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商业银行（信用社）内部控制主讲宋良荣博士教授第6章全面预算控制设计【管理名言】吃不穷、喝不穷、算计不到就受穷。全面预算控制对商业银行最大的贡献在于“鼓励价值增值，控制短期行为。”第6章全面预算控制设计全面预算控制是一种综合性的价值控制活动，又称为全面预算管理，其理论依据是管理会计的基本理论与基本方法，实质是以预算数据指导控制，以提高控制的效果。商业银行的全面预算管理具有计划、预警、控制、考核、激励等功能。它是“全面预算+全面控制”，全面即全员参与、全过程实施预算控制。6.1全面预算控制的理论依据与基本原则全面预算控制是使商业银行的经营管理活动控制在管理层既定的目标之下的一种综合性的管理活动。制定和执行全面预算控制的过程，是商业银行不断用量化的工具使外部的经营环境、拥有的经济资源和商业银行的发展目标保持动态平衡的过程。从本质上讲，全面预算控制就是用数据指导管理，以预算确定的数据制定年度目标；以预算执行的数据发现与目标的距离，调整管理的方向；以决算的数据（完成经济指标数据）作为年终考核的依据。惟有在管理过程中，时刻以预算数据指导管理控制，提高控制的效果，这才是全面预算控制的真谛。6.1.1全面预算控制的理论依据全面预算控制的依据是管理会计的基本理论与基本方法，主要体现在：★管理会计的事前控制是以预算编制为重心；★管理会计的事中控制是以预算执行中的差异分析与控制为重点；★管理会计的事后控制是以业绩考核为要点；★管理会计是以责任制为核心。总之，预算是商业银行未来发展的目标，是商业银行控制管理的标准，是商业银行评价与考核业绩好坏的尺度。商业银行预算控制系统是一个多频道的控制系统，如下图所示。6.1.1全面预算控制的理论依据全面预算控制系统的控制信息输出频道：数据处理系统（事前控制信息）（事中控制信息）（事后控制信息）原始数据输入输出按层级输出按部门输出按客户输出按产品输出按币种输出6.1.2实施全面预算控制的基本原则1．主体框架不可拆分原则全面预算控制是一项系统性极强的预算管理机制，其应用是一个庞大的系统工程。它以责任制为核心，以预算、预警、控制、考核、激励为主线，以核算为基础，构成全面预算管理的主体框架。在此框架内，责任主体的落实、全面预算的确定、核算反映、差异分析与适时的控制、绩效的考核，一环扣一环，环与环之间存在着极强的内在逻辑关系，不可拆分，不可倒置，不可“缺斤少两”，否则，将破坏全面预算控制作为一项科学管理机制的功效（见下图）。6.1.2实施全面预算控制的基本原则全面预算控制系统的主体框架：责任制核算预警控制考核激励预算6.1.2实施全面预算控制的基本原则2．责权利相结合原则责任中心是商业银行根据计量业绩的难度和各级管理人员的权责，承担与其经营决策权相适应的各种经济责任部门，一般分为成本（或费用）中心、收入中心、利润中心、投资中心。★在分部门管理体制下，是以银行内部各部门为责任中心；★在分产品管理体制下，是以银行内部各产品营销的部门、处室、科组或团队为责任中心；6.1.2实施全面预算控制的基本原则★在分客户管理体制下，是以银行内部各客户经理、客户营销服务处室或客户营销团队为责任中心等。确定责任中心是全面预算控制的一项基础工作，收入中心、成本中心、利润中心和投资中心都是商业银行内部具有一定经济权力，需要承担相应的经济责任，并能够严格控制经济责任指标的部门、单位或个人，其区别在于控制区域和责任范围不同。6.1.2实施全面预算控制的基本原则★收入中心。收入中心，是指对收入或边际贡献负责的责任中心，其特点是只对收入负责，不对成本负责，因此只考核其收入实现情况。随着作业成本法以及以作业成本为基础的战略成本管理法在商业银行中的应用，对于营销费用也可以按照作业成本法进行准确核算，从而也可以评价利润，即将收入中心转化为利润中心。因此，收入中心在分权化管理中的地位和作用将逐渐减少。6.1.2实施全面预算控制的基本原则★成本中心。成本中心有广义和狭义之分。狭义的成本中心，是指对产品生产或劳务提供各种资源的耗费负责的责任中心，也即主要指生产产品或提供劳务的责任中心；广义的成本中心，是指除狭义成本中心外还包括那些非生产性的以控制营业管理费用为主的责任中心，即费用中心。成本中心的范围最为广泛，只要商业银行内部有成本或费用发生并需要进行控制的地方都可以建立成本中心。6.1.2实施全面预算控制的基本原则★利润中心。利润中心是对利润指标负责的责任中心。由于利润中心对收入与成本的差额利润负责，所以其对收入和成本都要承担责任。利润中心与成本中心的主要区别就是它有独立经营决策权。按照收入来源的性质不同，利润中心可以分为自然利润中心和人为利润中心两类。6.1.2实施全面预算控制的基本原则★投资中心。投资中心是对投资负责的责任中心，它既要对成本、收入和利润负责，又要对投资的效果负责。投资中心是最高的责任中心，它具有最大的决策权，也承担最大的责任。注意：收入中心和成本中心只承担单一责任；利润中心和投资中心则要承担综合责任。目前，国内绝大多数商业银行组织结构与责任中心框架（见下图）全面预算控制组织框架图：总行（投资中心）总预算预计资产负债表预计利润表预计现金流量表预计辅助性指标综合管理部门（费用中心）分支行（利润中心）作业预算（从总预算预计利润表分解）作业岗位（成本中心）作业预算分解6.1.2实施全面预算控制的基本原则3．责任认定的可控性原则由于各责任中心的业绩与其责任主体相关人员的利益是直接挂钩的，因此对其业绩的考核评价必须遵循可控性原则。这是因为一个责任中心若不能控制其可实现的收入或控制其可发生的费用，也就无法合理地反映其真正的业绩，从而也就无法合理地评价与考核其业绩。一般情况下，商业银行发生的收入和费用，总体上来看都是可控的，但对于每个责任中心来说，并不都是可控的，全面预算控制要求将这些收入和费用，通过“直接收入与费用直接确认，间接收入与费用分配确认”方式，分解到各可给予其控制的责任中心。6.1.2实施全面预算控制的基本原则★多元化成本概念☆成本动因市场竞争能够促使商业银行不断地研究如何降低自己的成本，作为管理人员，要在满足客户需要的前提下，不断地通过预算管理降低与控制成本，就需要找到驱使成本发生和改变的因素，这些因素就是所谓的“成本动因”。可见，成本动因是任何能影响成本的因素，也就是说，成本动因的变化会导致某一成本对象的成本变动，它是成本发生的驱动力。研究成本动因有助于作业成本的分析与预算，界定成本责任。6.1.2实施全面预算控制的基本原则☆变动成本和固定成本（1）固定成本，是指在相关业务量范围内，其发生额不受业务量变动影响的固定不变的成本（即尽管成本动因变动，其总量保持不变的成本）。如营业网点的租金等（见下图）。业务量固定成本总额6.1.2实施全面预算控制的基本原则（2）变动成本，是指其发生额会随着业务量的变动而变动的成本（即按成本动因变动的比例在总量上发生变动的成本）。如利息支出与存款额之间（见下图）。业务量变动成本总额6.1.2实施全面预算控制的基本原则☆供分析用的成本概念（1）差别成本，是指不同方案之间的预计成本的差额，包括增支成本和减支成本。（2）机会成本，是指拒绝采纳某项行动而损失的潜在利益，此种成本通常在账上不予以记录，但在决策时须予以考虑。（3）付现成本，是指未来某项决策方案中，需要以现金或现金等价物支付的成本，特别是以现金支付的成本。6.1.2实施全面预算控制的基本原则（4）可控制成本与责任成本◇可控成本是对特定单位（部门）而言的。如果某一管理层有增减某一成本的职权，能够控制成本的发生或变动，则该成本为该管理阶层的可控成本；反之，则为不可控制成本。◇责任成本是与可控制成本相近的概念。责任成本是一种以各个责任者为对象而归集的成本，它是考核评价责任者经营业绩和履行职责情况的一个重要依据。责任成本的计算原则是谁负责，谁承担。可见，责任成本是责任者的可控成本，因为只有成本是可以控制的，责任者才能决定成本的发生和变化，才能负责。6.1.2实施全面预算控制的基本原则（5）沉没成本，是指一项已经发生，无法由现在或将来的任何决策所能改变的成本（这种成本是与当前的决策无关的）。（6）重置成本与历史成本◇重置成本是按照现在的市场价格购买目前所持有的某项资产或者与某项资产的功能、性质相同的另一类资产所需支付的成本。◇历史成本是指购置或生产资产当时所发生的实际成本支出。财务会计坚持历史成本计价原则。注意：预算控制在业绩考核时更加强调重置成本！6.1.2实施全面预算控制的基本原则（7）可避免成本与不可避免成本这是按决策方案变动使某项支出是否可以避免来划分的成本。◇可避免成本，是指通过某项决策行动可改变其数额的成本；◇不可避免成本，是指某项决策行动不能改变其数额的成本。6.1.2实施全面预算控制的基本原则（8）可延缓成本与不可延缓成本◇某方案已经决定要采用，但若推迟执行，对商业银行全局影响不大，那么，与这一方案相关联的成本就称为可延缓成本；◇若已选定的某一决策必须马上实施，否则就会影响商业银行经营活动正常进行，那么与这一方案有关的成本称为不可延缓成本。在预算控制中区分这两类成本的意义：对于商业银行的众多决策，要根据对经营活动的影响程度确定决策实施的时间。对于不可延缓成本要及时纳入预算；可延缓成本可暂时延缓。6.1.2实施全面预算控制的基本原则（9）相关成本与不相关成本这是针对管理决策而言的。◇与决策相关的未来成本即相关成本，如差别成本、机会成本、重置成本、可避免成本等；◇不相关成本是指过去发生的、与某一特定决策方案没有直接联系的成本，如不可避免成本、沉没成本等。注意：在预算控制中重点考虑的是相关成本！6.1.2实施全面预算控制的基本原则（10）边际成本，是指在营业量的相关范围内，每增加或减少一个单位营业量而引起的成本的变动额。（11）质量成本，是指商业银行为了保证和提高产品或服务质量而支出的一切费用，以及因未达到既定质量标准而发生的一切损失之和。质量成本包括内部损失成本、外部损失成本、检验成本和预防成本四大类。6.1.2实施全面预算控制的基本原则4．区分责任中心与责任中心责任人业绩的原则全面预算控制以责任主体落实为起点，以业绩考核为落脚点，而且在进行业绩考核时，必须区分责任中心与责任中心责任人的业绩。不能简单地将责任中心的业绩与责任中心责任人的业绩划等号。这一点对于一个分支机构分布范围比较广的商业银行而言，尤为重要。在区分责任中心业绩与责任中心责任人业绩方面，需要遵循的基本原则是，同等能力的人在付出同等努力后，应该取得同等的利益。6.1.2实施全面预算控制的基本原则5．为预算控制服务的管理会计与财务会计适当分离管理会计的实质是“过程的控制”，它所要解决的核心问题是生产经营过程的事前控制、事中控制和事后考评，是为全面预算控制服务的。财务会计的实质是“观念的总结”，它所要解决的核心问题是事后反映，如实、完整、及时地反映生产经营的结果和财务状况。根据内部控制的要求，将管理会计与财务会计适当分离，是推行全面预算控制必须遵循的原则，以便于强化专业化管理。管理会计专司事前、事中和事后的控制与预算管理工作，将责任的落实工作、预算的编审与分解工作、差异分析与控制工作、业绩考核和分析工作抓细抓实抓精；财务会计专司事后的核算与反映工作。6.1.2实施全面预算控制的基本原则6．效益原则应用与推广全面预算控制要遵循效益原则。这里的效益包含两个内容：（1）推行全面预算控制的目的是促进效益的提高和风险的控制。（2）机制的选择要有成本与效益的分析。6.2全面预算控制的战略导向与预算目标的确定计划是维持商业银行健康生存的重要手段，计划能够帮助商业银行表明其意图、目标和未来的行动方案。通过合适的计划，形成商业银行发展方向和行动方案的蓝图，为实现目标要采取的行动建立指南和控制手段。全面预算控制的首要功能是计划功能，即提供战略计划和经营计划