第九章责任会计

第九章责任会计ResponsibilityAccounting§9.1责任会计概述§9.2责任中心及其考核指标§9.3内部转移价格的制定§9.1责任会计概述责任会计是现代分权管理模式的产物，它是通过在企业内部建立若干个责任中心，并对其分工负责的经济业务进行规划与控制，以实现业绩考核与评价的一种内部控制会计。责任会计的内容划分责任中心，确定责任范围编制责任预算，制定考核标准建立核算系统，编制责任报告根据业绩计酬，实行行为控制§9.2责任中心及其考核指标§9.2.1责任中心的含义§9.2.2成本中心及其考核§9.2.3利润中心及其考核§9.2.4投资中心及其考核§9.2.1责任中心的含义在企业内部，可根据责任和权限的不同，划分若干个责任区域，这些责任区域就是责任中心。责任中心按其控制区域和责任范围一般可划分为三种类型：成本中心、利润中心和投资中心。§9.2.2成本中心及其考核成本中心是指在可控区域内只发生成本而不取得收入的责任中心。成本中心只对成本负责，而不对收入与利润负责。成本中心的考核根据可控原则，成本中心的主要任务是控制和降低其责任成本。所谓责任成本，是指责任中心当期发生的各项可控成本之和。责任成本以责任中心为对象进行归集，它与以产品为对象归集的产品成本不同。成本中心的考核凡在成本中心负责的区域内发生的成本都可分为“可控成本”和“不可控成本”两类。可控成本必须符合以下三个条件：第一，成本中心能够预知它的发生；第二，成本中心能够计量它的耗费；第三，成本中心能够调节它的数量。只有“可控成本”才能成为考核成本中心的“责任成本”。成本中心的绩效报告成本中心绩效报告的项目只包括责任成本。其数额包括预算数、实际数和差异数三项内容。不利差异或有利差异是评价责任中心好坏的重要标志。绩效报告中的预算数根据责任预算填列。实际数从产品成本的计算资料取得，或从成本中心设立的账户记录、归集的可控成本取得。绩效报告的编制程序首先在最低层的各个成本中心进行归集、核算责任成本，既而编制绩效报告；低层次的绩效报告按照企业组织结构所建立的责任层次逐级上报，高层次的责任中心将上报的责任成本汇总后加上本部门的可控成本再编制本中心的绩效报告；依此类推，直到最高层次的责任中心编制出绩效报告。注意凡本责任中心可以控制并负责的成本，无论发生在何处都应记入本中心设立的账户；相反，虽然发生在本中心但并非本中心所能控制的支出，则不能记入本中心的账户而应转给有关责任中心。各级责任中心的绩效报告(最低层次除外)都应包括下级转来的责任成本和本身的可控成本，形成“责任链”。§9.2.3利润中心及其考核利润中心是指不仅能对成本费用负责，且能对收入和利润负责的责任中心，即利润中心的活动不仅影响成本的高低、费用的大小，而且会影响收入的多少和利润的大小。利润中心有两种形式：1．“自然”利润中心2．“人为”利润中心利润中心的考核利润中心既对成本负责，又对收入及利润负责，因而对利润中心的评价和考核，主要是责任利润。在评价利润中心的业绩时，我们至少有4种利润概念可供选择：贡献毛益、可控贡献毛益、部门贡献毛益、税前部门利润。项目金额部门销售收入15000变动成本10000部门可控固定(间接)费用800部门不可控固定(间接)费用1200分配的公司管理费用1000例：金福公司的A部门数据为：2000(4)税前部门利润1000减：公司管理费用3000(3)部门贡献毛益1200减：不可控固定成本4200(2)可控贡献毛益800减：可控固定成本5000(1)贡献毛益10000减：变动成本15000收入金额项目该部门利润表如下：以贡献毛益作为业绩评价依据以贡献毛益5000元作为业绩评价依据不够全面，部门经理至少(多少)可以控制某些固定成本，并且在固定成本和变动成本的划分上有一定的选择余地。以贡献毛益作为评价依据尽管没有降低总成本，但可能导致部门经理尽可能多支出固定成本少支出变动成本，因此，业绩评价至少应包括可控的固定成本。以可控贡献毛益作为业绩评价依据以可控贡献毛益4200元作为评价依据可能是最好的，它反映了部门经理在权限和控制范围内有效使用资源的能力。部门经理可控制收入、变动成本以及部分固定成本，因而可对可控贡献毛益承担责任。这一衡量标准和问题是可控固定成本与不可控固定成本的区分。以部门贡献毛益作为业绩评价依据以部门贡献毛益3000元作为业绩评价依据，可能更适合评价该部门对企业利润和管理费用的贡献，而不适合部门经理业绩评价。如果要决定该部门的取舍，部门贡献毛益是有重要意义的信息。如果要评价部门经理的业绩，由于有一部分固定成本是过去最高管理阶层投资决策的结果，现在的部门经理已很难改变，部门贡献毛益超出经理人员的控制范围。以税前部门利润作为业绩评价依据以税前部门利润2000元作为业绩评价的依据，通常是不合适的。公司总部的管理费用是部门经理无法控制的成本。而且分配给各部门的管理费用的计算方法常常是任意的。许多企业把所有的总部管理费用分配给下属部门，其目的是提醒部门经理注意各部门提供的贡献毛益必须抵补(补偿)总部的管理费用，否则企业作为一个整体就不会盈利。利润中心的考核指标利润中心的考核指标是利润差异。根据一定期间实际实现的利润同“责任预算”所确定的预计利润数进行比较，确定有利或不利的差异并进而进行评价，对利润中心做出全面而正确的评估。利润中心的绩效报告利润中心编制的绩效报告，通常应包括“销售收入”、“变动成本”、“贡献毛益”、“税前净利”等指标的“预算数”、“实际数”和“差异数”三栏。§9.2.4投资中心及其考核投资中心是指既对成本、收入、利润负责，又对全部营业资产使用效果负责的责任中心。换言之，投资中心是拥有投资决策权的责任中心，所以它要对投资的经济效益负责。它比利润中心的规模更大，层次更高，如事业部、分公司、分厂等。投资中心以力求使企业获得最大利润和有效地利用资金为宗旨，拥有充分的投资决策权和经营权。投资中心的考核由于投资中心不仅控制成本、收入，而且控制占用资产，因此，不仅要衡量其利润，而且要衡量其资产，并把利润与其占用的资产联系起来。投资中心的考核指标（1）投资报酬率（2）剩余收益投资报酬率投资报酬率亦称投资的获利能力，是全面评价投资中心各项经营活动的综合性质量指标。它既揭示投资中心的销售利润水平，又能反映资产的使用效果。投资报酬率计算公式投资报酬率＝营业利润÷营业资产(或投资额)营业利润指扣除利息和所得税以前的利润，亦称“息税前利润”。营业资产应按平均占用额或投资额计算。投资报酬率＝营业利润÷销售收入×销售收入÷营业资产＝销售利润率×资产周转率投资报酬率的缺陷1.投资报酬率注重短期业绩的评价2.由于存在不可控的成本因素，很难区分经理人员业绩与分部本身的业绩。剩余收益剩余收益是指投资中心所获得的营业利润，减去该中心占用的营业资产(或投资额)按规定的最低报酬率计算的投资报酬(使用营业资产的机会成本)后的余额。剩余收益＝营业利润－机会成本＝营业利润－(营业资产×规定的最低报酬率)剩余收益的优点（1）可以消除利用投资报酬率进行业绩评价所带来的错误信息，敦促公司管理当局重视对投资中心业绩的金额评价。（2）鼓励各个投资中心管理阶层接受有利的投资，使部门目标与公司整体目标趋于一致。假设某公司设有A、B两个投资中心，有关资料如下：摘要A投资中心B投资中心2001年2002年2001年2002年净收益300036005062.5投资额2000020000250250投资报酬率15%18%20%25%如果采用投资报酬率作为考核指标，B投资中心的业绩好.假设最低报酬率为14%，采用剩余收益对两个投资中心进行业绩评价:27.515800200剩余收益353528002800减：经营资产最低利润62.55036003000净利润2502502000020000投资额2002年2001年2002年2001年B投资中心A投资中心摘要假设2001年投资中心B有一个新的投资机会，其投资额为150万元，净利润为24万元。假设最低报酬率为14%.18315剩余收益562135减：经营资产最低利润18.5%16%20%投资报酬率742450净利润400150250投资额合计新的投资项目原来的投资项目项目投资中心的绩效报告应列示销售收入、销售成本、营业利润、营业资产、投资报酬率、机会成本、剩余收益等项指标的预算数、实际数、差异数，对投资中心进行全面的评价与考核。某投资中心的绩效报告13000（F）3500022000剩余收益12000（U）10800096000机会成本（12%）1.14%（F）15.89%14.75%投资报酬率（3/4）0.26次（U）3.4次3.66次投资周转率（1/4）0.64%（F）4.68%4.04%销售利润率（3/1）10000900000800000营业资产平均占用额25000（F）143000118000营业利润（3）107000（U）29130002806000销售成本（2）132000（F）30560002924000销售收入（1）差异实际数预算数摘要§9.3内部转移价格的制定§9.3.1内部转移价格§9.3.2制定内部转移价格的原则§9.3.3内部转移价格的制定§9.3.1内部转移价格所谓内部转移价格，是指企业内部有关责任中心之间转移中间产品和相互提供劳务而采用的结算价格。§9.3.2制定内部转移价格的原则公平性原则全局性原则激励性原则自主性原则公平性原则企业制定的内部结算价格，应当使提供产品的责任中心和接受产品的责任中心都认为公平合理。贯彻公平性原则，对于具有前后“传递性”关系的责任中心来说十分重要，可以使它们在公平、合理、对等的条件下努力工作。全局性原则制定内部转移价格应强调企业的整体利益高于各分权单位的利益。在利益发生冲突的情况下，企业应从整体利益出发制定内部转移价格，以保证企业利润最大化。激励性原则内部价格的制定应能激励各责任中心经营管理的积极性，使他们的努力工作与所得到的收益相适应。内部转移价格的制定应公正合理，防止某些部门因价格上的缺陷而获得一些额外的利益或损失。自主性原则在保证企业整体利益的前提下，承认各责任中心的相对独立性，就必须给予各责任中心相对独立的经营权，如生产权、人事权和理财权等。制定的内部转移价格必须为各方所接受。§9.3.3内部转移价格的制定市场价格协商价格双重价格成本价格市场价格市场价格(MarketPrice)，简称市价，即根据商品或劳务的市场供应价格作为计价的基础。通常认为市场价格是制定内部转移价格的最好依据，因为市价比较客观，对买卖双方均无所偏袒，而且特别能促使卖方努力改善经营管理，同时，市价也最能体现责任中心的基本要求。注意采用市价为转移价格时，企业内部的买卖双方一般应遵守以下几条规则：售价与市价相符且卖方愿意对内销售，买方应有购买的义务，不得拒绝。若卖方售价高于市价时，买方有向外界购入的自由。若卖方宁愿对外界销售，则应有不对内销售的权利。协商价格(议价)协商价格(NegotiatedPrice)，也就是买卖双方以正常的市价为基础，定期共同协商，确定出一个双方均愿接受的价格作为计价的标准。注意议价比市价会稍低一些，因为：（1）内部转移价格中所包含的推销费用和管理费用，通常比由外界供应的市价要低。（2）内部转移的数量一般较大，因而其单位成本就比较低。（3）卖出单位大多拥有多余的生产能力，因而议价只需略高于单位变动成本即可。双重价格双重价格就是买卖双方分别采用不同的转移价格作为计价的基础。优点：较好地满足买卖双方不同的需要便于激励双方主动性和积极性的发挥双重价格的形式当某种产品或劳务市价不同时，买方采用最低的市价，卖方采用最高的市价，即“双重市场价格”。卖方按市价或议价作为计价基础，买方按卖方的单位变动成本作为计价基础，即“双重转移价格”。注意双重价格应用的前提条件：（1）内部转让的