《企业会计准则第4号——固定资产》讲解

《企业会计准则第4号——固定资产》讲解为了更快地与国际会计接轨，适应我国经济体制改革的不断深化和市场经济的不断发展，我国自2001年和2006年先后两次颁布了会计准则。2006年颁布的会计准则（简称为新会计准则）对2001年颁布的会计准则（简称为原会计准则）进行了较大的修改，减少了企业在执行会计准则时的选择余地，缩小了与国际会计准则的差距，将对我国企业的会计核算体系产生深远的影响。一、定资产的概念固定资产是指同时具有下列特征的有形资产：（1）为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的；（2）使用寿命超过一个会计年度的有形资产。使用寿命，是指企业使用固定资产的预计期间，或者该固定资产所能生产产品或提供劳务的数量。作为投资性房地产的建筑物，适用《企业会计准则第3号——投资性房地产》；生产性生物资产，适用《企业会计准则第5号——生物资产》。二、固定资产的确认除了满足固定资产的定义外，还必须同时满足下列条件，才能确认为企业的固定资产：①与该固定资产有关的经济利益很可能流入企业；②该固定资产的成本能够可靠地计量。固定资产的各组成部分具有不同使用寿命或者以不同方式为企业提供经济利益，适用不同折旧率或折旧方法的，应当分别将各组成部分确认为单项固定资产。与固定资产有关的后续支出，符合固定资产确认条件的，应当计入固定资产成本，如有被替换的部分，应扣除其账面价值；不符合固定资产确认条件的，应当在发生时计入当期损益。固定资产的后续支出是指固定资产在使用过程中发生的更新改造支出、修理费用等。备品备件和维修设备通常确认为存货，但符合固定资产定义和确认条件的，如企业（民用航空运输）的高价周转件等，应当确认为固定资产。企业以经营租赁方式租入的固定资产发生的改良支出，应予资本化，作为长期待摊费用，合理进行摊销。三、固定资产的初始计量固定资产应当按照成本进行初始计量。外购固定资产的成本，包括购买价款、相关税费、使固定资产达到预定可使用状态前所发生的可归属于该项资产的运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费等。①企业购入不需要安装的固定资产，按应计入固定资产成本的金额，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。例1：20×7年3月2日，ABC股份有限公司（以下简称“ABC公司”）购入一台不需要安装的设备，取得的增值税专用发票上注明的设备价款为860000元，增值税进项税额为146200元，发生的运输费为5000元，款项全部付清。假定不考虑其他相关税费。ABC股份有限公司的账务处理如下：借：固定资产1011200贷：银行存款1011200ABC股份有限公司购置的设备成本为：860000＋146200＋5000=1011200（元）②购入需要安装的固定资产，先记入“在建工程”科目，达到预定可使用状态时再转入本科目。例2：20×7年2月3日，甲股份有限公司（以下简称“甲公司”）购入一台需要安装的机器设备，取得的增值税专用发票上注明的设备价款为260000元，增值税进项税额为44200元，支付的运输费为2500元，款项已通过银行支付；安装设备时，领用本公司原材料一批，价值24200元，购进该批原材料时支付的增值税进项税额为4114元；支付安装工人的工资为4800元；假定不考虑其他相关税费。甲公司的账务处理如下：（1）支付设备价款、增值税、运输费合计为306700元借：在建工程306700贷：银行存款306700（2）领用本公司原材料，支付安装工人工资等费用合计为33114元借：在建工程33114贷：原材料24200应交税费——应交增值税（进项税额转出）4114应付职工薪酬——工资4800（3）设备安装完毕达到预定可使用状态借：固定资产339814贷：在建工程339814固定资产的入账价值为：306700＋33114=339814（元）③以一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产，应当按照各项固定资产公允价值比例对总成本进行分配，分别确定各项固定资产的成本。例3：甲公司为一家制造性企业。20×7年4月1日，为降低采购成本，向乙股份有限公司（以下简称“乙公司”）一次购进了三套不同型号且具有不同生产能力的设备A、B和C。甲公司为该批设备共支付货款7800000元，增值税进项税额1326000元，包装费42000元，全部以银行存款支付；假定设备A、B和C分别满足固定资产的定义及其确认条件，公允价值分别为：2926000元、3594800元、1839200元；甲公司实际支付的货款等于计税价格，不考虑其他相关税费。甲公司的账务处理如下：（1）确定应计入固定资产成本的金额，包括买价、包装费及增值税进项税额等，即：7800000＋1326000＋42000＝9168000（元）（2）确定设备A、B和C的价值分配比例A设备应分配的固定资产价值比例为：2926000／（292600＋3594800＋1839200）=35％B设备应分配的固定资产价值比例为：3594800／（926000＋3594800＋1839200）=43％C设备应分配的固定资产价值比例为：1839200／（292600＋3594800＋1839200）=22％（3）确定A、B和C设备各自的入账价值A设备入账价值为：9168000×35％=3208800（元）B设备入账价值为：9168000×43％=3942240（元）C设备入账价值为：9168000×22％=2016960（元）（4）作会计分录借：固定资产——A3208800——B3942240——C2016960贷：银行存款9168000④自行建造固定资产的成本，由建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成。自行建造达到预定可使用状态的固定资产，借记本科目，贷记“在建工程”科目。已达到预定可使用状态、但尚未办理竣工决算手续的固定资产，应按估计价值入账，待确定实际成本后再进行调整。企业自行建造固定资产包括自营建造和出包建造两种方式。1．自营方式建造固定资产企业自营方式建造的固定资产，按建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出，借记“在建工程”科目，贷记“银行存款”、“原材料”、“应付职工薪酬”等科目。工程达到预定可使用状态交付使用的固定资产，借记“固定资产”科目，贷记“在建工程”科目。例5：20×7年1月，丙股份有限公司准备自行建造一座厂房，为此发生以下业务：（l）购入工程物资一批，价款为250000元，支付的增值税进项税额为42500元，款项以银行存款支付；（2）1月至6月，工程先后领用工程物资272500元（含增值税进项税额）；剩余工程物资转为该公司的存货，其所含的增值税进项税额可以抵扣；（3）领用生产用原材料一批，价值为32000元，购进该批原材料时支付的增值税进项税额为5440元；（4）辅助生产车间为工程提供有关的劳务支出为35000元；（5）支付工程人员工资为65800元；（6）6月底，工程达到预定可使用状态，但尚未办理竣工决算手续，工程按暂估价值结转固定资产成本；（7）7月中旬，该项工程决算实际成本为425000元，经查其与暂估成本的差额为应付职工工资；（8）假定不考虑其他相关税费。丙股份有限公司的账务处理如下：（l）购入为工程准备的物资借：工程物资292500贷：银行存款292500（2）工程领用物资借：在建工程——厂房272500贷：工程物资272500（3）工程领用原材料借：在建工程——厂房37440贷：原材料32000应交税费——应交增值税（进项税额转出）5440（4）辅助生产车间为工程提供劳务支出借：在建工程——厂房35000贷：生产成本——辅助生产成本35000（5）支付工程人员工资借：在建工程——厂房65800贷：应付职工薪酬——工资65800（6）6月底，工程达到预定可使用状态，尚未办理结算手续，固定资产成本按暂估价值入账借：固定资产——厂房410740贷：在建工程——厂房410740（7）剩余工程物资转作存货借：原材料17094．02应交税费——应交增值税（进项税额）2905．98贷：工程物资20000（8）7月中旬，按竣工决算实际成本调整固定资产成本借：固定资产——厂房14260贷：应付职工薪酬——工资142602．出包方式建造固定资产企业通过出包工程方式建造的固定资产，按应支付给承包单位的工程价款作为该固定资产的成本。支付工程价款时，借记“在建工程”科目，贷记“银行存款”、“应付账款”等科目。工程达到预定可使用状态交付使用时，借记“固定资产”科目，贷记“在建工程”科目。例6：20×7年3月2日，甲公司将一幢新建厂房工程出包给乙公司承建，按规定先向承包单位预付工程价款400000元，以银行存款转账支付；20×7年7月2日，工程达到预定可使用状态后，收到承包单位的有关工程结算单据，补付工程款172000元，以银行存款转账支付；20×7年7月3日，工程达到预定可使用状态经验收后交付使用。甲公司的账务处理如下：（1）20×7年3月2日，甲公司预付工程款400000元借：在建工程400000贷：银行存款400000（2）20×7年7月2日，甲公司补付工程款172000元借：在建工程172000贷：银行存款172000（3）20×7年7月3日，工程达到预定可使用状态经验收交付使用借：固定资产572000贷：在建工程572000⑤投资者投入固定资产的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。例7：甲公司的注册资本为1000000元。20×7年6月5日，甲公司接受乙公司以一台设备进行投资。该台设备的原价为560000元，已计提折旧166200元，按照投资合同约定，且约定价值公允，确认的价值为423800元，占甲公司注册资本的30％。假定不考虑其他相关税费。甲公司的账务处理为：借：固定资产423800贷：股本——乙公司300000资本公积——资本溢价123800⑥融资租入的固定资产，在租赁期开始日，按应计入固定资产成本的金额（租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者，加上初始直接费用），借记本科目或“在建工程”科目，按最低租赁付款额，贷记“长期应付款”科目，按发生的初始直接费用，贷记“银行存款”等科目，按其差额，借记“未确认融资费用”科目。要注意的是，所谓最低租赁付款额是指在租赁期内，承租企业应支付或可能被要求支付的各种款项（不包括或有租金和履约成本），加上由承租企业或与其有关的第三方担保的资产余值。资产余值是指租赁开始日估计的租赁期届满时租赁资产的公允价值。经过计算的最低租赁付款额的现值，应几乎相当于（90%及以上比例）租赁开始日资产的公允价值。我国会计准则规定，承租人在分摊未确认融资费用时应当采用实际利率法。在实际利率法下，各年应分摊的未确认融资费用按照各年未偿还租赁负债额的现值（长期应付款减去未确认融资费用余额）乘以实际利率。租赁期届满，企业取得该项固定资产所有权的，应将该项固定资产从“融资租入固定资产”明细科目转入有关明细科目。例8、华联实业股份有限公司采用融资租赁方式租入一台公允价值为1120000元的设备。租赁双方签订的租赁合同主要条款如下：（1）租赁期：4年；（2）租赁费总额：1200000元；（3）支付方式：每年年末等额支付，每年支付300000元；（4）租赁届满，固定资产的所有权无偿转给承租人；（5）租赁合同利率：6%；（6）履约成本：由承租人负担。会计处理过程如下：（1）确定固定资产的入账价值。通过年金系数表可知4期、6%的年金现值系数为3.4651最低租赁付款额的现值=300000×3.4651=1039530（元）由于1039530＜1120000，且1039530/1120000×100%=92.8%＞90%故：租赁资产的入账价值为1039530元。（2）未确认融资费用。1200000-1039530=160470（元）（3）租入固定资产时：借：固定资产1039530未确认融资费用160470贷：长期应付款1200000（4）第一年年末支付租赁费300000元借：长期应付款300000贷：银行存款300000应摊销的未确认融资费用=1039530