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第六章投资主要内容：交易性金融资产的核算持有至到期投资的核算可供出售金融资产的核算长期股权投资的核算第一节交易性金融资产一、交易性金融资产的含义★金融资产：货币资金、贷款和应收款项、股权投资、债权投资和衍生金融工具形成的资产。★交易性金融资产：是指企业为了近期内出售而持有的金融资产。二、交易性金融资产的取得（一）一般情况：公允价值入账。★相关交易费用计入当期损益。（二）特殊情况：价款中包含发行方已宣告但尚未发放的现金股利，确认为应收股利，不计入交易性金融资产的取得成本。账户设置交易性金融资产取得资产的处置资产的公允价值公允价值银行存款××××××投资收益支付的相关实现的投资费用收益应收股利(或利息)支付价款中实际收回包含的现金现金股利股利(或利息)(或利息)包含应收股利等支付费用部分计入成本部分银行存款×××【例6-1】2×14年1月10日,华联公司按每股6.50元，购入A公司每股面值1元的股票50000股作为交易性金融资产,支付交易费用1200元。借：交易性金融资产─A公司股票─成本3250000投资收益1200贷：银行存款326200【例6-2(1)】2×14年3月25日，华联公司按每股8.60元价格购入30000股股票，作为交易性金融资产。另支付交易费1000元。股票购买价格中每股含0.20元已宣告但尚未领取的现金股利，该股利拟于同年4月20日发放。应计算如下数据：支付价款：8.60×30000＋1000＝259000（元）应收现金股利：0.20×30000＝6000（元）初始入账价值：（8.60－0.20）×30000＝252000（元）【或：259000－6000－1000＝252000】【例6-3(1)】2×14年7月1日，华联公司支付价款86800元购入甲公司在上一年发行的债券作为交易性金融资产。面值为80000元，期限5年，票面利率6%，每年6月30日付息，到期还本。支付交易费用300元。债券购买价格中包含已到付息期但尚未支付的利息4800元。支付价款：86800（元）交易费用：300（元）应收利息：4800（元）初始投资成本：86800－4800＝82000（元）借：交易性金融资产─甲公司债券─成本82000应收利息4800投资收益300贷：银行存款87100【例6-3(2)】华联公司收到甲公司支付的债券利息。借：银行存款4800贷：应收利息4800三、交易性金融资产持有期间的账务处理（一）获取收益的处理1.账户设置投资收益发生的投资实现的投资损失收益银行存款××××××应收利息应分得利息实收利息应收股利应分得现金实际收到的股利现金股利2.核算举例【例6-4(1)】华联公司所持股的A公司宣告2×13年度利润分配方案，每股分派现金股利0.30元。应收现金股利：0.30×50000＝15000（元）借：应收股利15000贷：投资收益15000【例6-4(2)】2×14年4月15日，收到A公司派发的现金股利，存入银行。借：银行存款15000贷：应收股利15000【例6-5(1)】2×11年12月31日，华联公司所持有的甲公司债券应计利息2400元。应计利息：80000×6%×6/12＝2400（元）借：应收股利2400贷：投资收益2400（二）交易性金融资产的期末计量及账务处理1.期末计量的原因★公允价值的变动：交易性金融资产取得时按公允价值入账；但公允价值是变化不定的。①交易性金融资产的价值应按资产负债表日的公允价值反映。②其公允价值的变动应计入当期损益。2.期末公允价值变动的两种情况(1)高于“交易性金融资产”账面余额(2)低于“交易性金融资产”账面余额◆调整“交易性金融资产”账面余额；并将变动部分计入“公允价值变动损益”账户。3.账户设置公允价值变动损益公允价值跌值损失公允价值升值收益例6-6(1)65000例6-6(3)3000交易性金融资产—甲公司债券—公允价值变动例6-182000例6-6(3)3000期末余额85000交易性金融资产—A公司股票—公允价值变动例6-1325000例6-6(1)65000期末余额2600004.核算举例【例6-6(1)】会计期末，A公司股票跌值65000元。借：公允价值变动损益65000贷：交易性金融—公允价值变动65000【例6-6(2)】B公司股票升值45000元。借：交易性金融资产—B公司股票—公允价值变动45000贷：公允价值变动损益45000【例6-6(3)】甲公司债券升值3000元。借：交易性金融资产—甲公司债券—公允价值变动3000贷：公允价值变动损益30002.公允价值变动损益的确认方法★含义：将原记入“公允价值变动损益”账户的升值收益或跌值损失的结果最终确认为投资损益，并记入“投资收益”账户。见图示：投资收益××××××公允价值变动损益◆公允价值跌值损失◆公允价值升值收益●结转升值收益●结转跌值损失（三）交易性金融资产处置与损益的账务处理【例6-7】股票处置的成本结转：出售A公司股票，实收款266000元。当日其账面价值为260000元（成本325000元；公允价值变动损失65000元）。处置损益：266000－260000＝6000（元）借:银行存款266000交易性金融资产-A公司股票(公允价值变动)65000贷:交易性金融资产-A公司股票(成本)325000投资收益6000借:投资收益65000贷:公允价值变动损益65000【例6-8】(续例6-2、6-6)2×15年4月1日公司将B公司股票出售，实收款298000元。当日该股票账面价值297000元（其中：成本252000元，公允价值变动收益45000元）。另有B公司以宣告但尚未发放现金股利3000元。1)B公司宣告分派现金股利。应收现金股利=0.10×30000=3000(元)借:应收股利3000贷:投资收益3000(2)2×15年4月1日,将B公司股票售出。处置损益=298000-297000-3000=-2000(元)借:银行存款298000投资收益2000贷:交易性金融资产-B公司股票(成本)252000-B公司股票(公允价值变动)45000应收股利3000借:公允价值变动损益45000贷:投资收益45000【例6-9】(续例6-3、6-5、6-6)2×12年5月10日公司将甲公司债券出售，实收款88600元。当日，该债券已计提但尚未收到的利息2400元，账面价值85000元（其中成本82000元，公允价值变动收益3000元）。处置损益：88600－85000－2400＝1200（元）借:银行存款88600贷:交易性金融资产-甲公司债券(成本)82000-甲公司债券(公允价值变动)3000应收利息2400投资收益1200借:公允价值变动损益3000贷:投资收益3000交易性金融资产练习1.2010年1月1日，甲企业从二级市场支付价款4120000元（含已到付息期但尚未领取的利息120000元）购入B公司发行的债券，另发生交易费用80000元。该债券面值4000000元，剩余年限为2年，票面年利率为6%，每半年付息一次，甲企业将其划分为交易性金融资产。其他资料如下：（1）2010年1月5日，收到该债券2009年下半年利息120000元；（2）2010年6月30日，该债券的公允价值为4600000元（不含利息），同时计算利息；（3）2010年7月5日，收到债券上半年利息；（4）2010年12月31日，该债券的公允价值为4400000元（不含利息），同时计算利息；（5）2011年1月5日，收到债券下半年利息；（6）2011年3月31日，甲企业将该债券出售，取得价款4740000元（含一季度利息60000元）。假定不考虑其他因素。进行相关的账务处理。第二节持有至到期投资的核算一、持有至到期投资的含义◆到期日固定、回收金额固定或可确定、企业有明确意图和能力持有至到期★主要指长期债券投资，一般不包括股权投资！持有至到期投资总分类核算的总体思路持有至到期投资—成本取得投资的面值处置投资时的成本转出银行存款××××××持有至到期投资—利息调整溢价购入时支付价◆持有期内各期款高于面值部分摊销溢价(减少)◆未摊销结转数投资收益◆实收利息◆处置收益应收利息◆买价中包含部分◆按票面利率计算的应收利息初始投资持有期间投资处置二、持有至到期投资取得的账务处理（一）初始投资成本的确认◆一般情况：应按取得时的公允价值与相关交易费用之和作为初始入账金额。◆特殊情况：如果实际支付的价款中包含已到期但尚未领取的利息，应单独确认为应收项目(应收利息)。（二）核算举例【例6-10】2×11年1月1日公司购入甲公司当日发行的面值500000元的债券。期限5年、票面利率6%。支付价款528000元。借：持有至到期投资—甲公司债券—成本500000—利息调整28000贷：银行存款528000【例6-11】2×08年1月1日公司购入乙公司当日发行的面值1000000元的债券。期限5年、票面利率5%。到期一次还本付息。实际付款912650元。借：持有至到期投资—乙公司债券—成本1000000贷：银行存款912650持有至到期投资—乙公司债券—利息调整87350三、持有至到期投资利息收入确认的处理（一）分期付息债券利息收入的处理★利息调整：溢价取得投资时(相当于提前发生了损失),在持有投资期间的各期末摊销溢价(抵减各期应收利息收益)的做法。折价取得投资时(相当于提前产生了收益)，应增加各期应收利息收益。1.利息收入的确认——实际利率法★在持有期间应按照摊余成本和实际利率计算确认实际利息，计入投资收益(冲减)。●摊余成本：各期期初成本扣减溢价摊销后的余额。。●实际利率：相当于实收利息与全部支出之比。见。●摊销溢价：当期“应收利息”见表6-1。计息日期1应收利息2实际利率3实际利息收入4摊销溢价5摊余成本6债券持有期间按票面利率6%计算求得经测算求得（略）6×32－46－52×10年初2×11年末2×12年末2×13年末2×14年末2×15年末30000300003000030000300004.72%4.72%4.72%4.72%4.72%249222468224431241682379750785318556958326203528000522922517604512035506203500000合计150000122000280005000002.利息收入与摊余成本计算表（实际利率法）借：应收利息30000贷：投资收益24431持有至到期投资—乙公司债券—利息调整55693.利息收入的账务处理【例6-12(3)】（续例6-10）2×13年12月31日，确认利息收入并摊销溢价。4.债券到期，收回债券本金的处理【例6-12(4)】2×15年12月31日，收回债券本金500000元。借：银行存款500000贷：持有至到期投资—甲公司债券—成本500000计息日期1应收利息2实际利率3实际利息收入4摊销溢价5摊余成本6债券持有期间按票面利率6%计算求得经测算求得（略）6×32－46－52×08年初2×08年末2×09年末2×10年末2×11年末2×12年末50000500005000050000500006.5%6.5%6.5%6.5%6.5%59322631786728571658759079322131781728521658259079126509719721035150110243511749031250000合计25000033735087350－表6-2（实际利率法）（二）到期一次付息债券利息收入的处理1.利息收入的账务处理【例6-13(3)】（续例6-11）2×11年12月31日，确认利息收入并摊销溢价。(数据见表6-2)借：持有至到期投资—乙公司债券—应计利息50000—利息调整9332贷：投资收益593222.债券到期，收回债券本金的处理【例6-13(4)】2×15年12月31日，收回债券本金1250000元。(数据见表6-2)借：银行存款1250000贷：持有至到期投资—乙公司债券—成本1