政府会计改革

政府会计改革2014年12月，国务院批转了财政部制定的《权责发生制政府综合财务报告制度改革方案》（国发[2014]63号），确立了政府会计改革的指导思想、总体目标、基本原则、主要任务、具体内容、配套措施、实施步骤和组织保障。根据《改革方案》中确立的实施步骤，《财政总预算会制度》（财库[2015]192号）、《政府会计准则———基本准则》（2015年财政部令第78号）相继发布。本部分对《财政总预算会计制度》、《政府会计准则———基本准则》分别进行解读，简要介绍制度修订和准则制定的背景，并对主体条款进行了重点分析，可将《财政总预算会计制度》与《行政单位会计制度》、《政府会计准则———基本准则》与《企业会计准则———基本准则》对比理解。第一章政府会计准则本章重点内容：政府会计与权责发生制政府综合财务报告《基本准则》制定的背景和意义基本准则内容详细解析第一节政府会计与权责发生制政府综合财务报告一、政府会计发展历程政府会计是反映和监督政府组织掌握和使用公共经济资源及其活动情况的会计。它以货币为主要计量单位，对政府财政资金和非财政资金活动的过程和结果进行完整、连续、系统的反映和监督，借以加强政府的预算管理和财务管理，提供公共经济资源使用效益。党的十八届三中全会《决定》提出了“建立权责发生制的政府综合财务报告制度”的重要战略部署，新《预算法》也对各级政府财政部门按年度编制以权责发生制为基础的政府综合财务报告提出了明确要求。2014年12月，国务院批转了财政部制定的《权责发生制政府综合财务报告制度改革方案》（国发[2014]63号，以下称《改革方案》），确立了政府会计改革的指导思想、总体目标、基本原则、主要任务、具体内容、配套措施、实施步骤和组织保障。《改革方案》提出，权责发生制政府综合财务报告制度改革是基于政府会计规则的重大改革，其前提和基础就是要构建统一、科学、规范的政府会计准则体系，包括制定政府会计基本准则、具体准则及应用指南和健全完善政府会计制度，其中，制定出台《基本准则》是《改革方案》确定的2015年应完成的一项重要任务。在此基础上，2015年10月23日，财政部颁布《政府会计准则———基本准则》，自2017年1月1日起施行。目前，我国政府会计准则体系的建设尚处于起步阶段，应结合我国政府会计环境，积极借鉴企业会计准则建设的经验和政府会计的国际先进经验，稳步、有序地向前推进。（一）国际上政府会计准则体系1.国际公共部门会计准则（IPSAS）国际公立部门会计准则由国际会计师联合会（IFAC）成立的国际公共部门会计准则理事会（IPSASB）制定。设立IPSASB的目标是：为公共利益服务，为全球公共部门主体编制通用财务报表开发高质量的会计准则，促进各国公共部门会计准则的国际趋同，以提高全球公共部门财务报告的品质和统一性。截止到2015年1月，国际公共部门会计准则理事会共印发了38项国际公共部门会计准则。第1号财务报表的列报目的，范围，定义，财务报表的目的，财务报表的责任，财务报表的组成，总体要求，结构和内容，过渡性条款（已删除），生效期第2号现金流量表目的，范围，现金流量信息的作用，定义，现金流量的列报，经营活动现金流量列报，投资和筹资活动现金流量列报，净额基础现金流量列报，外币现金流量，利息和股利，所得税，对控制、共同控制、联营主体的投资，购买和处置控制主体和其他经营单位，非现金交易，现金和现金等价物的构成，其他披露、生效期第3号会计政策、会计估计变更和差错更正目的，范围，定义，会计政策，会计估计变更，重大差错，无法实施的追溯调整和追溯重述，生效期第4号汇率变动的影响目的，范围，定义，功能货币外币交易列报，不同于功能货币的记账本位币的使用，汇兑差额的税务影响，披露，过渡性条款（已删除），生效期第5号借款费用目的，范围，定义，基准处理方法，允许选用的处理方法，披露，过渡性条款（已删除），生效期第6号合并财务报表与单独财务报表（将被PSAS34、35取代）范围，定义，合并报表列报，合并财务报表的范围，合并程序，个别报表中控制、共同控制、联营主体的核算，披露，过渡性条款，生效期第7号对联营企业的投资（将被IPSAS37取代）范围，定义，权益法的应用，个别财务报表，披露，第8号合营企业中的权益（将被IPSAS38取代）范围，定义，共同控制经营，共同控制资产，共同控制主体，合营方与合营企业之间的交易，在投资者财务报表中对合营权益的列报，合营的参与方，披露，过渡性条款，生效期第9号交换交易收入目的，范围，定义，收入的计量，交易的认定，提供服务，销售货物，利息、特许使用费和股利，披露，生效期第10号恶性通货膨胀经济中的财务报告范围，定义，财务报表的重述，恶性通货膨胀经济的停止，披露，生效期第11号建造合同目的，范围，定义，建造合同的合并和分立，合同收入，合同成本，合同收入和合同费用的确认，预计赤字的确认，会计估计的变更，披露，生效期第12号存货目的，范围，定义，存货的计量，费用确认，披露，生效期第13号租赁目的，范围，定义，租赁的分类，租赁和其他合同，承租人财务报表中的租赁，出租人财务报表中的租赁，售后租回交易，过渡性条款，生效期第14号日后事项目的，范围，定义，财务报表批准报出，确认和计量，持续经营，披露，生效期第15号不适用，已被IPSAS28、29、30取代第16号投资性房地产目的，范围，定义，确认，初始计量，后续计量，转换，处置，披露，过渡性条款，生效期第17号不动产、厂房和设备目的，范围，定义，确认，初始计量，后续计量，终止确认，披露，过渡性条款，生效期第18号分部报告目的，范围，定义，按分部报告，分部收入、费用、资产、负债和会计政策的定义，分部会计政策，共同资产，新认定的分部，披露，生效期第19号准备、或有负债和或有资产目的，范围，定义，确认，计量，补偿，准备的变动，准备的使用，确认和计量原则的应用，披露，过渡性条款（已删除），生效期第20号关联方披露目的，范围，定义，关联方认定，重要性，披露，第21号不能带来现金流量的资产减值目的，范围，定义，资产减值的认定，可收回金额的计量，减值损失的确认和计量，资产减值的转回，资产的重新认定，披露，过渡性条款，生效期第22号政府公共部门的财务信息披露目的，范围，定义，会计政策，披露，生效期第23号非交换性交易收益（税收和转移支付）目的，范围，定义，非交换性交易资源初始流入的分析，资产的确认，非交换性交易收益的确认，非交换性交易收益的计量，确认为负债的现时义务，税收，转移支付，披露，过渡性条款（已删除），生效期第24号财务报表中预算信息的列报目的，范围，定义，预算和实际数量的比较信息列报，预算基础、时间和范围的披露，财务报告中在可比基础上的实际数量和实际数量之间的平衡，生效期第25号雇员福利目的，范围，定义，短期雇员福利，辞退福利，其他长期员工福利，离职后福利，首次采用此准则（已删除），生效期第26号能带来现金流量的资产减值目的，范围，定义，资产减值的认定，可收回金额的测量，单项资产减值的确认和计量，产生现金的单元，资产减值的转回，资产的重新认定，披露，生效期第27号农业目的，范围，定义，确认和计量，披露，过渡性条款（已删除），生效期第28号金融工具列报目的，范围，定义，列报，过渡性条款（已删除），生效期第29号金融工具：确认和计量目的，范围，定义，嵌入式衍生工具，确认和终止确认，计量，套期保值，过渡性条款（已删除），生效期第30号金融工具：披露目的，范围，定义，金融工具类别和信息披露水平，金融工具对财务状况和业绩的意义，金融工具风险的性质和范围，生效期和过渡性条款第31号无形资产目的，范围，定义，确认与计量，费用的确认，后续计量，使用寿命，使用寿命有限的无形资产，使用寿命不确定的无形资产，可收回金额———资产减值，报废和处置，披露，过渡性条款，生效期第32号特许经营安排：授予人目的，范围，定义，特许经营资产的确认和计量，负债的确认和计量，其他负债、承诺、或有负债、或有资产，其他收入，列报和披露，过渡性条款，生效期第33号首次执行基于权责发生制的国际公共部门会计准则（IPSASs）目的，范围，定义，确认和计量，IPSASs追溯调整的例外情况，适用IPSASs的公允列报，过渡期间影响适用IPSASs公允列报的豁免规定，披露，过渡性条款，生效期第34号个别财务报表目的，范围，定义，个别报表编报准备，披露，过渡性条款，生效期第35号合并财务报表目的，范围，定义，控制，会计要求，投资性主体，过渡性条款，生效期第36号对联营、合营企业的投资目的，范围，定义，重大影响，权益法，权益法的应用，个别财务报表，过渡性条款，生效期第37号合营安排目的，范围，定义，合营安排各方的财务报表，个别财务报表，过渡性条款，生效期第38号在其他主体中权益的披露目的，范围，定义，在其他主体中权益的披露信息，重大判断和假设，投资性主体情形，在控制主体中权益的披露，在未纳入合并财务报表范围的控制主体中权益的披露，在合营安排或联营企业中权益的披露，在未纳入合并财务报表范围的结构化主体中权益的披露，在不可计量的所有者权益中的披露，因处置意向而获得的控制性权益，过渡性条款，生效期2.美国政府会计准则美国的财政联邦主义导致美国有两个政府会计准则制定机构：一是服务于联邦政府部门的联邦会计准则咨询委员会和地方政府部门的政府会计准则委员会。联邦会计准则咨询委员会负责制定联邦政府会计准则，为联邦政府部门服务。截至2015年6月30日，联邦会计准则咨询委员会已发布7项概念公告、47项准则公告以及若干项解释公告和技术公告。美国州和地方政府会计准则由政府会计准则委员会负责制定。截至2015年12月，政府会计准则委员会已发布6项概念公告、78项准则公告、6项解释公告及若干技术公告。（二）我国政府会计标准体系我国现行的政府会计标准体系基本形成于1997年前后，主要涵盖财政总预算会计、行政单位会计与事业单位会计，包括《财政总预算会计制度》（财库[2015]192号，2016年1月1日起施行）、《行政单位会计制度》（财库[2013]218号，2014年1月1日起施行）、《事业单位会计准则》（2012年中华人民共和国财政部令第72号，2013年1月1日起施行）、《事业单位会计制度》（财会[2012]22号，2013年1月1日起施行），医院、基层医疗卫生机构、高等学校、中小学校、科学事业单位、测绘事业单位、地质勘查单位、彩票机构等行业事业单位会计制度，以及《国有建设单位会计制度》与有关基金会计制度等。在会计核算基础上，现行政府会计一般采用收付实现制，主要满足财政预算管理的需要。行政单位会计和事业单位会计在收付实现制核算的基础上还不同程度地采用了“双分录”的记账方式，同时记录非现金资产和负债，在一定程度上兼顾了单位财务管理的需要。二、权责发生制政府综合财务报告权责发生制政府综合财务报告是以权责发生制为基础，以政府财务信息为主要内容，以财务报表及相关文字说明为主要形式，全面反映政府整体财务状况运行结果和受托责任履行情况的综合性年度报告。（一）权责发生制政府会计从传统的收付实现制会计转向权责发生制会计已是一种国际趋势，权责发生制政府会计与财务报告已被所有经济合作与发展组织（OECD）国家运用于各个层级的政府。从透明度、受托责任或决策有用的角度看，收付实现制会计有其局限性。公共部门引入权责发生制会计的目的是，更客观地衡量政府履行公共受托责任，改善向决策者和利益相关者所提供的财务信息质量。与收付实现制相比，权责发生制政府会计具有明显的优点：它能够更客观地度量收入和费用，反映政府财政、财务运行情况和结果，更好地衡量和评价政府绩效，改善控制程序，促进政府加强财务管理；通过全面确认和计量资产和负债，反映政府真实的财务状况，促进政府更好地管理资产和负债，切实防范债务风险；更关注产出以及公共资源配置决策的长期效应，促进政府更好地履行受托责任。然而，权责发生制会计也有缺陷。例如，执行成本高，程序复杂，可理解性较差，需要更多的专业判断而催化自利性的操纵会计数字行为，难以处理公共部