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新会计准则下的审计主讲张为注册会计师注册评估师亚太中汇会计师事务所副总经理第一部分新会计准则的核心变化一、新会计准则制定背景二、新会计准则的构架三、基本准则的主要变化——观念上的变化四、具体准则的主要变化五、新会计准则对企业的影响一、新会计准则制定背景（一）我国会计准则制定历程1、1993年“两则两制”2、1998年“股份有限公司会计制度”3、具体会计准则4、2001年“企业会计制度”、“金融企业会计制度”、“小企业会计制度”一、新会计准则制定背景5、2006年新“企业会计准则”2006年2月15日，财政部同时发布《中国注册会计师执业准则》《企业会计准则》，全面与国际准则趋同。与国际准则的实质性差异（1）关联交易界定（2）长期资产减值准备不得转回固定资产无形资产投资性房产长期股权投资在建工程工程物资油气资产商誉非实质性差异一、新会计准则制定背景（二）制定新会计准则的背景1、适应经济全球化的客观需求（1）中国经济高速发展，日益全球化•国民生产总值全球第四，自1979年起增长了4倍(第1：美国；第2:欧盟；第3:日本)•全球最大500家跨国企业,已有400多家在中国设立企业•2002年是全球吸收外资最大的国家•2006年11月，中国外汇储备已突破1万亿美元，居全球第一一、新会计准则制定背景（2）商业语言必须统一•国际资本市场融资需要可比会计报表，降低我国境外融资成本•国际间相互投资编制合并报表需求——联想收购IBMPC业务•中国兑现加入世贸组织对会计规则的承诺——反倾销游戏规则的需要一、新会计准则制定背景2、各种国际组织积极推动会计准则的趋同（1）国际准则理事会——财政部签署合作备忘录（2）世界银行——98年要求亚洲公司执行国际准则（3）欧盟——2005年上市公司执行；2007年所有公司执行（4）WTO组织——国际准则作为游戏规则（5）国际证券业组织——推荐成员采用国际准则一、新会计准则制定背景3、适应我国市场经济，完善发展市场经济的客观需求需要新准则平衡各市场参与者的利益（1）国家利益——税收非货币交易、债务重组、后进先出法、长期投资的成本法核算（2）地产商/物业/高科技企业——公允价值/开发费用资本化（3）职业经理人的利益——股份支付（4）职工利益——企业年金（5）债权人利益——关联交易披露一、新会计准则制定背景4、配合公司法的实施（1）公积金制度——各类公积金的用途与会计处理。不提公益金（2）亏损弥补制度——资本公积禁止弥补亏损（3）利润分配制度——允许股东不按出资比例分配（4）股份回购激励制度——股份支付的会计处理（5）关联交易限制制度——关联交易准则（6）股东表决权制度——合并报表的基础一、新会计准则制定背景（三）我国会计法规体系现状1、会计法规的四个层次（1）法律（全国人大）：会计法（2）国务院行政法规：企业财务会计报告条例（3）国务院财政部部门章规：企业会计基本准则（4）国务院财政部规范性文件：企业会计具体准则、应用指南中国会计法规体系的现状中华人民共和国会计法企业财务会计报告条例行业会计制度行业财务制度企业会计准则《企业会计制度》《金融企业会计制度》《小企业会计制度》企业会计准则一、新会计准则制定背景2、不同企业适用不同的制度（1）《企业会计准则》•2007年1月1日上市公司、证券公司、基金管理公司、期货经纪公司（2）《企业会计制度》•适用于外商投资企业、国有企业、非上市股份有限公司•适用于所有2003年1月1日以后新设立企业(小企业和金融企业除外)（3）《金融企业会计制度》•适用于非上市金融企业（4）《小企业会计制度》•适用于在境内设立的不对外筹集资金、经营规模较小的企业（5）《行业会计制度》•适用于不执行上述制度的其他企业二、新会计准则的构架（一）基本准则制定具体准则的依据、无规定时按基本准则判断（二）具体准则——38项基本涵盖了所有行业、各类经济业务（三）应用指南1、具体准则的解释•涉及32项，6项未解释：资产负债表日后事项、关联方及其交易、建造合同、中期财务报告、原保险合同、再保险合同二、新会计准则的构架2、附录——会计科目及主要账务处理•会计科目不分行业•规范记录的处理，不规范确认、计量•账务处理具有灵活性（四）准则讲解三、基本准则的主要变化——观念上的变化（一）财务会计报告的目标1、目标：向使用者提供财务状况、经营成果、现金流量等有关会计信息，强调反映管理层受托责任的履行情况，有助于使用者（潜在投资者、债权人等）作出经济决策。2、企业财务管理的目标（1）股东权益最大化（2）企业价值最大化——利益相关者（管理层、员工、债权人、公共关系、客户）最大化三、基本准则的主要变化（二）会计六要素的确认1、资产企业过去的交易或者事项形成的、由企业拥有或控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。符合资产的定义，同时满足以下条件确认为资产：•与该资源有关的经济利益很可能流入企业；•该资源的成本或价值能够可靠计量。2、负债企业过去的交易或者事项形成的、预期导致经济利益流出企业的现实义务。三、基本准则的主要变化3、权益•包括投入资本、直接计入权益的利得和损失、留存收益。4、收入•日常活动中形成的经济利益的流入。5、费用•日常活动中形成的经济利益的流出。6、利润•收入—费用—直接计入当期利润的利得和损失。三、基本准则的主要变化报表基本结构：•资产负债表：资产—负债=权益•利润表：收入—费用—直接计入当期利润的利得和损失=利润三、基本准则的主要变化（三）会计计量1、以历史成本为基础——付出的现金、付出对价的公允价值2、适度引入公允价值——公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行交易的金额•如投资性房地产、交易性金融资产、企业合并•公允价值的优点：企业资产的现实价值公允价值的局限性：有利润，但无现金流；无活跃市场主观性较强。•适度、稳健引入公允价值：如生物资产、投资性房地产以历史成本为主，有条件使用公允价值。三、基本准则的主要变化“雅戈尔”成为新准则影响“第一股”•按新准则调整后的股东权益为73.7亿元,较原准则下的45.5亿元增加28.2亿元。其中,因所持中信证券股权已流通部分的公允价值与账面价值差额巨大,雅戈尔的股东权益骤增31.8亿元。•雅戈尔对中信证券的持股成本仅每股1.70元多,而中信证券2006年最后一个交易日收盘价为27.38元,按已流通的12407.5万股计算,雅戈尔所持这部分中信证券股权的公允价值大于账面价值31.8亿元,由此相应增加其股东权益31.8亿元。三、基本准则的主要变化S*ST长控•公司去年一季度尚亏损433万元,今年一季度预计净利润2.84亿元左右,每股收益达到4.67元。•公司一季度大幅盈利的原因主要是公司债务重组已于2006年完成,2007年1月1日起相关债权人已豁免了公司相关债务,按照新会计准则,债务重组收益2.71亿元计入了公司当期损益。三、基本准则的主要变化3、以可变现净值作为后续计量的补充预计售价—未完工估计成本—估计销售费用—相关税费•如存货减值4、现值——资产持续使用和最终处置中所产生的未来净现金流入量的折现金额•初始计量的调整：如购置固定资产等的价款超过正常信用支付；固定资产弃置费用•后续计量：如资产减值，可收回金额（公允价值净额、现值孰高者）低于资产账面价值5、重置成本——现在购买相同或类似资产支付的现金如盘盈固定资产的计量三、基本准则的主要变化（四）财务会计报告（列报）1、内容•会计报表——资产负债表、利润表、股东权益变动表、现金流量表•附注——对报表列示项目的进一步说明、未能在报表列示的项目说明2、会计准则、审计准则同时强调报表附注三、基本准则的主要变化3、报表重心回归到资产负债表•资产负债表观：更加强调净资产，而非利润。不主张片面追求利润。•原因：分析财务状况、考核业绩，主要考虑股东权益的增加；利润的实现变现为净资产增加。四、具体准则的主要变化（一）一般业务类准则——确认、计量存货1、生产存货所发生的借款费用不能资本化。•需要经过相当长时间的生产活动才能达到可销售状态的存货发生的借款利息可以资本化。2、发出存货的计价方法可采用个别计价法、先进先出法、加权平均法、移动平均法和后进先出法。•取消了后进先出法。四、具体准则的主要变化3、商品流通企业的进货费用不计入存货成本•与其他企业一致，计入存货成本4、增加：购入材料超过正常信用条件延期支付价款（如分期付款购买材料），实质上具有融资性质的应按购买价款的现值金额，借记本科目，按可抵扣的增值税额，借记“应交税费——应交增值税（进项税额）”科目，按应付金额，贷记“长期应付款”科目，按其差额，借记“未确认融资费用”科目。固定资产、无形资产同样处理四、具体准则的主要变化长期股权投资1、对子公司采用权益法核算。•对子公司日常采用成本法核算，编制合并报表时调整为权益法。2、采用权益法核算时，按账面损益确认为当期投资损益。•采用权益法核算，按以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础，对被投资单位的净利润进行调整后确认。四、具体准则的主要变化主要关注两方面调整：（1）固定资产、无形资产的折旧额和摊销额（2）减值准备金额•注：无法取得投资时被投资单位各项资产等的公允价值的，或者公允价值与账面价值的差额不具有重要性的可以按被投资单位的账面净利润为基础计算确认，但需在会计报表附注中说明。四、具体准则的主要变化3、长期股权投资差额借差按期摊销计入当期损益，贷差计入资本公积（1）投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的差额，不调整投资成本；控股合并：超过公允价值部分在合并报表时确认为商誉。（2）投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的差额，计入当期损益（营业外收入）。四、具体准则的主要变化4、确认被投资单位发生的净亏损应以长期股权投资的账面价值减记至零为限。•确认被投资单位发生的亏损，应按以下三个层次进行确认：（1）首先减记长期股权投资的账面价值；（2）在长期股权投资的账面价值减记至零的情况下，继续减记其他实质上构成对被投资单位净投资的长期投资；（3）合同协议约定应承担的其他义务。四、具体准则的主要变化投资性房地产投资性房地产，是指为赚取租金或资本增值，或两者兼有而持有的房地产。在固定资产、无形资产中核算，只允许采用成本模式。•要求单独核算和反映投资性房地产•符合条件的投资性房地产可以公允价值计量，账面价值与公允价值之间的差额记入当期损益•成本模式——公允价值模式：会计政策变更；公允模式转为成本模式：禁止四、具体准则的主要变化固定资产1、不考虑预计弃置费。•特殊行业的预计弃置费应按照现值计算确定应计入固定资产原价的金额和相应的预计负债。2、盘盈的固定资产在盘点当期入账，同时增加营业外收入。•盘盈的固定资产作为前期差错处理。3、租入固定资产改良支出单设“经营租入固定资产改良”科目核算，单独计提折旧。•作为长期待摊费用，合理进行分摊。四、具体准则的主要变化4、持有待售的固定资产：在当前状况下仅根据出售同类固定资产的惯例就可以直接出售且极可能出售的固定资产，如已经与买主签订了不可撤销的销售协议等。•企业持有待售的固定资产，应当对其预计净残值进行调整。原账面价值高于预计净残值的额，应作为资产减值损失计入当期损益。四、具体准则的主要变化无形资产1、研究开发费用全部费用化，计入当期损益。•符合规定条件的开发支出，可以资本化。2、所有无形资产按照一定的期限分期摊销计入各期损益。•使用寿命不确定的无形资产不再摊销。3、摊销方法采用直线法。•增加了无形资产摊销方法的选择。无形资产的摊销方法应依据从资产中获取的预期未来经济利益的预计消耗方式来选择。无法确定预期实现方式的，采用直线法。四、具体准则的主要变化4、不考虑净残值。•不再限定无形资产的净残值为零。5、无形资产摊销金额全部计入当期损益。•一般应当计入当期损益，也可计入相关资产成本。6、房地合一，土地在“固定资产”科目核算。•土地作为无形资产核算，与建筑物分别处理，并分别摊销、折旧。执行日应当重分类•例外：房地产开发——存货；改变用途——投资性房地产：外购难