税法与税务会计第二章增值税

第二章增值税第一节增值税概述第二节增值税应纳税额计算第三节营业税改增值税试点简介第四节税收优惠第五节出口货物退（免）税第六节纳税期限、纳税地点、起征点、纳税申报第七节增值税专用发票的使用和管理第八节增值税会计处理第一节增值税概述一、增值税的产生和发展二、增值税基本原理和类型三、增值税的特点四、增值税的征税范围五、一般纳税人和小规模纳税人的认定六、增值税税率和征收率一、增值税的产生和发展增值税税法：是指国家制定的用以调整增值税征纳双方权利与义务关系的法律规范。增值税自1954年在法国开征以来，因其有效地解决了传统销售税的重复征税问题，迅速被世界其他国家采用。目前，已有170多个国家和地区开征了增值税，征税范围大多覆盖所有货物和劳务。我国1979年部分地区5类货物试行。引入增值税，最初仅在襄樊、上海、柳州等城市的机器机械等5类货物试行。1984年全国12类货物实行。国务院发布增值税条例(草案)，在全国范围内对机器机械、汽车、钢材等12类货物征收增值税。1994年税制改革，增值税征税范围扩大到所有货物和加工修理修配劳务。2009年，为了鼓励投资，促进技术进步，在地区试点的基础上，全面实施增值税转型改革，将机器设备纳入增值税抵扣范围。2012年1月1日营改增率先在上海启动试点。从2013年8月1日起，交通运输业和部分现代服务业的试点范围，将由现行12省市扩至全国范围。2014年1月1日，邮政业和铁路运输纳入营改增试点范围，还新增对多项业务差额征税的规定。二、增值税基本原理和类型（一）增值税原理增值税＝增值额（生产和流通各环节产生）×增值税税率增值额(理论)=企业或个人在生产经营中新创造的那部分价值=商品价值（C＋V＋M）-在生产中消耗的生产资料价值（C）=V＋M主要包括工资、利润、利息、租金等实际操作增值税＝增值额（法定）×增值税税率（直接计税法）＝（销售额－购进额）×增值税税率＝销售额×增值税税率－购进额×增值税税率＝销项税额－进项税额（间接计税法）法定增值额是指一国税法规定据以计算应纳增值税的增值额，它不一定等同于理论上的增值额，但又不能远离理论增值额。（二）增值税类型1.消费型增值税即购买固定资产时所支付给供货方的进项税额不计入固定资产原值，允许一次性抵扣当期的销项税额。就全社会而言，课税对象实际上只限于新创造的消费资料价值部分，故称为消费型增值税。大多数国家采用。我国于2009年1月1日起由生产型增值税转型为消费型增值税。优点：刺激了企业对固定资产更新改造的积极性；由于增值额中不包含购进固定资产时支付的进项税额，使得企业增值额没有虚增。能彻底消除重复征税等。缺点：近期内税收收入明显减少从而使财政收入减少。2.生产型增值税即购买固定资产时所支付给供货方的进项税额不允许抵扣当期的销项税额，而是全部计入固定资产原值。就全社会而言，作为增值税的课税对象既包括新增的消费资料，也包括新增的生产资料，相当于国民生产总值，故称为生产型增值税。我国2009年1月1日以前采用的是生产型增值税。优点：能在较短的时期内尽快地提高税收收入从而增加国家财政收入。缺点：抑制了企业对固定资产更新改造的积极性。同时，因为法定增值额中包含了固定资产折旧额，而固定资产折旧中又包括了购进固定资产时支付的进项税额，这部分进项税额在这里使得企业增值额虚增，从而导致企业重复多缴增值税。3.收入型增值税即购买固定资产时所支付给供货方的进项税额按固定资产折旧的方法逐年从销项税额中抵扣掉。就全社会而言，课税对象相当于国民收入（v＋m）或国民生产净值，故称为收入型增值税。优点：综合考虑到了财政的承受能力和企业的税负承受能力。缺点：仍未能彻底消除重复征税；税额计征成本较高。预计利润人工费制造费（含折旧=固定资产原值/n）材料费＝－材料费×增值税税率固定资产原值×增值税税率预计利润人工费制造费（含折旧=含税固定资产原值/n）材料费＝－材料费×增值税税率预计利润人工费制造费（含折旧=含税固定资产原值/n）材料费＝－材料费固定资产原值/n）消费型增值税生产型增值税收入型增值税三、增值税的特点（1）实行价外税，使增值税的间接税性质更加明显。（2）统一实行规范化的购进扣税法，采用凭发票注明税款进行抵扣的办法。（3）实行消费型增值税，对购买生产经营用的机器、机械、设备、工具等固定资产所支付的增值税予以抵扣。（4）对不同经营规模的纳税人，采取不同的计税方法。四、增值税的征税范围根据《中华人民共和国增值税暂行条例》在中华人民共和国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人，为增值税的纳税人，应当依照本条例缴纳增值税。(一)征税范围的一般规定1.销售或进口的货物（有形动产，包括电力、热力、气体）。2.提供的加工、修理修配劳务加工是指委托方提供主要原材料，受托方按照委托方的要求制造货物并收取加工费的业务；修理修配是指受托方对损伤和丧失功能的货物进行修复，使其恢复原状和功能的业务。3.交通运输业、邮政业和部分现代服务业服务2014年1月1日起，全国范围内将原征收营业税的交通运输业、邮政业和部分现代服务业改为征收增值税。(二)征税范围的特殊规定1.特殊项目(l)货物期货(包括商品期货和贵金属期货)，在期货的实物交割环节纳税。(2)银行销售金银的业务。(3)典当业的死当物品销售业务和寄售业代委托人销售物品的业务。死当物品是指出典方典出后不再赎回的物品。典当行，亦称当铺，是专门发放质押贷款的非正规边缘性金融机构，是以货币借贷为主和商品销售为辅的市场中介组织。收回当物的赎金与以货物、物品、不动产质押发放的贷款之差应计征营业税。(4)集邮商品（如邮票、首日封等）的生产、调拨以及邮政部门以外的其他单位和个人销售集邮商品的。1.特殊项目：22项（1）货物期货，应当征收增值税，在期货的实物交割环节纳税。交割时采取由期货交易所开具发票的，以期货交易所为纳税人；交割时采取由供货的会员单位直接将发票开给购货会员单位的，以供货会员单位为纳税人。（2）银行销售金银的业务，应当征收增值税。（3）典当业的死当物品销售业务和寄售业代委托人销售寄售物品的业务，均应征收增值税。（4）集邮商品的生产，以及邮政部门以外的其他单位和个人销售的，均征收增值税。（5）邮政部门发行报刊，征收营业税；其他单位和个人发行报刊，征收增值税。（6）电力公司向发电企业收取的过网费，应当征收增值税。（7）融资租赁业务（2014.1范围注释）融资性售后回租业务中承租方出售资产的行为，不属于增值税和营业税征收范围。（8）对从事热力、电力、燃气、自来水等公用事业的增值税纳税人收取的一次性费用，凡与货物的销售数量有直接关系的，征收增值税；凡与货物的销售数量无直接关系的，不征收增值税。（9）纳税人代有关行政管理部门收取的费用，凡同时符合条件的，不属于价外费用，不征收增值税。（10）纳税人销售货物的同时代办保险而向购买方收取的保险费，以及从事汽车销售的纳税人向购买方收取的代购买方缴纳的车辆购置税、牌照费，不作为价外费用征收增值税。（11）纳税人销售软件产品并随同销售一并收取的软件安装费、维护费、培训费等收入，应按照增值税混合销售的有关规定征收增值税，并可享受软件产品增值税即征即退政策。对软件产品交付使用后，按期或按次收取的维护、技术服务费、培训费等不征收增值税。纳税人受托开发软件产品，著作权属于受托方的征收增值税，著作权属于委托方或属于双方共同拥有的不征收增值税。（12）印刷企业接受出版单位委托，自行购买纸张，印刷有统一刊号（CN）以及采用国际标准书号编序的图书、报纸和杂志，按货物销售征收增值税。（13）对增值税纳税人收取的会员费收入不征收增值税。（14）各燃油电厂从政府财政专户取得的发电补贴不属于增值税规定的价外费用，不计入应税销售额，不征收增值税。（15）纳税人提供的矿产资源开采、挖掘、切割、破碎、分拣、洗选等劳务，属于增值税应税劳务，应当缴纳增值税。（16）纳税人转让土地使用权或者销售不动产的同时一并销售的附着于土地或者不动产上的固定资产中，凡属于增值税应税货物的，缴纳增值税；凡属于不动产的，按“销售不动产”税目计算缴纳营业税。（17）纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，不属于增值税的征税范围，其中涉及的货物转让，不征收增值税。（18）纳税人受托开发软件产品，著作权属于受托方的征收增值税，著作权属于委托方或属于双方共同拥有的不征收增值税；对经过国家版权局注册登记，纳税人在销售时一并转让著作权、所有权的，不征收增值税。（19）供电企业利用自身输变电设备对并入电网的企业自备电厂生产的电力产品进行电压调节，属于提供加工劳务，应当征收增值税，不征收营业税。（20）企业销售电梯（自产或购进的）并负责安装及保养、维修取得的收入，一并征收增值税；对不从事电梯生产、销售，只从事电梯保养和维修的专业公司对安装运行后电梯进行的保养、维修收取的收入，征收营业税。（21）经批准允许从事二手车经销业务的纳税人，收购二手车时将其办理过户登记到自己名下，销售时再将该二手车过户登记到买家名下的行为，属于销售货物的行为，应按照现行规定征收增值税。除上述行为以外，纳税人受托代理销售二手车，凡符合条件的，不征收增值税。（22）关于罚没物品征免增值税问题：①执罚部门和单位查处的属于一般商业部门经营的商品，具备拍卖条件的，由执罚部门或单位商同级财政部门同意后，公开拍卖。其拍卖收入作为罚没收入由执罚部门和单位如数上缴财政，不予征税。对经营单位购入拍卖物品再销售的应照章征收增值税。②执罚部门和单位查处的属于一般商业部门经营的商品，不具备拍卖条件的，由执罚部门、财政部门、国家指定销售单位会同有关部门按质论价，交由国家指定销售单位纳入正常销售渠道变价处理。执罚部门按商定价格所取得的变价收入作为罚没收入如数上缴财政，不予征税。国家指定销售单位将罚没物品纳入正常销售渠道销售的，应照章征收增值税。③执罚部门和单位查处的属于专管机关管理或专管企业经营的财物，如金银（不包括金银首饰）、外币、有价证券、非禁止出口文物，应交由专管机关或专营企业收兑或收购。执罚部门和单位按收兑或收购价所取得的收入作为罚没收入如数上缴财政，不予征税。专管机关或专营企业经营上述物品中属于应征增值税的货物，应照章征收增值税。2.视同销售行为及其纳税义务的发生时间(1)将货物交付他人代销【要点】纳税义务发生时间：收到代销清单或代销款二者之中的较早者。若均未收到，则于发货后的180天缴纳增值税。(2)销售代销货物，销售实现时为纳税义务发生时间。【要点】①售出时发生增值税纳税义务；②按实际售价计算销项税；③取得委托方增值税专用发票，可以抵扣进项税额；④受托方收取的代销手续费，应按“服务业”税目5％的税率征收营业税。(3)设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售，移送货物时为纳税义务发生时间，但相关机构设在同一县(市)的除外。(异地移送)(4)将自产或委托加工的货物用于非增值税应税项目，移送货物时为纳税义务发生时间。（内部使用）(5)将自产或委托加工的货物用于集体福利或个人消费，移送货物时为纳税义务发生时间。（内部使用）(6)将自产、委托加工或购买的货物向外进行实物投资，提供给其他单位或个体经营者，移送货物时为纳税义务发生时间。（外部使用）(7)将自产、委托加工或购买的货物分配给股东或投资者，移送货物时为纳税义务发生时间。（外部使用）(8)将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人或单位，移送货物时为纳税义务发生时间。（外部使用）自产、委托加工货物外购货物用于内部使用4、5和外部使用6、7、8用于投资（6）分配（7）赠送（8）用于非增值税应税项目（4）集体福利和个人消费（5）视