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第三章金融资产定义和分类交易性金融资产持有至到期投资贷款和应收款项可供出售金融资产金融资产减值第一节金融资产的定义和分类定义：金融资产属于企业资产的重要组成部分，主要包括库存现金、银行存款、应收账款、应收票据、贷款、其他应收款、应收利息、债权投资、股权投资、衍生工具形成的资产等。分类：（1）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产；（2）持有至到期投资；（3）贷款和应收款项；（4）可供出售金融资产。上述分类一经确定，不应随意变更。第二节交易性金融资产一、定义：满足下列条件之一的金融资产，应划分为交易性金融资产：1．取得金融资产的目的主要是为了近期内出售。2．属于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一部分，且有客观证据表明企业近期采用短期获利方式对该组合进行管理。3．属于衍生工具，如国债期货、远期合同、股指期货等。但是，如果衍生工具被企业指定为有效套期关系中的衍生工具，则该衍生工具初始确认后的公允价值变动应根据其对应的套期关系（即公允价值套期、现金流量套期或境外经营净投资套期）不同，采用相应的方法进行处理。二、计量（一）初始计量按公允价值进行初始计量，交易费用计入当期损益。支付的价款中包含已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息——应当单独确认为应收股利或应收利息。（二）后续计量持有期间取得的利息或现金股利，应当确认为投资收益。资产负债表日，以公允价值计量且其变动计入当期损益（公允价值变动损益）。处置金融资产时，其公允价值与初始入账金额之间的差额应确认为投资收益，同时调整公允价值变动损益。例3-12007年1月1日，甲企业从二级市场支付价款1020000元（含已到付息但尚未领取的利息20000元）购入某公司发行的债券，另发生交易费用20000元。该债券面值1000000元，剩余期限为2年，票面年利率为4%，每半年付息一次，甲企业将其划分为交易性金融资产。其他资料如下：（1）2007年1月5日，收到该债券2006年下半年利息20000元；（2）2007年6月30日，该债券的公允价值为1150000元（不含利息）；（3）2007年7月5日，收到该债券半年利息；（4）2007年12月31日，该债券的公允价值为1100000元（不含利息）；（5）2008年1月5日，收到该债券2007年下半年利息；（6）2008年3月31日，甲企业将该债券出售，取得价款1180000元（含1季度利息10000元）。假定不考虑其他因素。（1）2007年1月1日，购入债券借：交易性金融资产——成本1000000应收利息20000投资收益20000贷：银行存款1040000（2）2007年1月5日，收到该债券2006年下半年利息借：银行存款20000贷：应收利息20000（3）2007年6月30日，确认债券公允价值变动和投资收益借：交易性金融资产——公允价值变动150000贷：公允价值变动损益150000借：应收利息20000贷：投资收益20000（4）2007年7月5日，收到该债券半年利息借：银行存款20000贷：应收利息20000（5）2007年12月31日，确认公允价值变动和投资收益借：公允价值变动损益50000贷：交易性金融资产—公允价值变动50000借：应收利息20000贷：投资收益20000（6）2008年1月5日，收到该债券2007年下半年利息借：银行存款20000贷：应收利息20000（7）2008年3月31日，将该债券予以出售借：应收利息10000贷：投资收益10000借：银行存款10000贷：应收利息10000借：银行存款1170000公允价值变动损益100000贷：交易性金融资产—成本1000000—公允价值变动100000投资收益170000第三节持有至到期投资一、定义和特征1、定义持有至到期投资是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。通常主要是债权投资。2、特征●到期日固定、回收金额固定或可确定●有明确意图持有至到期●有能力持有至到期二、到期前处置或重分类如果处置或重分类为其他类金融资产的金额相对于该类投资（即企业全部持有至到期投资）在出售或重分类前的总额较大，则企业在处置或重分类后应立即将其剩余的持有至到期投资重分类为可供出售金融资产，且在本会计年度及以后两个完整的会计年度内不得将该金融资产划分为持有至到期投资。●例外情况三、持有至到期投资的计量及核算（一）持有至到期投资的计量1.初始计量持有至到期投资初始确认时，应当按公允价值计量，相关交易费用计入初始确认金额。实际支付的价款中包含已到付息期但尚未领取的债券利息，应当单独确认为应收项目（应收利息）。持有至到期投资初始确认时，应当计算确认其实际利率，并在持有至到期投资预期存续期间或适用的更短期间内保持不变。实际利率——是指将金融资产在预期存续期间或适用的更短期间内的未来现金流量，折现为该金融资产当前账面价值所使用的利率。2．后续计量企业应当采用实际利率法，按摊余成本对持有至到期投资进行后续计量。企业应在持有至到期投资持有期间，采用实际利率法，按照摊余成本和实际利率计算确认利息收入，计入投资收益。●金融资产和金融负债的摊余成本是指其初始确认金额经下列调整后的结果:扣除已偿还的本金；加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额；扣除已发生的减值损失（仅适用于金融资产）期末摊期初摊已收回利息调整的已发生的余成本余成本本金累计摊销额减值损失＝－±－+投资收益—实收利息（二）持有至到期投资的核算1.企业取得持有至到期投资时借：持有至到期投资——成本（面值）——利息调整（差额）应收利息（支付的价款中包含的已到付息期尚未领取的利息）贷：银行存款等（实际支付的金额）2.资产负债表日，计提债券利息时持有至到期投资为分期付息，一次还本债券投资：借：应收利息（债券面值×票面利率）借（或贷）：持有至到期投资——利息调整（差额）贷：投资收益（持有至到期投资期初摊余成本×实际利率）持有至到期投资为一次还本付息债券投资：借：持有至到期投资——应计利息（债券面值×票面利率）借（或贷）：持有至到期投资——利息调整（差额）贷：投资收益（持有至到期投资期初摊余成本×实际利率）3.处置持有至到期投资时处置持有至到期投资时，应将所取得价款与持有至到期投资账面价值之间的差额，计入当期损益。借：银行存款（实际收到的价款）持有至到期投资减值准备（已计提的减值准备）贷：持有至到期投资——成本（账面余额）——利息调整（账面余额）——应计利息（账面余额）贷（或借）投资收益（差额）例：20×3年初，甲公司购买了一项债券，剩余年限5年，面值为110万元，划分为持有至到期投资，买价（公允价值）为90万元，交易费用为5万元，每年末按票面利率可收得固定利息4万元。该债券在第五年末兑付(不能提前兑付)时可得本金110万元。要求：（1）按实际利率法计算甲公司各年应确认的投资收益；（2）编制甲公司有关该项投资的会计分录。（1）在初始确认时，计算实际利率如下:4×PA（5，r）＋110×PV（5，r）＝95计算结果：r≈6.96%（按四舍五入方式取数）年份年初摊余成本利息收益应收利息年末摊余成本ab=a*6.96%cd=a+b-c20×3956.61497.6120×497.616.794100.4020×5100.406.994103.3920×6103.397.194106.5820×7106.587.424110甲公司各年应确认的投资收益如下表：（单位：万元）（2）甲公司有关该项投资的会计分录如下：①取得持有至到期投资时借：持有至到期投资——成本1100000贷：持有至到期投资——利息调整150000银行存款950000②20×3年末计提利息时：借：应收利息40000持有至到期投资——利息调整26100贷：投资收益66100借：银行存款40000贷：应收利息40000③20×4年末计提利息时：借：应收利息40000持有至到期投资——利息调整27900贷：投资收益67900借：银行存款40000贷：应收利息40000④20×5年末计提利息时：借：应收利息40000持有至到期投资——利息调整29900贷：投资收益69900借：银行存款40000贷：应收利息40000⑤20×6年末计提利息时：借：应收利息40000持有至到期投资——利息调整31900贷：投资收益71900借：银行存款40000贷：应收利息40000⑥20×7年末计提利息时：借：应收利息40000持有至到期投资——利息调整34200贷：投资收益74200⑦20×7年末到期兑付时:借：银行存款1140000贷：持有至到期投资——成本1100000应收利息40000问题：1、若为到期一次还本付息债券，如何处理？2、若为分次还本、分次付息债券，如何处理？P1923、若在债券持有期间，部分本金提前收回如何处理？2007年CPAP49三、持有至到期投资转换重分类日，该投资剩余部分的账面价值与其公允价值之间的差额计入所有者权益（资本公积——其他资本公积），在该可供出售金融资产发生减值或终止确认时转出，计入当期损益（投资收益）。第四节（贷款和）应收款项一、应收账款二、应收票据三、预付账款四、其他应收款一、应收账款（一）应收账款的确认与计价（二）应收账款的核算（三）坏账及其核算（四）应收账款的让售（一）应收账款的确认与计价1、应收账款的确认会计核算上所称的应收账款有其特定的范围，企业在确认应收账款时，应注意以下几个方面：▲应收账款是指因销售活动形成的债权▲应收账款是指流动资产性质的债权▲应收账款是指本企业应收客户的款项2、应收账款的计价一般情况下，企业销售商品、产品或提供劳务等形成的应收账款，应按买卖双方在成交时的实际金额记账；同时，在计算应收账款的入账金额时，还要考虑折扣因素。（1）商业折扣商业折扣是指企业根据市场供需情况，或针对不同的顾客，对商品价目单中所列的价格给予的扣除。扣除商业折扣后的净额才是实际销售价格。因此，在有商业折扣的情况下，企业应收账款入账金额应按扣除商业折扣以后的实际售价加以确认和计量。（2）现金折扣现金折扣是指销货企业为了鼓励客户在规定的期限内早日付款，而向其提供的按销售价格的一定比率所作的扣除。现金折扣通常发生在以赊销方式销售商品及提供劳务的交易中，一般用符号“折扣/付款期限”表示，写成：“2/10，1/20，n/30”，其含义为：10天内付款给予2%折扣，第11天至第20天内付款给予1%折扣，第21天至第30天内付款，则不给折扣，付款期限为30天。现金折扣有两种方法：▲总价法是将未减去现金折扣前的金额作为实际售价，记作应收账款的入账价值。现金折扣实际发生时，会计上作为财务费用处理。P75▲净价法是将扣减最大现金折扣后的金额作为实际售价，据此确认应收账款的入账价值。因客户超过折扣期限而多收入的金额，在会计上作为冲减财务费用处理。P76我国会计准则要求采用总价法（二）应收账款的核算企业设置“应收账款”总账科目进行核算。该科目属于资产类科目，借方登记企业应收取的各种款项；贷方登记企业已收回或转作商业汇票支付方式的应收账款以及已转销的坏账损失；期末借方余额反映企业尚未收回的各种应收账款。应收账款的明细账应按不同的购货或接受劳务的单位或个人设置，以详细反映和监督企业应收账款的发生和回收情况。应收账款的核算，存在如下三种情况：1、在没有折扣的情况下，按应收的全部金额入账。2、在有商业折扣的情况下，应按扣除商业折扣后的金额入账。3、在有现金折扣的情况下，采用总价法入账，发生的现金折扣作为财务费用处理。（三）坏账及其核算1、坏账是指企业无法收回或收回可能性极小的应收账款。由于发生坏账而产生的损失，称为坏账损失。2、坏账的核算方法有两种：（1）直接转销法（2）备抵法我国会计实务中，只能采用备抵法。3、备抵法备抵法是指先按期估计坏账损失，形成坏账准备，当某一应收账款全部或部分被确认为坏账时，再冲减坏账准备，同时转销相应的应收