自营出口或委托外贸企业代理出口的自产货物，实行“免、抵、退”税办法；对卷烟出口试行“免税采购”的办法。（二）出口货物免、退消费税办法主要有两种办法：一是免税，适用于生产企业出口自产货物；二是免、退税，适用于外贸企业。三、出口货物的退税率（一）消费税的出口退税率出口货物应退消费税的退税率（或单位税额）与其征税率（额）相同，即出口货物的消费税能够做到彻底退税。办理出口货物免、退税的企业，应将不同税率的出口应税消费品分开核算和申报，凡是因未分开核算而划分不清适用税率的，一律从低适用税率计算免、退税税额。（二）增值税的出口退税率1994年工商税制改革时，按照规范化的增值税制度，对出口货物实行了零税率，货物出口时，按其征税率退税。从1995年7月1日起，连续多次调整了出口货物的退税率。目前，我国出口货物增值税退税率有3%、5％、9％、13％、15%、16%和17％等档次。第二节出口货物免、退税的计算一、外贸企业出口货物免、退增值税的计算1.有进出口经营权的外贸企业出口货物单独设立库存账和销售账记载的：（1）应依据购进出口货物取得的增值税专用发票所列明的进货金额和适用退税率计算应退税额。应退税额=进货金额×退税率（2）对库存和销售均采用加权平均进价核算的企业，也可按适用不同税率的货物分别以下公式计算：应退税额＝出口货物数量×加权平均进价×退税率例：某进出口公司2002年3月出口美国平纹布2000平方米，进货增值税专用发票列明单价20元／平方米，计税金额为40000元，退税率15％。其应退税额：=2000×20×15％＝6000（元）课堂练习：甲外贸公司2010年3月购进啤酒35吨，每吨不含税价格1400元。购入后出口30吨，收到外方付款6000美元，汇率1：7。假定该啤酒增值税退税率11%，消费税单位税额220元/吨。请计算甲外贸公司应退的增值税额。大家思考一下应退多少消费税？解：应退增值税=1400×30×11%=4620元大家想一想，如何作会计处理？举例：某五金矿产进出口公司对小五金的购进和销售采用加权平均的方法核算其库存。6月6日，该公司购入小五金100件，不含税单价200元，16日又购入小五金200件，不含税单价180元，26日公司出口小五金300件。上月末小五金库存150件，平均不含税单价为210元。增值税税率为17%，退税率为13%。请计算应退增值税额。解：本月出口销售小五金的平均进价单价=（210×150+200×100+180×200）÷（150+100+200）=194.44（元/件）本月小五金的退税款=出口数量×加权平均进价×退税率=300×194.44×13%=7583.16元2.有进出口经营权的外贸企业兼营出口和内销货物不能单独设账核算的。由于内外兼营企业货物混合保管，进项增值税不便分清，应先对内销货物计算销项税额并扣除当期进项税额后，再依下列公式计算出口货物的应退税额：孰低原则（1）若：出口货物的离岸价×人民币外汇牌价×退税率≥未抵扣完的进项税额时则：应退税款=未抵扣完的进项税额（2）若：出口货物的离岸价×人民币外汇牌价×退税率未抵扣完的进项税额时则:应退税额=出口货物的离岸价×人民币外汇牌价×退税率此时：结转下期抵扣的进项税额=未抵扣完的进项税额-应退税额3.有进出口经营权的外贸企业从小规模纳税人购进特准退税的出口货物用于出口的，因小规模纳税人提供的是普通发票，其出口退税计算公式为：普通发票所列含税销售额1＋征收率应退税额＝×退税率举例：某进出口公司4月购进某小规模纳税人抽纱工艺品300打全部出口，普通发票注明金额9270元；购进另一小规模纳税人西服40套全部出口，取得税务机关代开的增值税专用发票，发票注明金额为4000元，计算该企业应退税额（退税率为5%）。解析：应退税额=9270÷（1+3%）×5%+4000×5%=650元例：某进出口公司2009年2月购进某小规模纳税人抽纱工艺品2000打全部出口，普通发票注明金额6000元；购进另一小规模纳税人西服500套全部出口，取得税务机关代开的增值税专用发票，发票注明金额5000元。小规模纳税人增值税征收率为3%，假定退税率为5%。该企业的应退税额：=6000÷（1＋3％）×5%＋5000×5％=541.26（元）4.外贸企业“进料加工”方式出口货物退（免）增值税的计算为了加工出口货物而从国外进口原材料、配件、零部件、包装物等（进口料件），转售给其他企业加工，在加工货物收回后出口的一种贸易方式。补充要记住其计算公式如下：出口退税额=出口货物的应退税额-销售进口料件的应缴税额销售进口料件的应缴税额=销售进口料件金额×税率-海关已对进口料件的实征增值税税额(进口增值税）销售进口料件金额：销售进口料件的增值税专用发票注明的金额；海关已对进口料件的实征增值税税额：海关完税凭证上注明的增值税税额。举例：某进出口公司3月1日以进料加工方式进口一批玉米，到岸价126万美元，海关征收进口增值税20万元。（1）3月5日该公司以作价加工方式销售玉米给某厂加工柠檬酸出口，开具销售玉米的增值税专用发票上销售额1100万元、增值税143万元。（2）3月20日收回该批玉米加工的柠檬酸，工厂开具增值税专用发票的销售额为1500万元。（3）3月25日该公司将加工收回的柠檬酸全部报关出口（玉米增值税率13%，柠檬酸出口退税率13%）。要求：计算应退增值税额。解：上述业务应退税额的计算如下：销售进口料件的应缴税额=1100*13%-20=123万元玉米增值税率13%应退增值税额=1500*13%-123=72万元柠檬酸出口退税率13%二、生产企业出口货物免抵退增值税的计算“免、抵、退”的含义（前已阐述）“免”税，是指对生产企业出口的自产货物，免征本企业生产销售环节增值税；“抵”税，是指生产企业出口自产货物所耗用的原材料、燃料、动力、零部件等所应予以退还的进项税额，抵顶内销货物的应纳税额；“退”税，是指生产企业在一个月内应抵扣的税额未抵顶完时，经主管出口退税的税务机关批准，对未抵顶完的税款部分予以退税。（一）“免、抵、退增值税”的计算公式（记住）1.当期应纳税额的计算公式当期应纳税额=当期内销货物销项税额-（当期进项税额-当期免抵退税不得免征和抵扣税额）-上期期末留抵税额公式1若计算结果为正数，说明企业从内销货物销项税额中抵扣有余，为当期应该缴纳的增值税；若计算结果为负数，为当期留抵税额，即没有得到抵扣的进项税额，则应退税，实际应退金额，再根据“公式3”判断决定。2.当期免抵退税额的计算公式免抵退税额=出口货物离岸价×外汇人民币牌价×出口货物退税率-免抵退税额抵减额公式2其中“免抵退税额抵减额”计算公式如下：免抵退税额抵减额=免税购进原材料价格×出口货物退税率免税购进原材料包括从国内购进免税原材料和进料加工免税进口料件。其中进料加工免税进口料件的价格为计税价格。其中：进料加工免税进口料件的组成计税价格=货物到岸价+海关实征关税+海关实征消费税注意：如果当期没有免税购进原材料价格，上述公式中的“免抵退税额抵减额”就不用计算。（教材没有应补充）3.当期应退税额和当期免抵税额的计算公式分两种情况：（与教材表述的方法不一样）公式3（1）在当期期末留抵税额（应纳税额为负数且绝对值）≤当期免抵退税额时：孰低原则则：当期应退税额=当期期末留抵税额当期免抵税额=当期免抵退税额-当期应退税（2）当期期末留抵税额（应纳税额为负数且绝对值）＞当期免抵退税额时：则：当期应退税额=当期免抵退税额当期免抵税额=0注意：“当期期末留抵税额”根据当期《增值税纳税申报表》中的“期末留抵税额”确定。4.当期免抵退税不得免征和抵扣税额计算公式当期免抵退税不得免征和抵扣税额=当期出口货物离岸价×外汇人民币牌价×（出口货物征税率-出口货物退税率）-免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额公式4免抵退税额不得免征和抵扣税额抵减额=免税购进原材料价格×（出口货物征税率-出口货物退税率）注意：如果当期没有免税购进原材料价格，上述公式中的“免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额”就不用计算。（教材没有，应补充）5.免抵退税的简化计算方法在会计实务中，也可以采用以下简化公式：应退税额=（出口货物销售收入—免税进口材料进价）×退税率不得免缴额=（出口货物销售收入—免税进口材料进价）×（征税率—退税率）应纳税额=内销货物增值税销项税额—（进项税额—不得抵扣额）—期初留抵额+不得免缴额最后，根据应纳税额与应退税额的差额，确认企业应纳或应退增值税额。注意：不作要求（二）计算举例例1：有进出口经营权的某生产企业，对自产货物经营出口销售及国内销售，增值税税率为17%。某税务事务所接受委托，为该企业代理出口退税业务，出口货物退税率为15%。该企业2007年2月份发生以下几笔购销业务：2007年2月：（1）报关离境出口一批货物，离岸价格是30万美元（当日市场汇率为1美元=8.2元人民币）（2）内销一批货物，销售额是300万元；（3）购进所需原材料等货物，购货额是500万元该企业办理出口退（免）适用“免、抵、退”办法，退税率为15%要求：计算该企业2007年2月应退税额及免抵税额。解：2007年2月:当期免抵退税不得免征和抵扣税额（公式4）=30×8.2×（17%-15%）-0=4.92万元当月应纳税额（公式1）=300×17%-（500