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第十章长期股权投资一、长期股权投资概述1、长期股权投资，包括长期股票投资和其他股权投资。（1）股票投资是指企业以购买其他企业发行的股票为对象而进行的对外投资。（2）其他股权投资是指企业以货币资金或以实物资产、无形资产对其他企业进行的长期投资。2、长期投资的特点：（1）投资期限长，投资风险大；（2）不能随意抽回投资；（3）按所持股份享有权利和承担义务；3、投资目的：除获取投资收益外，更重要的是对被投资单位施加影响，或进行一体化、多元化经营，增强企业竞争力，以谋求最大的经济利益。4、长期投资可分为下列四种类型（1）控制是指企业有权决定被投资单位财务和经营政策，并能据以从该企业的经营活动中获取利益。即对子公司投资。（采用成本法核算）1）投资企业拥有被投资企业单位50%以上的表决权资本。2）虽然投资企业拥有被投资企业单位50%或以下的表决权资本，但具有下列实质控制权的情况：A.通过与其他投资者的协议，投资企业拥有被投资单位50%以上表决权资本的控制权。B.根据章程或协议，投资企业有权控制被投资单位的财务和经营政策。C.有权任免被投资单位董事会或类似权利机构的多数成员。D.在被投资单位董事会或类似权利机构会议上有半数以上投票权。4、长期投资可分为下列四种类型（2）共同控制是指按合同约定由若干投资企业共同决定被投资单位的财务和经营政策，投资企业中任何一方都不能单独做出决策。即对合营企业投资；（采用权益法核算）共同控制的实质是通过合同约定建立的、合营各方对合营气氛也共有的控制。在确定是否构成共同控制时，一般考虑以下情况：1）任何一个合营方均不能单独控制合营企业的生产经营活动。2）设计合营企业基本经营活动的决策需要各合营方一致同意。3）各合营方可能通过合同或协议的形式任命其中的一个合营方对合营的日常活动进行管理，但其必须在各合营方已经一致同意的从财务和经营政策范围内行使管理权。如：A企业、B企业分别对C企业投资50%，此时C企业成为A和B企业共同控制的企业，C企业为A和B的合营企业；如果A企业占有55%的投资比例，这种情况下，C企业称为A企业的子公司，就不属于共同控制的情况。又如：A企业和B企业分别对C公司投资30%，C公司其他40%的股权非常分散，这种情况下，C公司仍然是A企业和B企业的合营企业4、长期投资可分为下列四种类型（3）重大影响是指对被投资单位财务和经营政策有参与决策的权利，但并不决定这些政策。即对联营企业投资；（采用权益法核算）从投资比例上来看，通常情况下，当投资企业直接拥有被投资单位20%或以上至50%（含50%）的表决权资本时，一般认为对被投资单位具有重大影响。虽然投资企业直接拥有被投资单位20%以下的表决权资本，但符号下列情况之一的，也应确认为对被投资单位具有重大影响：a.在被投资单位的董事会或类似的权力机构中派有代表；b.参与被投资单位的政策制定过程；c.向被投资单位派出管理人员；d.依赖投资企业的技术资料；e.其他能足以证明投资企业对被投资单位具有重大影响的情形。当投资方能够对被投资方实施重大影响时，则被投资方称为投资方的联营企业。注意：如果A公司对B公司投资比例为50%，B公司其他50%的股权非常分散，这种情况下，A公司对B公司属于重大影响，不能认为是控制。4、长期投资可分为下列四种类型（4）无控制、无共同控制且无重大影响企业对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响、在活跃市场上没有报价且公允价值不能可靠计量的权益性投资。（采用成本法核算）1）拥有被投资单位的表决权资本不足20%，且不存在实施重大影响的途径；2）虽拥有被投资单位的表决权资本在20%以上，但实质上对被投资单位不具有控制、共同控制和重大影响。☆注意：如果在活跃市场中有报价、公允价值能够可靠计量的股权投资，通常作为交易性金融资产或可供出售金融资产来核算。为了核算企业持有的采用成本法和权益法核算的长期股权投资，应设置“长期股权投资”总账科目并按被投资单位进行明细核算。采用权益法核算的企业，应当分别设置“成本”、“损益调整”、“其他权益变动”进行明细核算。该科目期末借方余额，反映企业长期股权投资的价值。二、长期股权投资初始计量计量原则长期股权投资在取得时，应按初始投资成本入账。长期投资成本的初始成本，应分别企业合并和非企业合并两种情况确认。企业合并对合营企业的投资非企业合并对联营企业的投资对子公司的投资对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响、在活跃市场上没有报价且公允价值不能可靠计量的投资长期股权投资非同一控制下企业合并同一控制下企业合并三、长期股权投资的初始计量（一）企业合并取得的长期股权投资1、企业合并的概述：是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。2、企业合并的分类（1）吸收合并比如：吸收合并情况下，A公司将B公司合并后，B公司法人资格不存在；A+B=A（2）控股合并比如：控股合并情况下，A公司对B公司进行投资，占B公司表决权的50%以上，B公司法人资格还存在；A+B=A+B（3）新设合并比如，新设合并情况下，A公司与B公司均注销法人资格，重新成立C公司，即A+B=C。这种情况下一般无特殊的合并处理，所以企业合并准则中只讲前两种合并方式，而本章只讲解控股合并。3、以是否在同一控制下进行企业合并的分类（1）同一控制下的企业合并参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制非暂时性的，为同一控制下的企业合并。（2）非同一控制下的企业合并参与合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的，为非同一控制下的企业合并4、企业合并形成的长期股权投资：（1）同一控制下的企业合并形成的长期股权投资1）合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。借：长期股权投资贷：银行存款资本公积—资本溢价或借：长期股权投资资本公积—资本溢价盈余公积（资本公积不够冲减时）利润分配—未分配利润（“资本公积、盈余公积”不够冲减时）贷：银行存款★在同一控制下，与投资相关的直接费用计入到当期损益，即计入管理费用★无论是同一控制还是非同一控制，若是发股票取得的股票投资，则交易费用从股票溢价中扣除；【例题】甲公司和乙公司同为A集团的子公司，2008年7月1日，甲公司以银行存款取得乙公司所有者权益的70%，同日乙公司所有者权益的账面价值为1000万元。1、若甲公司银行存款600万元作为合并对价：借：长期股权投资—乙公司（1000×70%）700贷：银行存款600资本公积—资本溢价1002、若甲公司银行存款800万元作为合并对价：借：长期股权投资—乙公司（1000×70%）700资本公积—资本溢价100贷：银行存款800如“资本公积—资本溢价或股本溢价”不足冲减，冲减留存收益（即借记：盈余公积、利润分配—未分配利润）。【例题】某集团内一子公司以账面原值为1800万元、已计提折旧为800万元，公允价值为1600万元的若干项固定资产作为合并对价，取得同一集团内另外一家企业60%的股权。合并日被合并企业的账面所有者权益总额为1500万元。借：固定资产清理1000累计折旧800贷：固定资产1800借：长期股权投资（1500×60%）900资本公积100贷：固定资产清理10002）合并方以发行权益性证券作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。按照发行股份的面值总额作为股本，长期股权投资初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。【例题】2008年6月30日，P公司向同一集团内S公司发行1000万股普通股（每股面值为1元，市价为4.34元），取得S公司100%的股权，并于当日起能够对S公司实施控制。合并后S公司仍维持其独立法人地位继续经营。参与合并企业在2008年6月30日未考虑该项企业合并时，S公司净资产的账面价值为2202万元。借：长期股权投资2202（2202×100%）贷：股本1000资本公积1202（2）非同一控制下的企业合并1）初始投资入账价值：购买方按购买日的合并成本作为长期股权投资的初始投资成本。★合并成本=付出资产的公允价值+发生或承担负债的公允价值＋发行的权益性证券的公允价值＋直接相关费用★购买方应当区别下列情况确定合并成本：（1）一次交换交易实现的企业合并，合并成本为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值。（2）通过多次交换交易分步实现的企业合并，合并成本为每一单项交易成本之和。（3）购买方为进行企业合并发生的各项直接相关费用也应当计入企业合并成本。★相关费用不包括：发行股票的交易费、佣金、手续费；发行债券的相关费用。（4）在合并合同或协议中对可能影响合并成本的未来事项作出约定的，购买日如果估计未来事项很可能发生并且对合并成本的影响金额能够可靠计量的，购买方应当将其计入合并成本。2）非同一控制下企业合并的会计分录借：长期股权投资（按购买日企业合并成本）借：应收股利（已宣告但尚未发放的现金股利或利润）借或贷：有关资产、负债科目（按支付合并对价的账面价值）贷：银行存款（按发生的直接相关费用）贷：营业外收入（按其差额）或借：长期股权投资（按购买日企业合并成本）借：应收股利（已宣告但尚未发放的现金股利或利润）借：营业外支出（按其差额）借或贷：有关资产、负债科目（按支付合并对价的账面价值）贷：银行存款（按发生的直接相关费用）【例】甲公司2008年4月1日与乙公司原投资者A签订协议，甲公司以存货和银行存款180万元换取A持有的乙公司股权，2008年4月1日购买日乙公司可辨认净资产公允价值为1000万元，甲公司取得70%的份额。甲公司投出存货的公允价值为500万元，增值税85万元，账面成本400万元，以银行存款支付直接相关费用为20万元。假定甲公司、乙公司和A公司无关联方关系。则甲公司合并成本为（）万元。【解析】合并成本=付出资产的公允价值+直接相关费用=500＋85+180+20=785（万元）借：长期股权投资785贷：主营业务收入500应交税费—应交增值税（销项税额）85银行存款200借：主营业务成本400贷：库存商品400【例】甲企业以所持有的固定资产为对价，自乙企业的控股股东处购入乙企业70%的股权，作为合并对价的固定资产的账面原值为8000万元，已计提累计折旧100万元，已计提固定资产减值准备100万元，其目前市场价格为12000万元。另外支付直接相关费用60万元。【解析】购买日的会计处理：借：固定资产清理7800累计折旧100固定资产减值准备100贷：固定资产8000合并成本=付出资产的公允价值12000+直接相关费用60=12060（万元）借：长期股权投资12060贷：固定资产清理7800营业外收入4200银行存款60（二）企业合并以外的其他方式取得的长期股权投资（非企业合并取得的）企业无论以何种方式取得长期股权投资，实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未领取的现金股利或利润，应作为应收项目单独核算，不作为取得的长期股权投资的成本。1、以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。初始投资成本包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。【例】华新公司2007年1月5日以每股1.4元的价格购入A公司每股面值为1元的股票400万股，占A公司总股本40%，用银行存款实际支付价款5650000元，其中包括已宣告发放尚未支取的现金股利50000元。会计分录为：借：长期股权投资5600000应收股利50000贷：银行存款56500002、以发行权益性证券取得的长期股权投资，应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本。【例】20×6年3月，A公司通过增发3000万股（每股面值1元）