第十章负债(三)

LOGO负债3回顾负债？尤其是企业的长期借款、发行债券等。。。。。。借款费用：因借款而付出的代价；借款费用的去向：资本化或费用化回顾已经学过的会计处理，是否有过借款费用资本化的情况？LOGO一、借款费用的内容含义：•是指企业因借款而发生的利息及其他相关成本。第四节借款费用LOGO主要内容：（1）借款利息包括企业向银行或者其他金融机构等借入资金发生的利息、发行公司债券发生的利息，以及为购建或者生产符合资本化条件的资产而发生的带利息债务所承担的利息等。LOGO（2）因借款产生的折价或者溢价的摊销•因借款而发生的折价或者溢价主要是指发行债券等所发生的折价或者溢价，发行债券中折价或者溢价，其实质是对债券票面利息的调整（即将债券票面利率调整为实际利率），属于借款费用的范畴。LOGO若债券为折价发行，比如面值为1000万元的债券以800万元的价格发行，那么差额200万元就是发行时产生的折价。以后各期的实际利息费用＝按面值和票面利率计算的应计利息＋折价的摊销额。(摊余成本×实际利率）若为溢价发行，以后各期的实际利息费用＝按面值和票面利率计算的应计利息－溢价的摊销额。(摊余成本×实际利率）注意：溢折价本身不是借款费用，溢折价的摊销才属于借款费用。LOGO•（3）因外币借款而发生的汇兑差额因外币借款而发生的汇兑差额，是指由于汇率变动导致市场汇率与账面汇率出现差异，从而对外币借款本金及其利息的记账本位币金额所产生的影响金额。LOGO•（4）辅助费用•是指企业在借款过程中发生的诸如手续费、佣金（只包括发行债券产生的，不包括发行股票产生的）、印刷费等费用。注意：对于企业发生的权益性融资费用，不应包括在借款费用中。LOGO（5）融资租赁费用承租人根据租赁会计准则所确认的融资租赁发生的租赁费用属于借款费用。LOGO二、借款费用的确认（一）基本原则1、企业发生的借款费用，可直接归属于符合资本化条件的资产的购建或者生产的，应当予以资本化，计入符合资本化条件的资产成本2、其他借款费用，应当在发生时根据其发生额确认为财务费用，计入当期损益。LOGO符合资本化条件的资产是指需要经过相当长时间（大于等于1年）的购建或生产活动才能达到预定可使用或者可销售状态的固定资产、无形资产、投资性房地产和存货等资产。LOGO练习1、下列项目中，属于借款费用可予资本化的资产范围的有（）。A．经过相当长时间的购建达到预定可使用状态的投资性房地产B．需要经过相当长时间的生产活动才能达到可销售状态的存货C．经营性租赁租入的生产设备D．经过2年的建造可达到预定可使用状态的生产设备【答案】ABDLOGO（二）借款范围借款包括专门借款和一般借款。专门借款是指为购建或者生产符合资本化条件的资产而专门借入的款项。专门借款通常应当有明确的用途，即为购建或者生产某项符合资本化条件的资产而专门借入的，并通常应当具有标明该用途的借款合同。。LOGO一般借款是指除专门借款之外的借款，相对于专门借款而言，一般借款在借入时，其用途通常没有特指用于符合资本化条件的资产的购建或者生产。注意：对于一般借款，只有在购建或者生产符合资本化条件的资产占用了一般借款时，才应将与一般借款相关的借款费用资本化；否则，所发生的借款费用应当计入当期损益。LOGO三、资本化期间的确定借款费用资本化期间，是指从借款费用开始资本化时点到停止资本化时点的期间，但借款费用暂停资本化的期间不包括在内。只有发生在资本化期间内的借款费用，才允许资本化，它是借款费用确认和计量的重要前提。LOGOLOGO1、借款费用开始资本化时点的确定借款费用同时满足下列条件的，才能开始资本化：（1）资产支出已经发生；(2)借款费用已经发生；（3）为使资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的购建或者生产活动已经开始。LOGO“资产支出”包括支付现金、转移非现金资产和承担带息债务形式所发生的支出。承担带息债务：若赊购工程物资，表面上资产支出已经发生，但因款项并未支付，且未承担带息债务，故资产支出并未发生。如开出了带息商业汇票，就说明承担了带息债务；若仅仅为应付账款，则不能说明资产支出已经发生。LOGO【例1】某企业专门借入款项建造某符合资本化条件的固定资产，相关借款费用已经发生，同时固定资产的实体建造工作也已开始，但为固定资产建造所需物资等都是赊购或者客户垫付的（且所形成的负债均为不带息负债），发生的相关薪酬等费用也尚未形成现金流出。借款费用是否可以资本化？在这种情况下，固定资产建造本身并没有占用借款资金，没有发生资产支出，该事项只满足借款费用开始资本化的第二个和第三个条件，但是没有满足第一个条件，所以，所发生的借款费用不应予以资本化。LOGO【例2】某企业为了建造一项符合资本化条件的固定资产，使用自有资金购置了工程物资，该固定资产也已经开始动工兴建，但专门借款资金尚未到位，也没有占用一般借款资金。借款费用是否可以资本化？在这种情况下，企业尽管满足了借款费用开始资本化的第一个和第三个条件，但是不符合借款费用开始资本化的第二个条件，因此不允许开始借款费用的资本化。LOGO【例3】某企业为了建造某一项符合资本化条件的厂房，已经使用银行存款购置了水泥、钢材等，发生了资产支出，相关借款也已开始计息，但是厂房因各种原因迟迟未能开工兴建。在这种情况下，企业尽管符合了借款费用开始资本化的第一个和第二个条件，但不符合借款费用开始资本化的第三个条件，因此所发生的借款费用不允许资本化。LOGO练习2、甲上市公司（以下简称甲公司）股东大会于2011年1月4日作出决议，决定建造厂房。为此，甲公司于3月5日向银行专门借款5000万元，年利率为6％，款项于当日划入甲公司银行存款账户。3月15日，厂房正式动工兴建。3月16日，甲公司购入建造厂房用水泥和钢材一批，价款500万元，当日用银行存款支付。3月31日，计提当月专门借款利息。甲公司在3月份没有发生其他与厂房购建有关的支出，则甲公司专门借款利息应开始资本化的时间为()。A．3月5日B．3月15日C．3月16日D．3月31日【答案】CLOGO2、借款费用暂停资本化时间的确定符合资本化条件的资产在购建或者生产过程中发生非正常中断、且中断时间连续超过3个月的，应当暂停借款费用的资本化。在中断期间所发生的借款费用，应当计入当期损益LOGO3、借款费用停止资本化时间的确定购建或者生产符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态时，借款费用应当停止资本化。LOGO【例4】ABC公司借入一笔款项，于2×11年2月1日采用出包方式开工兴建一幢厂房。2×11年10月10日工程全部完工，达到合同要求。10月30日工程验收合格，11月15日办理工程竣工结算，11月20日完成全部资产移交手续，12月1日厂房正式投入使用。在本例中，企业应当将2×11年10月10日确定为工程达到预定可使用状态的时点，作为借款费用停止资本化的时点。后续的工程验收日、竣工结算日、资产移交日和投入使用日均不应作为借款费用停止资本化的时点，否则会导致资产价值和利润的高估。LOGO练习3、2011年2月1日，甲公司采用自营方式扩建厂房借入两年期专门借款500万元。2011年11月12日，厂房扩建工程达到预定可使用状态；2011年11月28日，厂房扩建工程验收合格；2011年12月1日，办理工程竣工结算；2011年12月12日，扩建后的厂房投入使用。假定不考虑其他因素，甲公司借入专门借款利息费用停止资本化的时点是（）。A．2011年11月12日B．2011年11月28日C．2011年12月1日D．2011年12月12日【答案】ALOGO四、借款利息资本化金额的确定（一）借款利息资本化金额的确定在借款费用资本化期间内，每一会计期间的利息（包括折价或溢价的摊销）资本化金额，应当按照下列方法确定：1.为购建或者生产符合资本化条件的资产而借入的专门借款专门借款利息资本化金额＝专门借款当期实际发生的利息费用-将尚未动用的借款资金存入银行取得的利息收入或进行暂时性投资取得的投资收益LOGO对于专门借款，分三步处理：一是计算资本化期间内的借款费用二是计算资本化期间的闲置资金的投资收益三是用资本化期间的总利息减去闲置资金的投资收益，计算出应该资本化的金额。提示：对于专门借款，资本化期间予以资本化，非资本化期间费用化LOGO【例5】A公司为建造厂房于2011年4月1日从银行借入2000万元专门借款，借款期限为2年，年利率为6%，不考虑借款手续费。该项专门借款在银行的存款利率为年利率3%，2011年7月1日，A公司采取出包方式委托B公司为其建造该厂房，并预付了1000万元工程款，厂房实体建造工作于当日开始。该工程因发生施工安全事故在2011年8月1日至11月30日中断施工，12月1日恢复正常施工，至年末工程尚未完工。该项厂房建造工程在2011年度应予资本化的利息金额为（）万元。A.20B.45C.60D.15LOGO资本化的时间为2个月。2011年度应予资本化的利息金额＝2000×6%×2/12－1000×3%×2/12＝15（万元）LOGO【例6】甲公司2011年1月1日发行面值总额为10000万元的债券，取得的款项专门用于建造厂房。该债券系分期付息、到期还本债券，期限为4年，票面年利率为10%，每年12月31日支付当年利息。该债券年实际利率为8%。债券发行价格总额为10662.10万元，款项已存入银行。厂房于2011年1月1日开工建造，2011年度累计发生建造工程支出4600万元。经批准，当年甲公司将尚未使用的债券资金投资于国债，取得投资收益760万元。2011年12月31日工程尚未完工，该在建工程的账面余额为（）。A.4692.97万元B.4906.21万元C.5452.97万元D.5600万元LOGO专门借款的借款费用资本化金额＝10662.10×8%－760＝92.97（万元）在建工程的账面余额＝4600＋92.97＝4692.97（万元）LOGO2、一般借款利息资本化金额的确定＝累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数×所占用一般借款的资本化率企业占用一般借款购建或者生产符合资本化条件的资产时，一般借款的借款费用的资本化金额的确定应当与资产支出相挂钩。LOGO1.累计资产支出加权平均数＝Σ（每笔资产支出金额×每笔资产在当期所占用的天数/当期天数）如：企业借入一般借款，1.1支出100万，3.1支出150万，计算3月31日时该季度累计资产支出加权平均数。=100*90/90+150*30/90=150LOGO2.所占用一般借款的资本化率＝所占用一般借款加权平均利率＝所占用一般借款当期实际发生的利息之和÷所占用一般借款本金加权平均数LOGO【例7】ABC公司于2×10年1月1日正式动工兴建一幢厂房，工期预计为1年零6个月，工程采用出包方式，分别于2×10年1月1日、2×10年7月1日和2×11年1月1日支付工程进度款。ABC公司为建造厂房于2×10年1月1日专门借款30000000元，借款期限为3年，年利率为5%。另外在2×10年7月1日又专门借款60000000元，借款期限为5年，年利率为6%。借款利息按年支付。（如无特别说明，本章例题中名义利率与实际利率相同）ABC公司将闲置借款资金用于固定收益债券短期投资，该短期投资月收益率为0.5%。厂房于2×11年6月30日完工，达到预定可使用状态。ABC公司为建造该厂房的支出金额如表11—3所示：LOGO日期每期资产支出金额累计资产支出金额闲置借款资金用于短期投资金额2×10年1月1日1500000015000000150000002×10年7月1日3500000050000000400000002×11年1月1日35000000850000005000000总计85000000--LOGO由于ABC公司使用了专门借款建造厂房，而且厂房建造支出没有超过专门借款金额，因此，公司2×10年、2×11年为