改革开放三十年中国会计国际化进程

原载2009第1期改革开放三十年中国会计国际化进程陈文浩巩方舟（上海财经大学会计学院200433）【摘要】经济全球化已是当今世界经济发展的必然趋势，会计国际化问题也日益成为世界各国不可避免的现实问题。本文从会计国际化的含义入手，阐述我国实行会计国际化的必然性和必要性，回顾我国会计国际化的历程及其期间我国会计理论的发展，再对会计国际化过程中出现的问题进行反思。本文从基本原则和具体策略上，提出我国推进会计国际化的几点建议。【关键词】会计国际化改革开放会计准则会计国际化，是指由于国际经济发展的需要，管理上要求各国在制定会计政策和处理会计事务中逐步采用国际通行的会计惯例，以达到国际间会计行为的沟通、协调、规范和统一，即采用国际上公认的原则和方法来处理和报告本国的经济业务。我国已故会计学家杨纪琬指出：“国际协调实际上就是找最小公倍数。”裘宗舜教授和韩洪灵老师（2002）则认为：协调意味着不同观点的调和，尽可能协商调整各国会计准则的差异，达到国际间的相互沟通、理解，较少障碍和矛盾。冯淑萍教授则认为会计国际协调实质是各种各国利益的协调过程（王艳平，梁玲丽，2006）。会计国际化是一动态过程而非一静态结果。一国的会计国际化一般要经历三个阶段:一是沟通阶段，即通过参与交流各国会计惯例，比较异同，促进对国际会计惯例的学习与了解；二是协调阶段，即寻求与国际会计惯例的异同之处，消除不必要的分歧，尽量减少与国际会计处理等方面的差异，以增强会计信息的国际可比性和有效性；三是规范和统一阶段，即实行与国际会计惯例相同的标准化会计，使本国会计融入国际行列。一、中国会计国际化的必要性和必然性1.会计国际化是我国企业实施跨国经营的需要。企业实施跨国经营，首先必须了解其他国家的有关政策特别是会计政策；其次母公司为了加强各子公司间的经济联系和实施国际经营，也需要了解子公司的经营业绩和财务状况，这都要求我国的会计国际化。2.会计国际化是我国国际贸易发展的需求。我国实行会计国际化，可以向贸易国提供更具有可比性的会计信息，这将有利于我国企业在贸易诉讼中摆脱被动的处境，有利于我国国际贸易发展。3.会计国际化是我国资本市场进一步开放、发展和完善的需要。目前，跨国上市和发行债券等国际性筹资活动日益增多，资本市场国际化的程度正在不断提高。为了开拓融资渠道和充分利用市场筹资的能力，我国大量企业都申请在美国、香港等多个国家和地区资本市场上市。显然与各国会计制度及报告制度的差异，将增加我国企业进入国际资本市场的困难，并且导致我国依据国际会计准则调整会计报告和信息披露的作业量与上市成本。为了加快我国经济与世界经济接轨，我国的会计也应朝国际化的方向发展。二、改革开放以来我国会计国际化的历程1.我国会计国际化历程大致可以分为三个阶段：第一阶段:初步发展时期——1978年党的十一届三中全会至1991年。党的十一届三中全会以来，我国进入了由计划经济体制下的会计向社会主义市场体制下的会计转轨变型的全面改革阶段。此阶段前期虽然没有系统的会计国际化措施，但是我国会计界的活动已经都带有向国际会计惯例靠拢的痕迹。有资料统计，1980—1989年的10年间，中国会计学术界共翻译出版国外会计著作74种，其中从美国引进的会计著作便达到50种（汤云为，薛云奎，1998）。1986年，财政部发布了《外商投资企业会计制度》，在许多方面吸收了国际会计界会计的通行做法。1988年中国会计学会成立会计准则研究组，开始着手研究西方会计准则和制订我国的会计准则。在这一时期会计理论界主要讨论的焦点在于会计的一些基本问题，包括会计的科学属性、关于会计职原载2009第1期能的讨论、会计的对象、会计的本质、会计的定义以及会计与财务的关系等等。在这其中关于会计本质问题的讨论是这一时期讨论的焦点，并且主要形成了三种比较主流的观点：管理活动论、会计控制论、信息系统论。“会计管理活动论”是针对传统会计本质的“工具论”、“方法论”和在这一理论影响下的事后记账、算账、报账的被动的会计工作状况提出的。它将会计提到与管理科学同等重要的地位，是经济管理的重要组成部分，这样的观点在促使人们重视会计工作和加强会计理论研究等方面起到了不可估量的作用。“会计控制论”是建立在受托责任学说的基础上，在我国当前经济发展的具体环境下更具有其现实意义，也许更符合我国国有企业会计的现状。在发挥会计控制在受托责任的完成与评价中的作用治理会计信息失真问题中，必须要发挥会计对会计信息质量的控制作用。对上市公司来说，会计的本质是“信息系统”更有说服力。它主要起反映的职能和监督、预测、规划和分析评价等控制职能。随着现代企业制度的建立、计算机技术与会计实务的结合、信息网络化和会计国际化的发展，“信息系统论”代表会计的未来发展方向。第二阶段:快速发展时期——1992年《企业会计准则》的颁布至2001年新的《企业会计制度》的颁布。1992年，财政部发布了《企业会计准则》和《企业财务通则》，13项行业会计制度和10项行业财务制度（简称“两则”“两制”），结束了计划经济的会计模式，确立了与市场经济相适应、并与国际惯例初步协调的新的会计模式，是我国会计标准国际化的一个里程碑。1998年颁布实施了第一个具体企业会计准则《关联方关系及其交易的披露》，此后，又陆续发布了投资、收入、债务重组、非货币交易等16项具体会计准则，另有14项具体会计准则（草案）广泛征求意见，实现了在会计实践中普遍以会计准则和以之作为依据制定的行业会计制度来操作会计实务，使我国的会计规范惯例趋同国际会计惯例，基本能满足我国参与国际经贸和进入国际资本市场筹资等的需要。2000年，国务院发布了《企业财务会计报告条例》，财政部以此为依据，下发了《企业会计制度》，它是在总结我国资本市场改革情况基础上制定的，改革力度大，起点较高，将我国会计国际化向前推进了一大步。第三阶段:积极开拓国际会计空间时期——2001年至今。会计国际化的实质是各国逐步趋同的过程，鉴于会计准则具有经济后果这一特性，它也是各国利益之争的结果。为此，我国除了在国内不断完善自身的会计准则之外，还积极参与国际会计准则的讨论，积极开拓中国会计准则的国际空间。2005年10月，财政部副部长王军出任国际会计准则理事会准则咨询委员会委员。2005年12月，中国注册会计师协会会长刘仲藜当选国际会计准则委员会基金会受托人。2007年7月1日，证监会原首席会计师、国际部主任张为国成为国际会计准则理事会理事首位中国理事。这些“中国身影”的出现，是中国在推进会计全球化方面的又一新突破，同时在国际会计准则的“博弈”中提高我国的参与度，将中国会计纳入世界会计体系。比如，国际会计准则理事会在《国际会计准则第24号—关联方披露》修订中，就考虑了中国会计准则的相关规定，降低了对同受国家控制而不存在其他关联方关系企业的披露要求，进一步消除了国际会计准则与中国会计准则之间的差异。2006年2月15日，财政部发布了新会计准则，新会计准则历时3年，修订了16项准则，制定了22项准则，这标志着中国会计准则与国际财务报告准则趋同的企业会计准则体系正式建立。“中国企业会计准则体系的发布实施，使中国企业会计准则与国际财务报告准则之间实现了实质性趋同，是促进中国经济发展和提升中国在国际资本市场中地位的非常重要的一步”（DavidTweedie，2006）。会计准则的出台使得企业的会计信息更加规范，可比性也更强，使得会计理论的研究有了进一步的发展，更加接近于国际上主流的会计理论研究。这一时期，我国会计制度大体框架已基本确定，一些会计学者开始结合中国市场经济的实际，进行实证研究的初步尝试，学术研究的主要任务也开始转向发现与分析整合过程中出现的问题，推动制度的进一步完善。会计理论的研究更多的是将从会计信息系统角度出发，分别是从会计信息的编报者角度和会计信息的使用者角度来探讨会计信息质量。从会计信息的编报者角度主要从三方面进行研究：会计制度的选择及影响；上市公司盈余管理行为分析；公司盈余预测与实际盈余的差异比较。从会计信息的使用视角角度主要也是从三方面进行研究：会计政策的变更对相关会计主体的影响；原载2009第1期会计信息的披露是否对相关主体行为产生影响；会计信息监管者是否对会计信息质量做出有效监控。同时在这一时期的理论研究中，在研究方法上也出现了很大的突破，从以前单纯的规范性研究，到出现了西方会计理论界比较常用的实证性研究。出现这一变化主要有两个原因：从外在来说，由于证券市场的发展为会计研究提供了大量的素材和数据；从内在来看，也是由会计理论研究对象的变化带来的，基本问题的研究大都采用规范性研究而应用性理论的研究则会采用实证性研究。这种研究方法上的重大突破，使得我国会计研究的国际化程度更高。2.会计国际化的推进离不开国际化会计人才，因此在会计教育上，中国也采取了一系列举措推进会计教育的国际化。以人才本地化为立足点，以知识结构国际化为切入点，以培养行业领军人才为着力点，以形成人才培养的长效机制为关键点。在高等教育方面，现在各高等院校普遍采用国际上通行的课程设置方式，即专业主干课程分为基础会计、中级财务会计、财务管理、成本与管理会计、审计、高级财务会计等，这不仅与国际会计教育接轨，而且有利于拓宽学生知识面，增强适应性，培养会计专业上的“通才”。目前，我国普通本科院校会计专业的培养目标，是精通英语并能够按照国际通用的会计标准处理会计业务的高级应用型的人才。此外，国外会计专业组织和大学，也在不断进入我国会计教育界，如英国ACCA考试等。我们的会计教育同样也在“走出去”，借助境外会计职业组织的教育培训体系，开通注册会计专业方向和高端行业人才境外培训渠道，着力打造一批道德修养好、会计技能精、国际视野广的注册会计师领军人才队伍。在会计人员的后续教育上，财政部、中国注册会计师协会积极贯彻落实“以人为本”的科学人才观，建立多层次、多渠道的继续教育培训体系，组织一系列管理、技术人才赴境外交流培训，让世界会计走向中国，让中国会计走向世界，使国际背景的本土人才和本土经验的国际人才聚合在同一片天空下。3.注册会计师制度建设方面国际化进程。我国自20世纪80年代恢复了注册会计师制度以来，我国在借鉴国际审计准则和美国有关制度的基础上，稳步建立起了与国际惯例趋同的注册会计师体系和制度，颁布了《注册会计师法》和《独立审计准则》等一系列的法规制度；会计师事务所已经逐步成为一个自主经营、自担风险、自我约束、自我发展、独立承担经济法律责任的实体；执业范围也在逐步扩大到管理咨询、税务代理、记账代理等方面。会计师事务与事务所的国际合作也在不断发展，世界四大会计师事务所已经进入我国的会计市场；我国注册会计师的选拔制度正在逐渐走向公开、公正和合理。2008年财政部宣布要通过改革考试内容、完善考试方式、提升考试理念，对注册会计师考试制度进行以“将注册会计师考试打造成中国注册会计师走向国际的‘通行证’，使我国注册会计师考试达到世界一流水准”为目标的大改革。三、中国会计国际化进程的反思1.我国会计国际化进程存在片面协调单向协调问题。„„„„总之，会计国际化是当前我国改革开放和经济进一步发展的需要，因此，加快我国会计国际化的进程应该是坚定不移的选择，但会计国际化同样是一项十分艰巨、复杂而且是十分漫长的任务。我们必须要适应形势，采取有力措施促进我国会计国际化的进程。（作者陈文浩为上海财经大学教授、博士生导师）（全文原载2009《新会计》第1期）