未实现内部利润的抵销

未实现内部利润的抵销P62新准则规定：母公司与子公司、子公司相互之间销售商品（或者提供劳务）或其他方式形成的存货、固定资产、工程物资、在建工程、无形资产等包含的未实现内部销售损益应当抵销。出售方购买方销售收入存货销售成本固定资产（一）内部购进当期全部实现销售借：主营业务收入（销售方）贷：主营业务成本（购买方）（二）内部购进全部未实现对外销售借：主营业务收入（销售方）贷：主营业务成本（销售方）存货（购买方）（三）内部购进部分对外销售1.先抵销对外销售部分借：主营业务收入贷：主营业务成本2.再抵销未销售部分借：主营业务收入贷：主营业务成本存货（四）购买商品作为固定资产借：主营业务收入贷：主营业务成本固定资产原价一、存货中未实现内部利润的抵销如果商品已经全部对外销售了，则对于企业集团来讲记了2次收入、2次销售成本（母子公司分别有一次），母公司为：收入12万，成本10万；子公司为收入15万，成本12万。因此需要将母公司的收入和子公司的成本相抵销，这样才能反映该存货的真实盈利水平：15－10＝5借：主营业务收入（母公司）12贷：主营业务成本（子公司）12至于其余的项目，如银行存款的一增一减、增值税销项税额与进项税额，已在集团内相互抵销。一、存货中未实现内部利润的抵销2、子公司母公司若母公司100％控股，则内部未实现利润全部冲销。若母公司部分控股，则只冲销母公司控股部分。因为属于少数股东部分的利润在母公司角度是已实现利润。对于未实现利润的分录如下：借：主营业务收入（总收入×持股比例）贷：主营业务成本（总成本×持股比例）存货（虚增价值×持股比例）一、存货中未实现内部利润的抵销如果子公司销往母公司的商品全部对外销售了，那么及时母公司不是100％控股，也没有必要将重复记账的收入和成本抵销时按持股比例来计算。如：母公司持有80％的股份，子公司销售资料为：收入12万，成本10万；母公司对外销售收入15万，从子公司购进成本12万。借：主营业务收入12（子公司全额收入）贷：主营业务成本12（母公司全额成本）因为所有的利润都已经实现了，不管是母公司还是少数股东，不存在未实现利润。存货交易案例分析【例1】子公司期末存货中有一批价值20000元的商品，系从母公司购入，母公司的销售毛利率为30％。由于这批存货子公司未向集团外销售，编制抵销分录。内部未实现利润＝20000×30％＝6000借：主营业务收入20000贷：主营业务成本14000存货6000【例2】母公司拥有80％控股权。本会计期间，子公司将一批库存商品销往母公司，售价10000元，成本为7000元。（1）该存货母公司全部未对外销售（2）该存货母公司全部对外销售（1）内部未实现利润＝（10000－7000）×80％＝2400元借：主营业务收入8000贷：主营业务成本5600存货2400（2）没有内部未实现利润，只需要将母公司收入和子公司成本相抵消。借：主营业务收入8000贷：主营业务成本8000【例3】子公司从母公司购入一批价值为20000元的商品，到年末有12000元已经对外销售，还有8000元尚未销售。母公司销售毛利率为30％。作出抵销分录。期末存货为8000元，其中包含的未实现利润为2400元。借：主营业务收入20000贷：主营业务成本17600存货2400【例4】母公司持有100％的股份，从子公司购入一批价值为20000元的商品，到期末有8000元还没有对外销售。子公司销售毛利率为30％。内部交易未实现利润＝8000×30％＝2400母公司持有100％股份，内部交易未实现利润全部抵销。借：主营业务收入20000贷：主营业务成本17600存货2400【例5】母公司持有80％的股份，从子公司购入一批价值为20000元的商品，到期末有8000元还没有对外销售。子公司销售毛利率为30％。内部交易未实现利润＝8000×80％×30％＝1920（1）确认已实现的内部交易利润借：主营业务收入12000贷：主营业务成本12600（2）抵销内部交易未实现利润：借：主营业务收入6400（8000×80％）贷：主营业务成本4480（5600×80％）存货1920存货交易课堂作业：[例6]2003年12月10日，母公司（甲公司）销售给子公司（乙公司）货物一批，取得收入20000元，增值税额3400元，本批货物的成本为14000元，款项已经支付。按以下要求分别作出账务处理：（1）母公司12月10日销售时（2）子公司购入时（3）2003年12月31日，合并抵销分录的编制①假设子公司内部购入存货全部未销。②假设内部购入的存货全部已销。2003年12月20日，子公司将购入货物全部外销，取得收入30000元，货款已经收到。③部分已销，部分未销2003年12月20日，子公司购入的货物对外销售60%，取得收入18000元，货款已收到，余下40%形成子公司年末存货。（1）借：银行存款23400贷：主营业务收入20000应交税金—应交增值税（销项税额）3400借：主营业务成本14000贷：库存商品14000（2）借：库存商品20000应交税金—应交增值税（进项税额）3400贷：银行存款23400一、存货中未实现内部利润的抵销1、母公司子公司主营业务收入12万库存商品12万主营业务成本10万（出售价若15万）从集团整体看，该交易只是商品存放地点从母公司转移到子公司，价值不会产生增值，因此，需将2万元的需增价值抵销。注意：此未实现内部利润只是在子公司未将存货向第三者出售以前，若子公司出售，价格为15万元。则该商品实现的总利润为5万元，其中子公司3万元，母公司2万元。也就不存在未实现内部利润了。内部未实现利润只针对：子公司期末存货中所包含的未实现利润母公司销往子公司，内部未实现利润全额冲销。借：主营业务收入12贷：主营业务成本10存货2①借：主营业务收入20000贷：主营业务成本14000存货（20000*30%）6000抵销说明：在母子公司分别是两个会计主体时，必须各自反映自身的经济业务。在编制合并报表时，母子公司为一个整体，根本不存在销售，只是将库存商品14000元由母公司的仓库搬到子公司的仓库，其实质是：借：库存商品－－子14000贷：库存商品－－母14000所以，应将内部销售收入20000元，内部销售成本14000元，以及虚增的存货价值（即未实现的销售利润）6000元进行抵销。至于其余的项目，如银行存款23400元的一增一减、增值税销项税额与进项税额，已在集团内相互抵销。要注意：母子公司所做的会计分录，用的是会计科目；合并抵销所做的抵销分录，用的是报表项目。（注意区分会计科目和报表项目）②子公司销售时：借：银行存款35100贷：主营业务收入30000应交税金——应交增值税（销项税额）5100借：主营业务成本20000贷：库存商品20000则2003年12月31日，编制合并抵销分录如下：借：主营业务收入20000贷：主营业务成本20000③子公司12月20日销售时：借：银行存款21060贷：主营业务收入18000应交税金——应交增值税（销项税额）3060借：主营业务成本12000贷：库存商品（20000*60%）12000则2003年12月31日，合并抵销分录，可有三种方法：第一种方法，将购入的货物分解为全部已销和全部未销两部分，已销部分的抵销：借：主营业务收入（20000*60%）12000贷：主营业务成本12000未销部分的抵销：借：主营业务收入（20000*40%）8000贷：主营业务成本（14000*40%）5600存货（8000*30%）2400第二种方法，将上述两部分合二为一借：主营业务收入20000贷：主营业务成本（12000+5600）17600存货（8000*30%）2400第三种方法，分两个步骤：首先假设全部销售借：主营业务收入20000贷：主营业务成本20000其次将未实现的内部销售利润抵销借：主营业务成本2400贷：存货（8000*30%）2400二、固定资产和无形资产中包含未实现利润的抵销原理同库存商品，也存在顺销和逆销的两种情况。借：主营业务收入贷：主营业务成本固定资产[例16]2003年12月15日，母公司（甲公司）销售给子公司（乙公司）一台库存设备，取得收入5000元，增值税额850元，本设备的成本为4000元，款项已经支付；子公司购入后作为固定资产。（1）母公司12月15日销售时借：银行存款5850贷：主营业务收入5000应交税金—应交增值税（销项税额）850借：主营业务成本4000贷：库存商品4000（2）子公司购入时借：固定资产5850贷：银行存款5850二、固定资产和无形资产中包含未实现利润的抵销（3）2003年12月31日，合并抵销分录的编制如下：借：主营业务收入5000贷：主营业务成本4000固定资产原价1000抵销说明：在编制合并报表时，母子公司为一个整体，根本不存在销售，只是将库存设备4000元由仓库移到了车间作为固定资产，视同工程领用物资(在税法上应视同销售)。（五）盈余公积的抵销确切地讲：不是抵销，而是冲回。原因：原来在对长期股权投资进行抵销时，已将全部盈余公积冲销。但是，子公司提取的盈余公积，企业集团仍然可以使用。不会因为合并项目的抵销就消失了。注意和销售商品业务相区别。例：母公司本年度计提盈余公积10万元，子公司计提盈余公积5万元。对于企业集团来讲，如果准备修建职工俱乐部，那么能动用的盈余公积不是10万元，而是15万元。所以，应该把原来冲销地盈余公积项目再一次冲回。借：提取盈余公积（子公司提取数）贷：盈余公积（子公司提取数）若存在少数股东权益，则企业集团能动用子公司盈余公积地部分只是母公司的控股部分。借：提取盈余公积（子公司提取数×持股比例）贷：盈余公积（子公司提取数×持股比例）（五）盈余公积的抵销[例17]2004年12月31日母公司（甲公司）拥有子公司（乙公司）80%的股权，该子公司个别资产负债表中盈余公积项目的金额为1000元，该盈余公积全部为本年提取。则2004年年末编制合并会计报表时，抵销分录如下：借：提取盈余公积800贷：盈余公积（1000×80%）800（五）盈余公积的抵销抵销说明：盈余公积是根据国家的法定要求提取的，并不会因为编制合并报表而消失；但在长期股权投资的抵销分录中，已将子公司的盈余公积抵销，因此，必须将被抵销的盈余公积即予以恢复。本笔抵销分录与其说是抵销，不如说是恢复，其实质是盈余公积的恢复。注意：提取盈余公积不能写成“利润分配—提取盈余公积”，因为抵销分录必须用报表项目，而不能用会计科目。