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第十五章会计调整财务会计中级IntermediateAccounting第一节会计政策及其变更第二节会计估计及其变更第三节前期差错及其更正第四节资产负债表日后事项掌握会计政策变更追溯调整法的会计处理；掌握会计估计变更的会计处理方法No.1掌握前期差错更正的含义及其会计处理方法No.2掌握资产负债表日后事项的含义、内容及日后调整事项的会计处理方法No.3学习目标第十五章会计调整第一节会计政策及其变更第二节会计估计及其变更第三节前期差错及其更正第四节资产负债表日后事项教学重点与难点会计政策变更、前期差错更正及日后调整事项的处理难点会计政策变更的追溯调整法和日后调整事项的处理重点第一节会计政策及其变更第二节会计估计及其变更第三节前期差错及其更正第四节资产负债表日后事项第一节会计政策及其变更一、会计政策概述（一）会计政策的定义会计政策——是指企业在会计确认、计量和报告中所采用的原则、基础和会计处理方法。第一节会计政策及其变更第二节会计估计及其变更第三节前期差错及其更正第四节资产负债表日后事项（二）会计政策的特点1、会计政策的选择性。会计政策是在允许的会计原则、计量基础和会计处理方法中作出指定或具体选择。2、会计政策的强制性。企业必须在法规所允许的范围内选择适合企业实际情况的会计政策。3．会计政策的层次性。会计政策包括会计原则、计量基础和具体会计处理方法三个层次。第一节会计政策及其变更第二节会计估计及其变更第三节前期差错及其更正第四节资产负债表日后事项二、会计政策变更（一）会计政策变更的概念会计政策变更——是指企业对相同的交易或事项由原来采用的会计政策改用另一种会计政策的行为。（二）会计政策变更的条件1．法律、行政法规或国家统一的会计制度等要求变更。2．会计政策的变更能够提供更可靠、更相关的会计信息第一节会计政策及其变更第二节会计估计及其变更第三节前期差错及其更正第四节资产负债表日后事项（三）以下两种情形不属于会计政策变更1．本期发生的交易或事项与以前相比具有本质差别而采用新的会计政策；2．对初次发生的或不重要的交易或事项采用新的会计政策。第一节会计政策及其变更第二节会计估计及其变更第三节前期差错及其更正第四节资产负债表日后事项三、会计政策变更的会计处理（一）追溯调整法1．追溯调整法的概念追溯调整法——是指某项交易或事项变更会计政策时，如同该交易或事项初次发生时即采用变更后的会计政策，并以此对财务报表相关项目进行调整的方法。第一节会计政策及其变更第二节会计估计及其变更第三节前期差错及其更正第四节资产负债表日后事项2．追溯调整法会计处理步骤(1)计算会计政策变更累积影响数会计政策变更累积影响数——是指按照变更后的会计政策对以前各期追溯计算的列报前期最早期初留存收益应有金额与现有金额之间的差额。第一节会计政策及其变更第二节会计估计及其变更第三节前期差错及其更正第四节资产负债表日后事项会计政策变更累积影响数计算步骤：①根据新的会计政策重新计算受影响的前期交易或事项；②计算两种会计政策下的差异（税前差异）；③计算差异的所得税影响金额；④计算税后差异⑤计算会计政策变更的累积影响数第一节会计政策及其变更第二节会计估计及其变更第三节前期差错及其更正第四节资产负债表日后事项确定所得税影响金额应注意的问题:第一、要明确“所得税影响金额”是指对所得税费用的影响金额，而不是对应交所得税的影响金额。第二、要明确并不是任何一项会计政策变更都会影响所得税费用。政策变更不形成暂时性差异的——对所得税费用没有影响政策变更形成或转回暂时性差异的——对所得税费用有影响第一节会计政策及其变更第二节会计估计及其变更第三节前期差错及其更正第四节资产负债表日后事项（2）进行相关的会计处理（编制调整分录）“所得税影响额”——记入“递延所得税资产”、或“递延所得税负债”账户，因为该项目的金额实质上就是暂时性差异对所得税的影响额。“累积影响数”——记入“利润分配——未分配利润”“所得税前差异”——要根据不同政策变更确定记入什么账户。第一节会计政策及其变更第二节会计估计及其变更第三节前期差错及其更正第四节资产负债表日后事项（3）调整会计报表的相关项目:调整变更当年资产负债表相关项目的年初数——根据编制的调整分录调整即可。调整变更当年利润表中的上年数——只需调整变更年度上一年的影响数调整所有者权益变动表中相关项目的金额（4）附注说明。第一节会计政策及其变更第二节会计估计及其变更第三节前期差错及其更正第四节资产负债表日后事项【例题1】甲公司于2008年12月建造完工的一幢房屋作为投资性房地产对外出租，甲公司按成本模式进行后续计量。该房屋的原价为3000万元，预计净残值为0，采用年限平均法按照20年计提折旧。2011年1月1日，因投资性房地产的后续计量已满足公允价值模式计量的条件，甲公司决定改按公允价值模式对投资性房地产进行后续计量。2009年末该房屋的公允价值为3100万元，2010年末该房屋的公允价值为3400万元。该公司按净利润的10％提取盈余公积，所得税税率为25％，采用资产负债表债务法核算。按照税法规定，该投资性房地产作为固定资产处理，净残值为0，采用年限平均法按照30年计提折旧。甲公司对此项会计政策变更采用追溯调整法进行会计处理。第一节会计政策及其变更第二节会计估计及其变更第三节前期差错及其更正第四节资产负债表日后事项甲公司的有关会计处理如下：（1）计算政策变更的累积影响数年度政策变更前政策变更后税前差异所得税影响税后差异折旧减值折旧减值公允价值变动收益2009年15000010025062.5187.52010年150000300450112.5337.5合计300000400700175525政策变更累积影响数计算表单位：万元第一节会计政策及其变更第二节会计估计及其变更第三节前期差错及其更正第四节资产负债表日后事项（2）编制甲公司2011年1月1日相关项目的调整分录①对2009年有关事项的调整分录：调整会计政策变更的累积影响数借：投资性房地产——公允价值变动1000000投资性房地产累计折旧1500000贷：利润分配——未分配利润1875000递延所得税资产[（150－100）×25％]125000递延所得税负债[(100＋100)×25％]500000调整利润分配：借：利润分配——未分配利润187500贷：盈余公积——法定盈余公积187500第一节会计政策及其变更第二节会计估计及其变更第三节前期差错及其更正第四节资产负债表日后事项②对2010年有关事项的调整分录：调整会计政策变更的累积影响数借：投资性房地产——公允价值变动3000000投资性房地产累计折旧1500000贷：利润分配——未分配利润3375000递延所得税资产[（150－100）×25％]125000递延所得税负债[（100＋300）×25％]1000000调整利润分配：借：利润分配——未分配利润337500贷：盈余公积——法定盈余公积337500第一节会计政策及其变更第二节会计估计及其变更第三节前期差错及其更正第四节资产负债表日后事项上述对2009年和2010年有关事项的调整分录，也合并编制如下调整分录：调整会计政策变更的累积影响数借：投资性房地产——公允价值变动4000000投资性房地产累计折旧3000000贷：利润分配——未分配利润5250000递延所得税资产[（300－0）×25％]250000递延所得税负债[(200＋400)]×25％]1500000调整利润分配：借：利润分配——未分配利润525000贷：盈余公积——法定盈余公积525000第一节会计政策及其变更第二节会计估计及其变更第三节前期差错及其更正第四节资产负债表日后事项（3）2011年度报表部分项目的调整数单位：万元项目资产负债表年初数利润表上年数投资性房地产＋700－递延所得税资产－25－递延所得税负债＋150－盈余公积＋52.5－未分配利润＋472.5－营业成本－－150(2010年折旧)公允价值变动收益－＋300利润总额－＋450所得税费用－＋112.5净利润－＋337.5第一节会计政策及其变更第二节会计估计及其变更第三节前期差错及其更正第四节资产负债表日后事项所有者权益变动表相关项目的调整如下：调增会计政策变更项目上年金额栏中：盈余公积18.75万元，未分配利润168.75万元，所有者权益187.5万元；调增会计政策变更项目本年金额栏中：盈余公积33.75万元，未分配利润303.75万元，所有者权益337.5万元。第一节会计政策及其变更第二节会计估计及其变更第三节前期差错及其更正第四节资产负债表日后事项（二）未来适用法未来适用法——未来适用法是指对某项交易或事项变更会计政策时，新的会计政策仅适用于变更当期及未来期间发生的交易或事项的方法。会计政策变更采用未来适用法进行会计处理时，不需要计算会计政策变更的累积影响数，也无须调整会计账簿已有的记录和重编以前年度的财务报表。只需在现有金额的基础上按新的会计政策进行会计处理。根据披露要求，企业应在报表附注中披露会计政策变更对当期净利润的影响数。会计政策变更对以前各期累积影响数不切实可行的，应当采用未来适用法处理。如存货发出的计价由后进先出法改为先进先出法。第一节会计政策及其变更第二节会计估计及其变更第三节前期差错及其更正第四节资产负债表日后事项（三）会计政策变更会计处理方法的选择1．企业依据法律、行政法规或国家统一的会计制度等要求变更会计政策的，应当分别按以下情况进行处理：（1）国家发布相关会计处理办法的，则按照国家发布的相关会计处理规定进行会计处理。（2）国家没有发布相关的会计处理办法，而且会计政策变更的累积影响数能够合理确定的，则采用追溯调整法进行会计处理。2．由于经济环境、客观情况发生变化，企业为了提供提供更可靠、更相关的会计信息而变更会计政策，而且会计政策变更的累积影响数能够合理确定的，则应当采用追溯调整法处理。3．如果会计政策变更的累积影响数不能合理确定，无论是因为法律、法规或规章要求变更会计政策，还是因为经济环境、客观情况发生变化而变更会计政策，均应采用未来适用法处理。第一节会计政策及其变更第二节会计估计及其变更第三节前期差错及其更正第四节资产负债表日后事项四、披露企业应当在附注中披露与会计政策变更有关的下列信息：1、会计政策变更的性质、内容和原因。2、当期和各个列报前期财务报表中受影响的项目名称和调整金额。3、无法进行追溯调整的，说明该事实和原因以及开始应用变更后的会计政策的时点、具体应用情况。第一节会计政策及其变更第二节会计估计及其变更第三节前期差错及其更正第四节资产负债表日后事项第二节会计估计及其变更一、会计估计概述（一）会计估计的概念会计估计——是指企业为对其结果不确定的交易或事项以最近可利用信息为基础所作的判断。第一节会计政策及其变更第二节会计估计及其变更第三节前期差错及其更正第四节资产负债表日后事项（二）会计估计的特点会计估计具有以下特点：1．会计估计的存在是由于经济活动中内在的不确定因素的影响。如固定资产折旧年限和净残值、无形资产使用寿命估计等。2．会计估计应当依据最近可利用的信息或资料为基础。因为最新的信息是最接近目标的信息，以其为基础所作的估计最接近实际。3．进行会计估计并不会削弱会计核算的可靠性。因为估计是建立在确凿证据的前提下，而不是随意的。第一节会计政策及其变更第二节会计估计及其变更第三节前期差错及其更正第四节资产负债表日后事项二、会计估计变更（一）会计估计变更及其原因1．会计估计变更——是指由于资产和负债的当前状况及预期经济利益和义务发生了变化，从而对资产或负债的账面价值或者资产的定期消耗金额进行调整。会计估计变更并不意味着以前期间的会计估计是错误的，如果以前期间的会计估计是错误的，则属于会计差错，按会计差错更正的会计处理办法进行处理。第一节会计政策及其变更第二节会计估计及其变更第三节前期差错及其更正第四节资产负债表日后事项2．会计估计变更的原因通常情况下，企业可能由于以下原因而发生会计估计变更：（1）赖以进行估计的基础发生了变化。（2）