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2009年第5期（总第5期）一、研究背景：历史与现实依据主流观点，法务会计（ForensicAccounting）产生于20世纪80年代左右的美国，是特定主体运用会计知识、财务知识、审计技术与调查技术针对经济纠纷法律问题，提出自己的专家性意见，作为法律鉴定或者在法庭上作证的一种新兴的行业，主要可以分为两大部分——法律支持与舞弊审计（李若山，2001）1。它是在市场经济迅速发展，经济组织不断扩大，经济组织内部结构日益复杂以及经济组织间联系日益密切与经济纠纷趋于多样和复杂的背景之下，为了保护相关利益人的权利和经济利益而形成的会计新领域。法务会计源于英美法系，其法律制度基础是专家证人制度。早在1871年，苏格兰格拉斯格法庭和辩护律师需要一些特殊的会计人员为其提供法庭诉讼服务；时至1900年，美国和英国已经出现了指导会计人员如何提供恰当的专家法庭证词的文章，因此法务会计被称为调查会计（InvestigativeAccounting）。到了20世纪80年代，由FrancisC.Dykeman教授发表的著名论文—《法务会计：作为专家证人的会计师》，奠定了法务会计的理论基础。在法务会计实务方面，美国注册会计师协会（AICPA）颁布了《咨询实务帮助7—诉讼服务》，明确了法务会计提供诉讼服务的六个领域。其后，1988年成立了美国注册舞弊审核师协会（ACFE），1992年成立了法务会计理事会，再到2000年的JournalofForensicAccounting创刊，美国法务会计在理论和实践方面都在不断成熟与深入，形成了以注册会计师、注册舞弊检查师为主体的法务会计专家，在涉及到财务、会计和审计的法律纠纷和问题中起到了积极的诉讼支持作用。受美国的影响，其他主要资本主义国家特别是英美法系的国家和地区（如英国、澳大利亚、加拿大以及中国香港等）都纷纷认同了法务会计在当今市场经济和资本市场上的作用，并结合本国和本地区的实际进行了相应的讨论和研究，也形成了相应的指导法务会计实务的机构或指导性文献（规则）等。其突出表现在：（1）加拿大注册会计师协会（CICA）成立了优秀法务会计联盟（theIFAAlliance），在众多领域（国际仲裁、知识产权的诉讼支持以及法务会计实务指南和准则方面）起到了非常重要的作用，是最成功的专门化组织之一。在加拿大，大约有1/3的会计师事务所从事法务会计服务，主要的领域涉及到调查与分析、诉讼支持、经济计量损失和专家证人等。（2）澳大利亚主要有两大会计组织从事法务会计的实践和研究，一个是澳大利亚注册会计师协会（CPA.Australia），另一个是澳大利亚特许会计师协会（IACC），但两者的研究方向和业务却有所不同，前者主要从事的是公共事业部门工作，1李若山教授的观点与美国学术和理论界关于法务会计的含义是一致的，我们也赞同该观点。美国法务会计网()的定义是Theintegrationofaccounting,auditingandinvestigativeskillsyieldsthespecialityknownasForensicAccounting.ForensicAccounting,providesanaccountinganalysisthatissuitabletothecourtwhichwillformthebasisfordiscussion,debateandultimatelydisputeresolution.ForensicAccountingencompassesbothLitigationSupportandInvestigativeAccounting.2009年第5期（总第5期）对欺诈行为进行调查及对部分控制和防止欺诈的行为进行评价，后者通过法务会计专业小组，主要致力于私有部门的会计实践（主要涉及到因违反合同或侵权行为给当事人造成的损失计算等）。2002年6月ICAA通过了法务会计准则（APS11号），以及两大组织联合研究指南：法务会计2（GN2）。（3）英国和中国香港的法务会计也有相应的发展，如在英国，英格兰和威尔士特许会计师事务所成立了诉讼支持小组（LSG），为中小企业提供相关的服务。1998年毕马威会计师事务所在香港召开了主题为“舞弊与法务会计”的研讨会，对开展法务会计业务具有重要的作用。据美国注册会计师协会的统计数据，诉讼支持业务是注册会计师业务中增幅排在前10位的领域，大约12%的执业会计师曾作为专家证人在法庭上提供诉讼支持服务。在美国，诉讼支持中涉及到民事和刑事诉讼案件，约有40多个领域可能会涉及法务会计业务。在实例案件中不得不提起的“安然事件”，据我国著名学者李若山教授等的研究论文表明，法务会计专家作为专家证人在安然事件法庭诉讼中起到了重要的作用，为保护相关利益者起到了重要的作用。随着市场经济的发展与资本市场的完善，诉讼案件中涉及到财务、会计和审计等法律问题的日益增多2，法务会计专家在法庭诉讼起到了日益重要的作用，我国司法实务对专家证人制度中的尝试3，也为我国法务会计的发展开辟了道路。在诉讼支持业务方面，2003年1月9日，最高人民法院发布了《关于审理证券市场因虚假陈述引发的民事诉讼赔偿案件的若干规定》。该《规定》为我国证券市场因虚假陈述引发的民事赔偿案提供了法律保障，对保护企业的投资者、债权人、企业员工以及其他利益相关者的财产权利起到了不可忽视的作用，也为我国法务会计的诉讼支持业务提供了广阔的前景和法律制度基础。那么，法务会计的诉讼支持的核心问题究竟是什么？中外学者和有关案例对于法务会计的诉讼支持究竟有何差异？如何完善我国法务会计的诉讼支持制度？等等，这些问题都值得进一步讨论。二、法务会计诉讼支持的核心：证据的可采性既然法务会计诉讼支持是在遵循法定的诉讼程序的前提下，开展业务提供服务的；其工作的根本目的也就是能够对存在争议的法律问题提供解决争议的证据4。而证据的生命力在于其证据的可采性（AdmissibilityofEvidence），可采性问题几乎渗透到美国证据法的每个条文，成为证据法的灵魂5；而在大陆法系，把折中可采性称作为证据的证明能力（CompetencyofEvidence），它是涉及到在司法、执法、仲裁、公正及监察等活动中解决有关人员的证据是否被采纳的准则。一言蔽之，就是指什么样的证据可以被采纳。（一）证据可采性的前提：专家证人资格的认定事实上，在英美国家，基于对法官与专家证人之间的矛盾心理，法庭在确定专家证人是否具有可采性，通常首先考虑到专家证人资格认定的问题。美国在专家证言使用范围上，有逐步扩大的趋势。最初只有当案件事实为普通的陪审员所难以理解时，法院才允许进行专家听证。而在社会经济快速发展过程中，《联邦证据规则》大幅度放松了对专家证言的限制，专家作证变得非常普遍，其中涉及专家证言的第702条规定：“如果科学、技术或者其他专业知识有助于法官或者陪审员理解证据或者裁决争议事实，则凭借专业知识、技能、经验、2在我国开始涉及到的财务、会计和审计的诉讼案件，主要是在行政诉讼和刑事诉讼领域。2003年1月9日最高人民法院发布了《关于审理证券市场因虚假陈述引发的民事诉讼赔偿案件的若干规定》（又称为《1.9》规定），开辟了这一类法律诉讼案件在民事诉讼中的广阔前景。也为法务会计特别是诉讼支持业务在我国的发展提供法律条件。3专家证人制度源于英美法系国家，用于解决诉讼中产生的技术争议，可以说是大陆法系国家的鉴定制度相对应的制度设计。在我国的民事诉讼中无此规定，但是在我国实务中已有过尝试，我国目前采用的是“鉴定+专家辅助人”的制度设计来解决技术问题。详见胡震远，我国专家证人制度构建，法学，2007年第8期。4对于证据的概念，主要有四种观点：即事实说、根据说、材料说以及统一说，在法学界仍存在不同观点争议。5刘新品：《我国构建证据规则的视角调整》，载何家弘主编：《证据法论坛》（第二卷），中国检察院出版社2001年版，第101页。2009年第5期（总第5期）训练或教育而够格为专家的证人，可以以意见或者其他形式就此作证”。可见，如果证人具有任何形式的实质性的科学、技术或者其他专业知识,就可以作为专家证人。因此修订后的美国相关法律，不再要求只有当相关事实复杂性超过普通人的理解能力时才引入专家证人，只要对法官或者陪审员理解案件确实有所帮助，就可以引入专家证人。美国经济类专家证人主要包括三类：法务会计人员、注册资产评估师、经济学家。而法务会计专家通常是具有相当的会计和法律知识的人员来充当，主要是注册会计师（现在“四大”会计师事务所都有提供法律服务的业务，而且业务量也是非常之大的）和注册舞弊师等担任此项服务的主体。（二）证据可采性对法务会计专家诉讼支持的要求一般来说，不可采纳的证据主要有两方面的问题：一是关联性。《美国联邦证据规则》第402条开宗明义地规定：“有关联性的证据一般可采纳，一切无关联性证据不可采纳”。什么是关联性？第401条规定：“关联性证据是指具有下述盖然性的证据，即任何一项对诉讼裁判有影响的事实的存在，若有此证据将比缺乏此证据时更有可能或更无可能。”该规定在证据的关联性（事实）和可采纳性(法律)之间建立了一种对应关系，具有关联性成为证据适合性的前提。二是应受排除的证据。与争论事实有关联的证据，原则上都是可采纳的。但是，基于证明政策或公共政策的考虑，证据尽管有关联性仍能予以排除。某些证据虽然有关联性，但是分量很小，证明价值可能是微乎其微的;或者关联性过于遥远，容易导致推测、虚构或者浪费时间；或者会产生多个争执点，容易混淆主要争议，造成事实与重心的偏离；或者可能会产生误导；或者证据本身存在不可靠或具有不确定性等。这些证据虽然有关联性，但是其存在的风险超过了证据的价值，因此需要排除。例如，美国《联邦证据规则》第403条规定：“证据尽管具有关联性仍能予以排除，即如果该证据的证明价值基本上被下述因素超过，即造成不公平的偏见风险、混淆争执点、导致陪审团的误会、不应有的拖延、浪费时间、不必要的提出重叠证据等理由。”判例中也有多个将非法搜查等途径获得的证据排除的情况，例如排除意见证言等。大陆法对证据效力的规定比英美法少得多。我国一般对证据的采用有三个标准：客观性、关联性、合法性。客观性是指证据应当是客观存在的东西。这有两个方面含义，一是证据的内容必须具有客观性，是对客观事物的反应。二是证据必须具备客观存在的形式，是人们可以以某种方式感知的东西。前面已经说过，关联性标准，是指证据的关联性或相关性，指的是证据必须与需要证明的案件事实或其他争议事实具有一定的联系。司法和执法人员在评价证据的关联性时一般要考虑两个方面的因素：一个是时间和人力的耗费是否允许采用该证据；另一个是该证据的采用是否会给证明带来不必要的打扰或扰乱。所谓合法性有几个内容：一是证据的主体必须符合有关法律的规定。例如，根据我国现有法律，不具有鉴定资格的人作出的鉴定结论不符合合法性标准。二是证据形式，必须符合有关法律规定，例如司法鉴定报告必须有两个鉴定人签名。三是证据收集程序和方法必须符合有关法律规定。我国对证据的三性要求，也是散见于各项法律之中的。例如民事诉讼法第七十条“不能正确表达意志的，不能作证”；《关于民事诉讼证据的若干规定》（法释〔2001〕33号）第二十七条，“鉴定程序严重违法的”、“鉴定结论明显依据不足的”，当事人可以申请重新鉴定等。但是，从“三性”的要求来看，总的还是体现了证据采纳的标准，属于“可采性”的范畴。三、诉讼支持实务：两大法系相关案例的比较下面我们进一步论述中外两大法系之法律规范在专家证人制度下法务会计诉讼支持方面的重要区别。（一）美国的安然事件2001年12月2日，美国企业500强排名第7的能源巨头安然公司正式向纽约破产法院申请破产保护，2002年1月初，安然公司的股票被纽约股票交易所摘牌，被迫实行柜台交易；2002年初，损失惨重的股东向安然公司和安达信提出集体诉讼，指控其财务舞弊2009年第5期（总第5期）和证券欺诈；2002年10月，安然舞弊案件的主