搜索
第七章利润及利润分配【本章内容提要】本章为本准则的利润及利润分配部分，从第六十七条至第七十二条，共六条。本章的主要内容为利润的定义及构成，营业外收入的定义及构成，政府补助的定义、确认和计量原则，营业外支出的定义及构成，所得税费用的计算和税后利润的分配。【准则原文】第六十七条利润，是指小企业在一定会计期间的经营成果，包括：营业利润、利润总额和净利润。(一)营业利润，是指营业收入减去营业成本、营业税金及附加、销售费用、管理费用、财务费用，加上投资收益(或减去投资损失)后的金额。前款所称营业收入，是指小企业销售商品和提供劳务所实现的收入总额。投资收益，由小企业股权投资取得的现金股利(或利润)、债券投资取得的利息收入和处置股权投资和债券投资取得的处置价款扣除成本或账面余额、相关税费后的净额三部分构成。(二)利润总额，是指营业利润加上营业外收入，减去营业外支出后的金额。(三)净利润，是指利润总额减去所得税费用后的净额。【解读】条文主旨本条文是关于利润及构成的规定。条文背景小企业作为一种依法设立的营利性经济组织，应当以收人抵补其费用，实现盈利和可持续发展。小企业盈利的多少和能力很大程度上代表了小企业生产经营活动的经济效益，是小企业实现长远发展的基础。利润是小企业在一定会计期间的经营成果，它是小企业在一定会计期间内实现的收入减去费用后的净额。对利润进行核算，可以及时反映小企业在一定会计期间的经营业绩和获利能力，反映小企业的投入产出效率和经济效益，有助于小企业投资者、债权人、税务机关等有关方面据此对小企业进行盈利预测，评价企业经营绩效，作出科学的经济决策。利润也是小企业向税务机关申报企业所得税的基础。企业所得税法实施条例为了公平税负、保证国家税收从收入、扣除、资产的税务处理三个方面对企业应纳税所得额的计算进行了规定。1．企业所得税法规定的9类收入，从本准则的角度理解，可以归纳为以下三种类型：第一类，销售货物收入、提供劳务收入、租金收入和特许权使用费收入。第二类，股息、红利等权益性投资收益、转让财产收入(转让股权、股票、债券取得的收入)和利息收入(债券利息收入)。第三类，转让财产收入(转让固定资产、生物资产、无形资产等财产取得的收入)、租金收入(出租包装物和商品取得的租金收入)、接受捐赠收入和其他收入。对于第一类收入，实际上对应于本准则所规定的营业收入，详见本准则第五章的释义，本条不再赘述。对于第二类收入，实际上对应于本准则所规定的投资收益，详见本准则第二章的相关释义，本条不再赘述。对于第三类收入，实际上对应于本准则所规定的营业外收入。由于在会计上营业外收人直接构成企业的利润，不需要与成本相匹配，并且对利润具有独立影响。2．企业所得税法实施条例规定的5类支出，从本准则的角度理解，可以归纳为以下两种类型：第一类，成本、费用、税金。第二类，损失和其他支出。对于第一类支出，实际上对应于本准则所规定的费用。对于第二类支出，实际上对应于本准则所规定的营业外支出。由于在会计上营业外支出直接构成企业的利润，不需要与收入相匹配，并且对利润具有独立影响。3．企业所得税法实施条例规定的固定资产、生物资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产、存货等资产的税务处理，实际上对应于本准则所规定的各类资产。条文解读本条的规定，可以从以下几个方面来理解：一、利润的定义、构成和确认计量(一)利润是指小企业在一定会计期间的经营成果。通常情况下，如果小企业实现了利润，表明企业的所有者权益将增加，业绩得到了提升；反之，如果小企业发生了亏损(即利润为负数)，表明企业的所有者权益将减少，业绩下降。利润是小企业盈利能力的重要体现。(二)利润由收入减去费用后的净额、投资收益、营业外收入、营业外支出和所得税费用共同构成。其中，收入减去费用后的净额和投资收益反映小企业日常活动的经营业绩，营业外收入和营业外支出反映小企业非日常活动取得的或发生的。(三)利润是一个净额概念，利润的确认主要依赖于收入和费用以及营业外收入和营业外支出的确认，其金额的确定也主要取决于收入、费用、营业外收入、营业外支出金额的计量。(四)利润根据其构成内容的不同，具体可以分为营业利润、利润总额和净利润三个概念。本准则之所以作这种划分，主要考虑有两个：一是反映不同利润的构成内容不同；二是满足多步式列报利润表的需要，便于财务报表的使用者理解小企业经营成果的不同来源。本准则要求小企业利润表采用多步式编制和列示。3个利润概念实际上是编制利润表的3个步骤。二、营业利润的构成小企业的营业利润是由营业收入减去营业成本、营业税金及附加、销售费用、管理费用、财务费用，加上投资收益(或减去投资损失)后的金额确定的。其中：营业收入是指小企业销售商品和提供劳务所实现的收入总额。营业收入与营业成本之间存在配比关系。投资收益由小企业股权投资取得的现金股利(或利润)、债券投资取得的利息收入和处置股权投资和债券投资取得的处置价款扣除成本或账面余额、相关税费后的净额三部分构成。营业成本、营业税金及附加、销售费用、管理费用和财务费用详见本准则第六十五条的释义，本条不再赘述。营业利润可用公式表示如下：营业利润＝营业收入—营业成本—营业税金及附加—销售费用—管理费用—财务费用+投资收益(—投资损失)其中：营业收入＝主营业务收入+其他业务收入＝销售商品收入+提供劳务收入营业成本＝主营业务成本+其他业务成本＝销售商品成本+提供劳务成本投资收益＝现金股利(或利润)+债券利息收入+处置股权投资和债券投资取得的价款与成本之间的差额三、利润总额的构成小企业的利润总额是由营业利润加上营业外收入，减去营业外支出后的金额确定的。利润总额可用公式表示如下：利润总额=营业利润+营业外收入-营业外支出其中：营业外收入和营业外支出反映小企业非日常活动取得的或发生的。四、净利润的构成小企业的净利润是由利润总额减去所得税费用后的金额。净利润可用公式表示如下：净利润＝利润总额—所得税费用其中：所得税费用是指小企业按照税法规定计算的当期应纳税额。五、执行中应注意的问题为了简化核算，—便于小企业实务操作，减少按月编制财务报表的负担，本准则允许小企业采用两种方法编制各月利润表，一是“账结法”；一是“表结法”。(一)账结法或称“账表一致法”，就是按照本准则所规定的“本年利润”会计科目使用说明，将各收人类、费用类账户的余额在各月月末全部结转至“本年利润”账户，使各收入类和费用类账户月末余额全部清为零，从下月月初开始核算当月各收入类和费用类账户的发生额，直接按照“本年利润”账户的当月发生额编制当月利润表。“本年利润”账户实际上反映的是小企业各月实现的利润，全年12个月实现的利润需要将12个月的利润表汇总合计后取得。(二)表结法或称“调表不调账法”，就是在一个会计年度中间，各个月各收入类和费用类账户发生额不进行结转，累计反映自年初至本月月末止收入、费用的累计发生额，在编制各月利润表时，直接从各收入类和费用类账户当月发生额中分析计算后填列利润表相关项目。在年度终了时，将各收入类和费用类账户的当年发生额合计数一次性结转至“本年利润”账户，根据“本年利润”账户的当年发生额直接编制年度利润表，“本年利润”账户真正反映了小企业全年实现的利润。【准则原文】第六十八条营业外收入，是指小企业非日常生产经营活动形成的、应当计入当期损益、会导致所有者权益增加、与所有者投入资本无关的经济利益的流入。小企业的营业外收入包括：非流动资产处置净收益、政府补助、捐赠收益、盘盈收益、汇兑收益、出租包装物和商品的租金收入、逾期未退包装物押金收益、确实无法偿付的应付款项、已作坏账损失处理后又收回的应收款项、违约金收益等。通常，小企业的营业外收入应当在实现时按照其实现金额计入当期损益。【解读】条文主旨本条是关于营业外收入的定义、范围及内涵和确认计量原则的规定。条文背景营业外收入是反映小企业非日常活动给企业带来的经济利益的流入，直接增加了小企业的利润，是小企业利润来源的一个重要组成部分。因此，本准则对营业外收入单独设置一条进行了规定。本准则结合目前小企业的实际情况，并考虑了企业所得税法和企业所得税法实施条例的规定，包括产生的来源、表现形式和项目名称，采用了列举方式尽可能明确构成小企业营业外收入的各种常见来源，主要包括非流动资产处置净收益、政府补助、捐赠收益、盘盈收益、汇兑收益、出租包装物和商品的租金收入、逾期未退包装物押金收益、确实无法偿付的应付款项、已做坏账损失处理后又收回的应收款项、违约金收益等。企业所得税法实施条例对企业的收入做了规定，其中与本准则营业外收入相对应的主要是转让财产收入中的转让固定资产、生物资产、无形资产、应收账款等财产取得的收入，租金收入中的出租包装物和商品取得的租金收入，接受捐赠收入和其他收入。1．转让财产收入(即转让固定资产、生物资产、无形资产、应收账款等财产取得的收入)企业所得税法实施条例第十六条规定：“企业所得税法第六条第(三)项所称转让财产收入，是指企业转让固定资产、生物资产、无形资产、股权、债权等财产取得的收入。”即企业所得税法实施条例所指财产包括：固定资产、生物资产、无形资产、股权、债权等；其确认计量原则为：按照从财产受让方已收或应收的合同或协议价款确定转让财产收入金额。由此可以看出，企业所得税法实施条例所规定的转让财产收入基本上对应于本准则所规定的营业外收入，除转让股权和债权中的债券所取得的收入外，转让这两类资产的收入应计人投资收益而不是营业外收入。2．租金收入(即出租包装物和商品取得的租金收入)企业所得税法实施条例第十九条规定：“企业所得税法第六条第(六)项所称租金收入，是指企业提供固定资产、包装物或者其他有形资产的使用权取得的收入。租金收入，按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。”3．接受捐赠收入企业所得税法实施条例第二十一条规定：“企业所得税法第六条第(八)项所称接受捐赠收入，是指企业接受的来自其他企业、组织或者个人无偿给予的货币性资产、非货币性资产。接受捐赠收入，在实际收到捐赠资产时确认收入的实现。”4．其他收入企业所得税法实施条例第二十二条规定：“企业所得税法第六条第(九)项所称其他收入，是指企业取得的除企业所得税法第六条第(一)项至第(八)项收入外的其他收入，包括企业资产溢余收入、逾期未退包装物押金收入、确实无法偿付的应付款项、已做坏账损失处理后又收回的应收款项、债务重组收入、补贴收入、违约金收入、汇兑收益等。”该条强调，企业其他收入金额按照实际收入额或相关资产的公允价值确定。本准则规定的营业外收入与企业所得税法实施条例规定的转让财产收入中转让固定资产、生物资产、无形资产、应收账款等财产取得的收入，租金收入中的出租包装物和商品取得的租金收入，接受捐赠收入和其他收入相一致。两者的关系可用公式表示如下：本准则的营业外收入＝企业所得税法转让财产收入中转让固定资产、生物资产、无形资产、应收账款等财产取得的收入+租金收入中的出租包装物和商品取得的租金收入+接受捐赠收入+其他收入条文解读本条的规定，可以从以下几个方面来理解：一、营业外收入的定义小企业的营业外收入从本准则来看，同时具有以下四个特征：(一)营业外收入是小企业在非日常活动中形成的日常活动是指小企业为完成其经营目标所从事的经常性活动以及与之相关的活动。反之，为非日常活动。明确界定日常活动是为了将营业外收入与收入相区分，日常活动是确认收入的重要判断标准，凡是日常活动所形成的经济利益的流入(如销售商品取得现金或应收账款)应当确认收入，反之，非日常活动所形成的经济利益的流人不能确认为收入，而应当计人营业外收入。比如，小企业转让固定资产属于非日常活动，这是因为小企业持有固定资产的主要目的是通过使用生产产品而不是为了出售。因此，转让固定资产所形成的经济利益的流人就不应确认为收入，而应计人营业外收入。再如，小企业因某项固定资产暂时闲置而出租取得的租金收入属于小企业的日常活动所形成的，应当确认为收入。与收入相比，营业外收入实际上是一种纯收入，而不是毛收入，不可能也不需要与有关费用进行配比。因此，在会计处理上，应当严格区分营业外收入与营业收入