第一章内部控制概述

内部控制学桂林电子科技大学贺星星参考书目1.宋建波，《内部控制与风险管理》，中国人民大学出版社，2012.2.Treadawy委员会起组织委员会(美)，内部控制——整合框架，东北财经大学出版社，2008.3.许国才，企业内部控制流程手册(第2版)，人民邮电出版社，2012.4.胡为民，内部控制与企业风险管理：实务操作指南(第3版)，电子工业出版社，2013.5.胡为民，中国上市公司内部控制报告(2013)，电子工业出版社，2013.第一章内部控制发展概述第一节内部控制的历史演进第二节内部控制概念、目标、原则第三节我国内部控制的相关法规引言•本章首先介绍了内部控制发展的五个阶段，之后介绍了建立和实施内部控制的现实意义，最后介绍了我国内部控制的相关法规。学习目标通过本章的学习，要求如下：1.熟悉内部控制发展的五个阶段2.了解内部控制的现实意义3.了解我国内部控制的相关法规案例引入：英国巴林银行倒闭案•巴林银行(BaringsBank)创建于1763年，由于经营灵活变通、富于创新，巴林银行很快就在国际金融领域获得了巨大的成功。20世纪初，巴林银行荣幸地获得了一个特殊客户：英国王室。由于巴林银行的卓越贡献，巴林家族先后获得了五个世袭的爵位。这一世界记录奠定了巴林银行显赫地位的基础。•然而，这一具有233年历史、在全球范围内掌控270多亿英镑资产的巴林银行，竟毁于一个年龄只有28岁的毛头小子尼克•里森(NickLeeson)之手。里森未经授权在新加坡国际货币交易所(SIMEX)从事东京证券交易所日经225股票指数期货合约交易失败，致使巴林银行产生了高达6亿英镑的亏损，这一数字远远超出了该行的资本总额(3.5亿英镑)。•1995年2月26日，英国中央银行英格兰银行宣布：巴林银行不得继续从事交易活动并应申请资产清理。10天后，这家拥有233年历史的银行以1英镑的象征性价格被荷兰国际集团收购。这意味着巴林银行的彻底倒闭。•巴林银行事件引发了人们的思考，从表面上看，交易员的违规操作直接导致了巴林银行的灭亡。然而，隐藏在背后的内部控制失效才是巴林银行倒闭的根本原因。第一节内部控制的历史演进•内部控制的五个发展阶段一、内部牵制(InternalCheck)阶段(20世纪40年代以前)•人类社会经济发展史中，早已存在着内部控制的基本思想和初级形式——内部牵制。•远在公元前3600年的美索不达米亚文化的记载中，就可找到内部牵制的踪迹。在当时极为粗糙的财务管理活动中，记录员要核对付款清单，并在付款清单上打上“点、勾、圈”等核对符号，表明检查账目的工作已经完成。这表示简单的内部牵制措施已经出现在原始的会计实践中。•当时的内部牵制活动仅是由于经济发展、管理需要产生的自觉不自觉的活动。人们从未对内部牵制本身的重要性和必要性加以认识，提出某些见解，仅是凭经验进行着最粗糙最简单的内部牵制活动。•到了13世纪末，会计上出现了复式簿记之后，内部牵制的发展有了新的进步。在当时，作为会计控制的复式簿记是以单纯的记账人与保管人相分离的职责分工为基础的。•15世纪末，借贷复式记账法在意大利出现。自此，开始对管理钱财物的不同岗位进行分离，并利用其勾稽关系进行交互核对以达到互相牵制的目的。•20世纪初期，西方资本主义经济得到了较大发展，股份有限公司的规模不断扩大，内部分工越来越细，生产资料所有者和经营者相互分离。为了保护资产，保证会计纪录的正确性，提高管理水平以在激烈的竞争中获胜，一些企业逐步摸索出一些组织、调节、制约和检查企业生产活动的办法，即按照人们的主观设想建立内部牵制制度，以防范和揭露错误。这里所指的所谓的内部牵制是指企业内部明确各方面的权限、职责，便于在经济活动中相互联系、相互制约、自动检验错误、防止舞弊的一种控制机制。基于该内部牵制定义建立起来的会计工作制度，就叫做内部牵制制度。至此，内部牵制开始走向成熟。•这段时期的内部牵制，基本上是辅助会计职能，以查错防弊为目的，以职务分离和交互核对为手法。•人们对上述内部牵制的基本思想——查错防弊，长期以来没有根本的异议，以致在现代的内部牵制理论中，内部牵制仍占有相当重要的地位，并成为现代内部控制理论中有关组织控制、职务分离的雏形。•根据《柯勒会计辞典》(Kohler’sDictionaryforAccountants)的解释，内部牵制是指：以提供有效的组织和经营，并防止错误和其他非法业务发生的业务流程设计。其主要特点是以任何个人或部门不能单独控制任何一项或一部分业务权力的方式进行组织上的责任分工，每项业务通过正常发挥其他个人或部门的功能进行交叉检查或交叉控制。设计有效的内部牵制以使每项业务能完整正确地经过规定的处理程序，而在这规定的处理程序中，内部牵制机制永远是一个不可缺少的组成部分。内部牵制的定义1•L.R.迪克西(L.R.Dicksee)最早于1905年提出内部牵制，他认为，内部牵制由三个要素构成：职责分工；会计记录；人员轮换。内部牵制的定义2•1912年，R.H.蒙哥马利(RobertH.Montgomery)出版了《审计理论与实践》，后来被审计届誉为审计师“圣经”的不朽名著，书中指出，所谓内部牵制，是指一个人不能完全支配账户，另一个人也不能独立地加以控制的制度,某位职员的业务也与另外一位职员的业务必须是相互弥补、相互牵制的关系，即必须进行组织上的责任分工和业务的交叉检查或交叉控制，以便相互牵制，防止发生错误或弊端。内部牵制的定义3•1930年,乔治·E.本利特(GeorgeE.Bennett)发展了内部牵制的概念，给内部牵制下了一个完整的定义：内部牵制是账户和程序组成的协作系统，这个系统使得员工在从事本职工作时，独立地对其他员工的工作进行连续性的检查，以确定其舞弊的可能性。内部牵制的定义4案例：“全能”会计中天集团是一家大型企业，设有自己的财务公司并在内部设立分支机构。财务公司在上海的分公司是由一位名叫马庆的人同时兼任资金调拨、制单、记账、印鉴等多项业务。2003年9月30日，马庆没有经过经理的授权批准，就按该企业上海某开户银行的“要求”(据事后调查，银行是为了满足存款期末余额的考核指标)，通过银行转账支票将分公司在该行活期账户上的3000万元转成在该银行的定期存款，同时该行给分公司开具了大额定期存款单据。10月8日，该银行又将这笔3000万元定期存款转回到活期存款账户。最后经追查，银行给该笔业务开具的定期单利率为零，并且活期存款也少支付8天利息共1.38万元。从本案可以看出，马庆一人同时兼任资金调拨、制单、记账、印签等多项不相容岗位工作，违背了内部牵制的基本原则，以至于内部缺乏相互制约以防范风险的机制，结果使资金管理出现了漏洞，从而带来较大风险隐患，发生款项挪用也就在所难免了。•内部牵制基于两个设想：第一，两个或两个以上的人或部门无意识地犯同样错误的机会是很小的；第二，两个或两以上的人或部门有意识地合伙舞弊的可能性大大低于单独一个人或一个部门舞弊的可能性。内部牵制理念的科学性现实生活中内部牵制的形式•实物牵制：如钥匙交两个以上的人持有•物理牵制：如银库大门按非正确手续操作就会报警•分权牵制：每项业务由不同的人或部门去执行•簿记牵制：明细账与总账定期核对二、内部控制(InternalControl)制度阶段(20世纪40年代～70年代)内部牵制基本是以查错防弊为目的，以职务分离和账目核对为手法，以钱、账、物等会计事项为主要控制对象。内部控制作为一个专用名词和完整概念，直到20世纪30年代才被人们提出、认识和接受，但核心是内部会计控制。1.最早提出内部会计控制系统的是1934年美国发布的《证券交易法》。该法规定：证券发行人应设计并维护一套能为下列目的提供合理保证的内部会计控制系统：(1)交易的记录必须满足公认的会计准则或其他适当标准编制财务报表和落实资产责任的需要；(2)交易依据管理部门的一般和特殊授权执行；(3)接触资产必须经过管理部门的一般授权和特殊授权；(4)按照适当时间间隔要将财产的账面记录与实物资产核对，并对差异采取适当的补救措施。2.1949年，美国注册会计师协会(AICPA)所属的审计程序委员会发表了一份题为《内部控制：系统协调的要素及其对管理部门和独立公共会计师的重要性》的特别报告。该报告首次正式对内部控制提出了权威性的定义：内部控制是企业所制定的旨在保护资产、保证会计资料可靠性和准确性、提高经营效率，推动管理部门所制定的各项政策得以贯彻执行的组织计划和相互配套的各种方法及措施。3.1958年，美国注册会计师协会的审计程序委员会在其发布的《审计程序公告第29号》对内部控制的定义作了进一步的说明，并首次将内部控制划分为内部会计控制和内部管理控制。由此，内部控制进入“制度二分法”或“二要素”阶段。内部会计控制包括与财产安全和会计记录的准确性、可靠性有直接联系的所有方法和程序，如授权与批准控制、从事财物记录与审核的职务及从事经营与财产保管的职务实行分离控制、实物控制和内部审计等。内部管理控制主要是与贯彻管理方针和提高经营效率有关的所有方法和程序，一般与财务会计只是间接相关，如统计分析、业绩报告、员工培训、质量控制等。4.1972年，美国审计准则委员会(ASB)在《审计准则公告》(第1号)中，重新并且更加明确地阐述了内部会计控制和内部管理控制的定义。•内部会计控制包括(但不限于)组织规划、保护资产安全以及与财务报表可靠性有关的程序和记录。•内部管理控制包括(但不限于)组织规划及与管理当局进行经济业务授权的决策过程有关的程序和记录。三、内部控制结构(InternalControlStructure)阶段(20世纪80年代)•1988年，美国注册会计师协会发布《审计准则公告第55号》(SAS55)，并规定从1990年1月起取代1972年发布的《审计准则公告第l号》。该公告首次以“内部控制结构”代替“内部控制制度”，明确“企业内部控制结构包括为提供取得企业特定目标的合理保证而建立的各种政策和程序”。•该公告认为，内部控制结构由控制环境、会计制度和控制程序三个要素组成。内部控制划分为内部会计控制和内部管理控制•控制环境是指对建立、加强或削弱特定政策与程序的效率有重大影响的各种因素。具体包括：①管理者的思想和经营作风；②组织结构；③董事会及其所属委员会，特别是审计委员会发挥的职能；④确定职权和责任的方法；⑤管理者监控和检查工作时所用的控制方法，包括经营计划、预算、预测、利润计划、责任会计和内部审计；⑥人事工作方针及其执行；⑦影响本企业业务的各种外部关系，如与银行的关系等。1.控制环境•会计制度是指为确认、归类、分析、登记和编报各项经济业务，明确资产和负债的经管责任而规定的各种方法。也就是要建立企业内部的会计制度。健全的会计制度应实现下列目标：①鉴定和登记一切合法的经济业务；②对各项经济业务按时进行适当分类，作为编制财务报表的依据；③将各项经济业务按适当的货币价值计价，以使列入财务报表；④确定经济业务发生的日期，以便按照会计期间进行记录；⑤在财务报表中恰当地表述经济业务以及对有关内容进行揭示。2.会计制度•控制程序指管埋当局所制订的用以保证达到一定目的的方法和程序。包括：–①经济业务和经济活动的批准权；–②明确各个员工的职责分工；–③资产和记录的接触控制；–④业务的独立审核等。3.控制程序1.控制环境首次被纳入内部控制的范畴。2.不再区分会计控制和管理控制而统一以要素来表述。内部控制融会计控制和管理控制于一体，从“制度二分法”阶段步入“结构分析法”阶段即“三要素阶段”，这是内部控制发展史上的一次重要改变。内部控制结构理论的特点四、内部控制整合框架阶段(InternalControlIntegratedFramework)•20世纪90年代后，人类进入了信息经济时代，快捷的信息传递速度为资本流动创造了便利条件，但也带来了更多的经营风险。1985年美国为了遏制日益猖獗的会计舞弊活动，成立了一个反财务舞弊委员会(TheCommitteeofSponsorin